III SA/Wa 3356/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Alojzy Skrodzki, Sędziowie Sędzia WSA Izabela Głowacka-Klimas (sprawozdawca), Sędzia WSA Andrzej Góraj, Protokolant Anna Kurdej, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 kwietnia 2009 r. sprawy ze skargi M. Sp. jawna na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w C. z dnia [...] września 2008 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2007 r. oddala skargę UZASADNIDNIE Z akt sprawy wynika, że Spółka jawna M. W. i R. M. – zwana dalej Spółką lub Skarżącą - powołując się na uchwałę Rady Miasta C. z dnia [...] października 2006 r. nr [...] w sprawie zwolnienia od podatku od nieruchomości dla przedsiębiorców realizujących na terenie miasta C. nowe inwestycje lub tworzących nowe miejsca pracy związane z tymi inwestycjami, zgłosiła Prezydentowi Miasta C. zamiar korzystania z pomocy w formie zwolnienia od podatku od nieruchomości zgodnie z uchwałą nr [...] Rady Miasta C. z dnia [...] października 2006 r. Zgłoszenie noszące datę [...] grudnia 2006 r. zostało złożone w Kancelarii Ogólnej Urzędu Miasta w dniu [...] grudnia 2006r. W zgłoszeniu jako rodzaj inwestycji podano budowę stacji obsługi samochodów wraz ze sklepem z częściami zamiennymi, modernizację istniejących pomieszczeń na warsztat naprawy samochodów ciężarowych. W dniu [...] stycznia 2007 r. Spółka złożyła deklarację na podatek od nieruchomości na rok 2007, w której podała dane dotyczące przedmiotów opodatkowania tj. powierzchnię gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej - 12.469 m² oraz powierzchnię użytkową budynków związanych z działalnością gospodarczą - 1.750 m² Kwota podatku wyniosła 37.030 zł. W deklaracji została także zawarta informacja o nieruchomościach zwolnionych od podatku; działce nr [...] o pow. 9.369 nr oraz budynkach o pow. 740 m objętych zwolnieniem na podstawie uchwały Rady Miasta C. z dnia [...] października 2006 r. nr [...]. Po zwolnieniu obliczony podatek wyniósł 18.959 zł. Pismem z dnia 15 stycznia 2007 r. Spółka poinformowała, że w dniu 21 grudnia 2006 r. zakupiła działkę nr [...] o pow. 9.369 wraz z zabudowaniami i zgodnie z treścią zgłoszenia z dnia 27 grudnia 2006 r. na działce tej jest planowana budowa stacji obsługi samochodów, a nieruchomość o pow. 740 jest modernizowana z przeznaczeniem na warsztat naprawy samochodów ciężarowych. Na części powierzchni warsztat już rozpoczął działalność. Prezydent Miasta C., pismem z dnia [...] maja 2007 r. w nawiązaniu do złożonej deklaracji na podatek od nieruchomości, poinformował podatnika, że nie będzie mu przysługiwało zwolnienie od podatku od nieruchomości od dnia 1 stycznia 2007 r. od nabytych gruntów o pow. 9369 m, ponieważ nabycie działki nastąpiło przed datą złożenia wniosku o zamiarze korzystania z pomocy. Natomiast zwolnienie z powierzchni budynków będzie Spółce przysługiwało po spełnieniu warunków udzielenia pomocy i zakończeniu inwestycji w terminie do dnia 31 grudnia 2009 r. Spółka (pod nową nazwą M.) odpowiadając na w/w pismo wyjaśniła, że zawarcie aktu notarialnego w dniu 21 grudnia 2006 r. nie spowodowało przeniesienia prawa użytkowania wieczystego na nabywcę, przeniesienie prawa nastąpiło z dniem dokonania wpisu do Księgi Wieczystej w dniu 11 stycznia 2007 r. Realizacja inwestycji nastąpiła nie z dniem zawarcia aktu notarialnego lecz z dniem wpisania do KW prawa użytkowania wieczystego na rzecz nabywcy. Zgłoszenie dokonane w dniu 28 grudnia 2006 r. nie uchybia warunkom do uzyskania ulgi w podatku od nieruchomości, wymienionym Rozporządzeniu Radv Ministrów z dnia 4 sierpnia 2006 r. w sprawie udzielania przez gminy pomocy regionalnej na wspieranie nowych inwestycji lub tworzenie nowych miejsc pracy. Prezydent Miasta C., pismem z dnia [...] lipca 2007 r. przedstawił swoje stanowisko odnośnie wyjaśnień Spółki. W piśmie tym przyjął, iż wnioskowana do wsparcia inwestycja obejmuje budowę stacji obsługi samochodów wraz ze sklepem z częściami zamiennymi, modernizację istniejących pomieszczeń na warsztat naprawy samochodów ciężarowych na wcześniej nabytym gruncie. W ocenie organu taka interpretacja wniosku jest najkorzystniejsza z punktu widzenia podatnika ,gdyż w innym wypadku należałoby przyjąć ,że do rozpoczęcia inwestycji doszło przed zgłoszeniem wniosku o udzielenie pomocy. Powołując się na treść art. 29 ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece, że wpis w księdze wieczystej ma moc wsteczną od chwili złożenia wniosku o dokonanie wpisu. W tej sprawie wniosek o dokonanie wpisu został złożony w dniu 27 grudnia 2006 r., a zatem przed dniem zgłoszenia zamiaru korzystania z pomocy. Następnie Prezydent Miasta C. wezwał Spółkę do skorygowania złożonej deklaracji na podatek od nieruchomości. Strona otrzymała wezwanie w dniu [...] października 2007 r. i w piśmie z dnia [...] października 2007 r. stwierdziła brak przesłanek do korekty deklaracji. Postanowieniem z dnia [...] listopada 2007 r., Prezydent Miasta C. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie określenia Spółce wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości. Decyzją z dnia [...] lutego 2008 r., Prezydent Miasta C. określił Spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2007 w kwocie 37.019 zł . W uzasadnieniu decyzji wskazał , że podstawę prawną dla udzielenia żądanej przez podatnika pomocy publicznej w formie zwolnienia z podatku od nieruchomości stanowia : -Rozporzadzenie Rady Ministrów z dnia 4 sierpnia 2006 r w sprawie udzielania przez gminy pomocy regionalnej na wspieranie nowych inwestycji lub tworzenie nowych miejsc pracy związanych z nowa inwestycja( DzU. Z 2006 r nr 142 poz.1017) - uchwała nr 497/XLV/2006 Rady Miasta C. z dnia [...] października 2006 r.. w sprawie zwolnienia od podatku od nieruchomości dla przedsiębiorców realizujących na terenie miasta C. nowe inwestycje lub tworzących nowe miejsca pracy związane z tymi inwestycjami. Organ wyjaśnił, że w zgłoszeniu z dnia 28 grudnia 2006 r. spółka jako rodzaj inwestycji podała budowę stacji obsługi samochodów wraz ze sklepem z częściami zamiennymi, modernizację istniejących pomieszczeń na warsztat naprawy samochodów ciężarowych. Wobec wyraźnego wskazania przez wnioskodawcę, że elementami inwestycji objętej zgłoszeniem jest nabycie działki na której owa inwestycja ma być realizowana organ uznał ,że inwestycja polega wyłącznie na budowie stacji obsługi i modernizacji pomieszczeń na wcześniej nabytym gruncie. W ocenie organu przepisy wyżej powołanego Rozporządzenia dopuszczają wprawdzie możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych inwestycji ceny nabycia gruntów lub prawa ich wieczystego użytkowania. Jednak w konkretnym przypadku rozszerzenie zakresu wniosku do objęcia wsparciem inwestycji, poprzez włączenie do niego etapu polegającego na nabyciu nieruchomości spowodowałoby ,że projekt w całości nie kwalifikowałby się do pomocy. Zgodnie z § 6 w/w Rozporządzenia a także § 2 w/w uchwały do rozpoczęcia realizacji projektu może dojść najwcześniej w dniu następnym po dokonaniu zgłoszenia. Organ powołał się na fakt zawarcia przez podatnika umowy zamiany gruntów przed datą złożenia wniosku o zamiarze korzystania z pomocy. Powołując się na treść art. 29 ustawy z dnia 6.07.1982 r. o księgach wieczystych i hipotece, organ podatkowy wykazał, że przejście prawa użytkowania wieczystego nastąpiło z datą złożenia wniosku o wpis prawa użytkowania wieczystego w księdze wieczystej tj. w dniu 27 grudnia 2006 r., a zatem przed datą złożenia wniosku o zamiarze korzystania z pomocy tj. dniem 28 grudnia 2006 r. W tej sytuacji Spółce zdaniem organu nie będzie przysługiwało zwolnienie od podatku od nieruchomości za rok 2007. W myśl art. 21 § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa zasadnym było wydanie decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego na rok 2007. Od powyższej decyzji Spółka wniosła odwołanie, w którym zarzuciła decyzji naruszenie przepisów postępowania podatkowego zawartych w ustawie Ordynacja podatkowa oraz przepisów § 6 ust. 1 i 3 rozporządzenia Rady Ministrów z 4 sierpnia 2006 r. w sprawie udzielania przez gminy pomocy regionalnej na wspieranie nowych inwestycji lub tworzenie nowych miejsc pracy związanych z nową inwestycją, gdyż nie uwzględniła konstytutywnego charakteru wpisu prawa użytkowania wieczystego do księgi wieczystej Decyzją z dnia [...] września 2008 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w C. utrzymało w mocy decyzje organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy w uzasadnieniu w pełni podzielił stanowisko Prezydenta Miasta C. zawarte w zaskarżonej decyzji. Na powyższą decyzję Spółka (dalej Skarżąca) w dniu [...] października 2008 r. wniosła skargę zarzucając zaskarżonej decyzji naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez: a) naruszenie przepisów art. 2 i art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej poprzez: - niejasne określenie zasad ulg podatkowych w podatku od nieruchomości z tytułu tworzenia nowych miejsc pracy - niezastosowanie odpowiedniego Vacatio Legis przepisów uchwały Rady Miasta C. z dnia 26 października 2006 roku nr 497/XLV/2006 w sprawie zwolnień od podatku od nieruchomości dla przedsiębiorców realizujących na terenie Miasta C. nowe inwestycje lub tworzących nowe miejsca pracy związane z tymi inwestycjami, b) naruszenie przepisów § 6 ust 1 i ust 3 rozporządzenia Rady Ministrów z 4 sierpnia 2006 roku w sprawie udzielania przez gminy pomocy regionalnej wspieranie nowych inwestycji lub tworzenie nowych miejsc pracy związanych z nową inwestycją, zwane dalej ROZPORZĄDZENIEM RADY MINISTRÓW", oraz § 2 uchwały rady Miasta C. z dnia 26 października 2006 roku w związku z art. 7 ust 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych, dalej zwana : "USTAWA, przez błędną wykładnię i nieprawidłowe zastosowanie tych przepisów.. Naruszenie przepisów postępowania podatkowego, to jest art. 121 § 1, art. 122, 180 § 1, 187 § 1, art. 191, art. 199 i art. 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku, Ordynacja podatkowa. W uzasadnieniu wskazano, że nieprawidłowe są ustalenia faktyczne i prawne Samorządowego Kolegium Odwoławczego. Zdaniem Strony organ dokonał błędnej wykładni przepisu art. § 6 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia RM poprzez przyjęcie, że przejście prawa użytkowania wieczystego zgodnie z treścią art. 29 ustawy o księgach wieczystych, następuje z dniem złożenia wniosku wieczystoksięgowego. Zdaniem Strony wykładnia dokonana przez organy obu instancji jest nieprawidłowa, gdyż nieuwzględnia istoty tzw. "konstytutywnego charakteru wpisu" na gruncie art. 29 ustawy o księgach wieczystych. Dalej Skarżąca wskazała, że Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie odniosło się do zarzutów odwołania dotyczących naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej przez organ pierwszej instancji. Ponadto zdaniem Skarżącej nie został zgromadzony wyczerpujący materiał dowodowy oraz nie został on należycie oceniony, W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie w całości podtrzymując dotychczasową argumentację. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Przedmiotem kontroli Sądu w niniejszej sprawie była decyzją z dnia [...] września 2008 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w C. utrzymująca w mocy decyzją z dnia [...] lutego 2008 r., Prezydent Miasta C. określającą Spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2007 rok . Jak wynika z § 6 ust.1 Rozporzadzenia Rady Ministrów z dnia 4 sierpnia 2006 r. w sprawie udzielenia przez gminy pomocy regionalnej na wspieranie nowych inwestycji lub tworzenie nowych miejsc pracy związanych z nowa inwestycją (Dz.U. nr 142 poz.1017) warunkiem udzielenia pomocy jest dokonanie zgłoszenia właściwemu organowi podatkowemu przed rozpoczęciem realizacji inwestycji o zamiarze korzystania z pomocy, w trybie i formie określonymi uchwała rady gminy. W dniu 26 października 2006 r. Rada Miasta C. podjęła Uchwałę NR [...] w sprawie zwolnienia od podatku od nieruchomości dla przedsiębiorców realizujących na terenie miasta C. nowe inwestycje lub tworzących nowe miejsca pracy związane z tymi inwestycjami. Jak wskazano w stanie faktycznym niniejszej sprawy Skarżąca złożyła stosowny wniosek o udzielenie pomocy regionalnej. Zgłoszenie noszące datę 27 grudnia 2006 r. zostało złożone w Kancelarii Ogólnej Urzędu Miasta w dniu [...] grudnia 2006r. Aktem Notarialnym z dnia 21 grudnia 2006 r. Skarżąca nabyła prawo do użytkowania wieczystego gruntu w stosunku do którego, w ocenie Skarżącej, ma być przyznana pomoc regionalna. Natomiast wniosek o dokonanie wpisu użytkowania wieczystego gruntu został złożony w kancelarii Sądu w dniu 27 grudnia 2006 r. co wynika z akt administracyjnych sprawy Istota zagadnienia prawnego w niniejszej sprawie, które wynika z podniesionych zarzutów w skardze kasacyjnej, sprowadza się do udzielenia odpowiedzi na pytanie: czy prawo użytkowania wieczystego przeniesione w drodze umowy przechodzi na nabywcę z dniem złożenia wniosku o dokonanie wpisu tego prawa w księdze wieczystej jak twierdzi organ, czy też z dniem dokonania wpisu, który ma charakter konstytutywny jak twierdzi Skarżąca. W zależności od odpowiedzi na powyższe pytanie spółka korzystałaby z ulgi w podatku od nieruchomości wynikającej z udzielenia pomocy regionalnej bądź nie korzystałaby z tej ulgi. Pytanie to powstaje w związku z treścią art. art. 27 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami, dalej jako "u.g.n." (Dz. U. Nr 115, poz. 641 ze zm.) i art. 29 ustawy o księgach wieczystych i hipotece ( ustawa z dnia 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece, jedn. tekst: Dz. U. 2002 r. Nr 124, poz. 1361). Artykuł 27 zd. 2 in fine u.g.n., stanowi, że "(...) przeniesienie tego prawa (użytkowania wieczystego) w drodze umowy wymaga wpisu w księdze wieczystej" w powiązaniu z art. 29 ustawy o księgach wieczystych i hipotece, który stanowi, że: "Wpis w księdze wieczystej ma moc wsteczną od dnia złożenia wniosku o dokonanie wpisu, (...)". W art. 27 zd. 2 in fine u.g.n. wyrażono zasadę, że warunkiem koniecznym przeniesienia użytkowania wieczystego jest wpis do księgi wieczystej. Oznacza to, że wpis ten ma charakter konstytutywny. Z kolei art. 29 ustawy o księgach wieczystych i hipotece wiąże powstanie skutków prawnych wpisu z datą złożenia wniosku o jego dokonanie. Odnieść się tu zatem należy do sformułowania tego przepisu, że "wpis ma moc wsteczną". Przedstawione zagadnienie zarówno w doktrynie, jak i w judykaturze nie jest rozstrzygane jednolicie. W orzecznictwie Sądu Najwyższego przykładem jednego stanowiska jest postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 5 lipca 2001 r., II CKN 1220/00, OSP 9/02 poz. 123), w którym Sąd Najwyższy uznał, że nabywca użytkowania wieczystego w drodze umowy nie może przed wpisem jego w księdze wieczystej jako uprawnionego z tytułu użytkowania wieczystego, a po złożeniu wniosku o dokonanie wpisu, skutecznie rozporządzać tym prawem (zbyć tego prawa). Przykładem orzeczeń reprezentujących drugie, odmienne stanowisko, jest uchwała Sądu Najwyższego z dnia 21 maja 2002 r., III CZP 29/02 (OSNC 2003, nr 6, poz. 76) ,gdzie wskazano, że Wpis użytkowania wieczystego do księgi wieczystej ma moc wsteczną od daty złożenia wniosku o wpis (art. 29 ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece, jedn. tekst: Dz. U. 2002 r. Nr 124, poz. 1361). Podobne stanowiska zawiera również postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 8 lipca 2005 r., II CK 208/05 (niepubl.) a także wyrok Sadu Najwyższego z dnia 4lutego 2005 r. I CK 512/04 Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym skargę przychyla się do tego drugiego stanowiska. Jak trafnie wskazano w uzasadnieniu powołanej uchwały, treść art. 29 u.k.w.h. nakazuje przyjąć, że wpis użytkowania wieczystego wywiera skutek wsteczny od daty złożenia wniosku o jego dokonanie, i z chwilą jego dokonania powstaje lub przechodzi na nabywcę prawo użytkowania wieczystego. Konsekwencją tego jest np., że od tej chwili liczy się termin, na jaki prawo zostało ustanowione. Od tej chwili jego nabywca może więc także rozporządzić nabytym prawem. Skuteczność takiego rozporządzenia, dokonanego po złożeniu wniosku o wpisanie nabywcy do księgi wieczystej a przed dokonaniem tego wpisu, pozostaje wszakże w zawieszeniu, do chwili dokonania wpisu. Nie ma zaś podstaw do podważania tej skuteczności w razie dokonania tego wpisu. Za przyjęciem prezentowanego stanowiska przemawia również wykładnia funkcjonalna. Uznanie, że powstanie użytkowania wieczystego lub przejście tego prawa następuje - w razie dokonania wpisu nabywcy w księdze wieczystej - z chwilą złożenia wniosku o dokonanie tego wpisu, pozwala bowiem zapobiec przypadkowości wynikającej z tego, kiedy sąd wieczystoksięgowy dokona wpisu oraz pozwala uniknąć niepewności co do sytuacji nabywcy użytkowania wieczystego, uniemożliwiającej mu skuteczne rozporządzenie nabytym prawem. Oznacza to, że Skarżąca wobec wpisania jej w księdze wieczystej jako uprawnionej z tytułu użytkowania wieczystego nabyła przedmiotowe użytkowanie z dniem złożenia wniosku tj. 27 grudnia 2006 r. Tak więc, żeby wniosek Skarżącej mógł być w zakresie podatku od nieruchomości objęty pomocą regionalna zgodnie z § 6 ust.1 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 4 sierpnia 2006 r. w sprawie udzielenia przez gminy pomocy regionalnej na wspieranie nowych inwestycji lub tworzenie nowych miejsc pracy związanych z nowa inwestycją, winien być złożony przed rozpoczęciem inwestycji a więc nabyciem gruntu pod nią. Kwestia powyższa tak istotna dla strony skarżącej nie ma jednak znaczenia w tej sprawie, gdyż jak słusznie zauważył organ zgłoszenie zamiaru korzystania z pomocy w formie zwolnienia od podatku od nieruchomości wskazywało jako rodzaj inwestycji budowę stacji obsługi samochodów wraz ze sklepem z częściami zamiennymi, modernizację istniejących pomieszczeń na warsztat naprawy samochodów ciężarowych. Treść zgłoszenia w ocenie składu orzekającego w tej sprawie nie daje podstaw aby przyjąć, że oprócz w/w inwestycji zgłoszenie obejmowało nabycie działki [...]. Wprost przeciwnie w zgłoszeniu podane są jedynie dane geodezyjne nieruchomości wskazujące w ocenie Sądu na lokalizacje zamierzonej inwestycji niż na objecie tej działki zgłoszeniem. Wniosek o zamiarze korzystania z pomocy regionalnej musi być formułowany przez wnioskodawcę w sposób precyzyjny i nie budzący najmniejszych wątpliwości. Udzielenie pomocy regionalnej obwarowane jest pewnymi warunkami i dlatego wniosek winien być formułowany w sposób jednoznaczny. Ulgi w podatku są sytuacja nadzwyczajną, stanowiącą odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania, ustanowionej przepisem art. 84 Konstytucji RP, dlatego też wykładnia przepisów dotycząca ulg nie może być wykładnia rozszerzającą. Tak wiec organy obu instancji prawidłowo określiły w tym przypadku podatek od nieruchomości przyjmując, że działka [...] o pow.9369m² oraz budynki o pow.740m² nie korzystają ze zwolnienia w podatku od nieruchomości w ramach pomocy regionalnej. Na uznanie nie zasługuje również zarzut skargi, dotyczący krótkiego okresu vacatio legis Uchwały Rady Miasta C. z dnia [...] października 2006 r. nr [...] Uchwała ta jest aktem prawa miejscowego powszechnie obowiązującym i nie została ona podważona w trybie art101 ustawy o samorządzie gminnym ,tak więc nie można przyjąć ,ze wskazane w niej vacatio legis. Mając zatem na uwadze, że Skarżąca nie wykazała, w kontrolowanym postępowaniu, zaistnienia przesłanek wskazujących na błędne rozstrzygnięcie organów podatkowych, należało skargę oddalić, za podstawę przyjmując art. 151 p.p.s.a.