I SA/Wr 40/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Zbigniew Łoboda (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Anetta Chołuj, Sędzia WSA Marek Olejnik, Protokolant Ewelina Bedyńska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 7 kwietnia 2009 r. sprawy ze skargi S. S. na decyzję Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. zasądza od Dyrektora Izby Celnej we W. na rzecz S. S. kwotę 237 (dwieście trzydzieści siedem) złotych – tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Przedmiotem skargi S. S. wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu była decyzja Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia [...] (nr [...]), którą organ ten utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego we W. z dnia [...] (nr [...]), odmawiającą stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym w wysokości 5.937 zł z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu [...]. Z decyzji organu pierwszej instancji wynika, że w dniu [...] S. S. złożył deklarację uproszczoną nabycia wewnątrzwspólnotowego mającego za przedmiot samochód osobowy [...] (rok produkcji [...], pojemność silnika [...] cm3), gdzie wykazał podatek akcyzowy 9.301 zł wyliczony według stawki 37,6%, od podstawy 24.738 zł, który w tym samym dniu został zapłacony. W dniu [...] S. S. złożył organowi podatkowemu wniosek o zwrot podatku akcyzowego uiszczonego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego wymienionego samochodu. Wraz z wnioskiem podatnik złożył korektę deklaracji AKC-U, w której określił kwotę podatku akcyzowego 3.364 zł obliczoną według stawki 13,6% od podstawy 24.738 zł. Motywując odmowę stwierdzenia nadpłaty Naczelnik Urzędu Celnego we W. powołał się na przepisy art. 2, art. 3, art. 6 i art. 9 ustawy z dnia 9 maja 2008 r. o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego (Dz. U. Nr 118, poz. 745). Według organu podatkowego zastosowanie wzoru określonego w art. 3 ustawy nie doprowadziło do określenia nadpłaty, albowiem kwota podatku akcyzowego zawartego w cenie podobnego samochodu osobowego zarejestrowanego na terytorium kraju wyniosła 12.090 zł, czyli więcej niż kwota podatku uiszczonego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego. Do wyliczenia kwoty akcyzy zawartej w cenie pojazdu zarejestrowanego w kraju, organ podatkowy przyjął (jako wyjściową) średnią cenę rynkową samochodu [...] (o pojemności silnika [...] cm3, wyprodukowanego w [...]) notowaną w kwietniu 2006 r., ustaloną na podstawie katalogu INFO-EKSPERT (Stowarzyszenia Rzeczoznawców Samochodowych oraz Rzeczoznawców PZM) – w wysokości 123.200 zł (brutto). Ponieważ w toku postępowania strona nie udokumentowała uszkodzeń przedmiotowego samochodu, przy kalkulacji nie uwzględniono czynnika stanu technicznego pojazdu. W złożonym odwołaniu S. S. zarzucił naruszenie art. 122 i art. 187 Ordynacji podatkowej oraz (ogólnie) przepisów wymienionej wyżej ustawy z dnia 9 maja 2008 r. W uzasadnieniu odwołania podniósł, że przyjęta za podstawę wyliczeń wartość podobnego samochodu (123.200 zł) dotyczyła pojazdu nieuszkodzonego, podczas gdy nabyty przez niego wewnątrzwspólnotowo samochód był w stanie powypadkowym, zaś faktycznie zapłacona cena (6.500 EURO), wynegocjowana ze sprzedawcą uwzględniała liczne jego uszkodzenia. Podniósł, że na wezwanie organu nie przedstawił opinii biegłego dotyczącej stanu technicznego, gdyż takowa nie była sporządzona, jak również, że nie posiadał faktur i rachunków dotyczących napraw, gdyż części kupowane były na giełdzie. Strona wskazała dalej, że organowi podatkowemu została przedłożona faktura VAT nr [...] z dnia [...], na podstawie której przedmiotowy pojazd został sprzedany za cenę 41.529,90 zł (brutto), która uwzględniała również liczne uszkodzenia oraz konieczność dokonania napraw. W świetle tego przyjęta przez organ za podstawę wyliczeń wartość samochodu 123.200 zł, była kilkakrotnie zawyżona, a przez to oderwana od rzeczywistości. Dyrektor Izby Celnej we W., decyzją z dnia [...], powołując się na art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ dokonał (obszernie) omówienia wyroku ETS z dnia 18.01.2007 r. podjętego w sprawie C-313/05, jak również przepisów ustawy z dnia z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.), w tym także art. 4 ust. 1 pkt 5, art. 80 ust. 3 pkt 3, art. 81 ust. 1 pkt 1 i 2 oraz art. 82 ust. 3, a także przepisu § 7 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 87, poz. 825 ze zm), z czego wywiódł, że naruszenie art. 90 akapit 1 WE zachodziło jedynie w takim zakresie, w jakim kwota podatku zapłaconego przez stronę przekraczała kwotę podatku rezydualnego zawartego w cenie podobnych samochodów na rynku krajowym i słusznie organ pierwszej instancji przyjął do obliczeń wartość rynkową (krajową) nie zaś cenę zapłaconą w związku z nabyciem wewnątrzwspólnotowym. W takiej sytuacji bez znaczenia jest również wskazywany przez podatnika fakt późniejszej sprzedaży przedmiotowego pojazdu na podstawie faktury VAT z dnia [..]. Dyrektor Izby Celnej podniósł dalej, że za podstawę porównania kwot podatku zapłaconego oraz kwoty rezydualnej podatku przyjęto wartość rynkową samochodu podobnego, to jest tej samej marki, modelu, roku produkcji, wyposażenia, według średniej ceny rynkowej w dniu powstania obowiązku podatkowego. Pomimo wezwania organu pierwszej instancji, podatnik nie udzielił żądanych wyjaśnień, to jest nie wskazał jakie elementy pojazdu były uszkodzone oraz w jakim stopniu, a także nie przedstawił dowodów potwierdzających naprawy, natomiast bez tych informacji nie było możliwości zweryfikowania średniej wartości rynkowej ze względu na stan techniczny. Organ zauważył, że przedmiotowy samochód, w chwili jego nabycia wewnątrzwspólnotowego był samochodem [...]-letnim, z przebiegiem [...] km, a taki pojazd nie posiada jeszcze widocznych oznak zużycia i jego stan techniczny również nie jest zły. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu S. S. wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji, formułując zarzuty oraz ich uzasadnienie tak, jak odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej we W. wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje. Skarga okazała się uzasadniona. Materialnoprawną podstawą prawną rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie były przepisy ustawy z dnia 9 maja 2008 r. o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego (Dz.U. Nr 118 poz. 745). W art. 3 tej ustawy wskazany został sposób wyliczenia nadpłaty (według wzoru), sprowadzający się w istocie do porównania podatku zapłaconego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego oraz podatku akcyzowego zawartego w cenie samochodu osobowego zarejestrowanego na terytorium kraju. Zwrot nadpłaty przysługuje wtedy, gdy kwota podatku faktycznie zapłacona przez podatnika okaże się większa niż kwota podatku zawartego w cenie zarejestrowanego w kraju. Ze wzoru, określonego w art. 3 ust. 1 ustawy wynika, że do wyliczenia kwoty akcyzy zawartej w cenie samochodu zarejestrowanego w kraju, przyjąć należy przyjąć należy (jego) średnią wartość rynkową. Pojęcie to wyjaśnione zostało w ust. 2 art. 3, gdzie postanowiono, iż średnią wartością rynkową samochodu osobowego jest wartość ustalana na podstawie notowanej na rynku krajowym, w miesiącu powstania obowiązku, średniej ceny zarejestrowanego na terytorium kraju samochodu osobowego tej samej marki, modelu, roku produkcji oraz - jeżeli jest to możliwe do ustalenia - z tym samym wyposażeniem i o przybliżonym stanie technicznym, co nabyty wewnątrzwspólnotowo, od którego zapłacono podatek akcyzowy z tytułu jego nabycia wewnątrzwspólnotowego. Wynika z powyższego, że przy ustaleniu wartości rynkowej konieczne jest uwzględnienie określonych cech (parametrów) samochodu, które w sposób najbardziej zbliżony odpowiadać będą charakterystyce samochodu stanowiącego przedmiot nabycia wewnątrzwspólnotowego, co zapewnić ma rzetelność porównania kwoty akcyzy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego oraz akcyzy zawartej w cenie samochodów zarejestrowanych w kraju. Ustawa wskazuje tutaj na takie cechy jak: marka, model, rok produkcji, wyposażenie oraz stan techniczny. Skarżąca strona kwestionowała rozstrzygnięcia organów podatków zasadniczo z tego powodu, że do porównania przyjęły wartość samochodu zarejestrowanego w kraju, który był nie uszkodzony, podczas gdy pojazd nabyty wewnątrzwspólnotowo był samochodem powypadkowym. Dyrektor Izby Celnej we W., nie kwestionując samej potrzeby respektowania stanu technicznego pojazdu, zajął stanowisko, że strona nie przedstawiła dowodów, które obrazowałyby uszkodzenia, to jest nie wskazała konkretnie jakie elementy pojazdu były uszkodzone oraz w jakim stopniu, a także nie przedstawiła dowodów potwierdzających naprawy. Należy zatem wskazać, że w świetle art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, to na organach ciąży obowiązek ustalenia stanu faktycznego sprawy, a zatem miały obowiązek podjąć wszelkie możliwe i dopuszczalne prawem działania także w celu ustalenia stanu technicznego pojazdu, który był przedmiotem nabycia wewnątrzwspólnotowego. Słusznie organ odwoławczy wskazuje, że nie można na organy podatkowe nakładać nieograniczonego obowiązku poszukiwania dowodów, które miałyby przemawiać za argumentacją strony, jeżeli ona sama pozostaje w tym zakresie bierna, jednakże zasadniczo odnieść to można do przypadku, gdy wyczerpane zostały możliwości organu w zakresie dowodzenia, co zdaniem Sądu nie miało miejsca w niniejszej sprawie. Należy wskazać, że organowi pierwszej instancji zostały przedłożone dokumenty w postaci dowodu nabycia samochodu [...], a także faktury jego sprzedaży (przez skarżącego, w dniu [...]), z których wynikało, że pojazd ten zarówno w momencie nabycia jak i sprzedaży był pojazdem uszkodzonym (powypadkowym). Z akt sprawy wynika, że jedyną czynność jaką organy podatkowe podjęły w celu wyjaśnienia sprawy (w omawianym zakresie), było wezwanie organu pierwszej instancji, skierowane do S. S. do "przedłożenia dokumentów w postaci rachunków i faktur świadczących o przeprowadzonych naprawach oraz innych dowodów (np. w postaci opinii biegłego)". Z faktu, że skarżący dowodów takich nie przedstawił, gdyż jak twierdził opinia nie była sporządzana, a niektóre części kupował na giełdzie i nie posiada rachunków bądź faktur, wyprowadzono wniosek, że samochód był sprawny technicznie. Z okoliczności sprawy wynika zatem, że nie tylko S. S. był dysponentem wiedzy na temat uszkodzeń pojazdu, skoro, jako uszkodzony był on przedmiotem dalszej sprzedaży na rzecz F. R., wymienionego (jako nabywca) w treści faktury nr [...]. Tymczasem organy nie podjęły czynności w celu przesłuchania nabywcy jak świadka na okoliczność stanu technicznego samochodu (czy faktycznie był uszkodzony, w jakim zakresie). Poza tym organ pierwszej instancji poszukiwał u S. S. zasadniczo faktur, rachunków i opinii biegłego i nie wynika z wezwania, tak jak wywodzi organ odwoławczy, ażeby oczekiwał wskazania jakie elementy pojazdu zostały uszkodzone. Nie można apriorycznie zakładać, że tylko niektóre rodzaju dowodów (np. faktury, rachunki), prowadzić mogą do ustalenia stanu rzeczywistego. Ustalenie stanu faktycznego odbywa się na podstawie całego zgromadzonego materiału dowodowego, a katalog dowodów w postępowaniu podatkowym jest szeroki (art. 180 Ordynacji) i nie ogranicza się do dokumentów. Środkiem dowodowym może być również przesłuchanie strony (art. 199 Ordynacji podatkowej). W sumie więc należało dojść do wniosku, że w niniejszej sprawie organy podatkowe nie zebrały całego materiału dowodowego, który stanowić mógłby podstawę dla oceny stanu technicznego pojazdu. Stwierdzając zatem naruszenie art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, decyzję Dyrektora Urzędu Celnego we W. należało uchylić na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnym. O zwrocie kosztów orzeczono na podstawie art. 200 wymienionej ustawy, uwzględniając wartość uiszczonego przez stronę wpisu od skargi w kwocie 237 zł.