I FSK 1666/09

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Zubrzycki (sprawozdawca), Sędzia NSA Sylwester Marciniak, Sędzia WSA del. Mirosław Surma, Protokolant Dariusz Rosiak, po rozpoznaniu w dniu 5 października 2010 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej R. R. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 12 maja 2009 r. sygn. akt I SA/Łd 72/09 w sprawie ze skargi R. R. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w L. z dnia 24 listopada 2008 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w podatku od towarów i usług za czerwiec 2005 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od R. R. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w L. kwotę 180 zł (słownie: sto osiemdziesiąt złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. 1. Wyrok Sądu pierwszej instancji i przedstawiony przez ten Sąd tok postępowania przed organami podatkowymi. 1.1. Wyrokiem z 12 maja 2009 r., sygn. akt I SA/Łd 72/09 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oddalił skargę R. R. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w L. z 24 listopada 2008 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki z o.o. w podatku od towarów i usług za czerwiec 2005 r. 1.2. Przedstawiając stan sprawy Sąd pierwszej instancji podał, że zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z 21 lipca 2008 r. orzekającą o odpowiedzialności R. R. za zaległości podatkowe F. sp. z o.o. za ww. okres rozliczeniowy. Organy podatkowe ustaliły, że Skarżący pełnił funkcję członka zarządu w okresie, w którym powstały przedmiotowe zaległości. Wykazano również, że w toku postępowania egzekucyjnego prowadzonego względem spółki nie ustalono majątku, z którego by było możliwe wyegzekwowanie zaległości – egzekucja została umorzona jako bezskuteczna 13 lutego 2008 r., w związku z zakończeniem likwidacji spółki i wykreśleniem jej z KRS. Ponadto organy wskazały, że złożony w 2001 r. wniosek o otwarcie postępowania układowego odniósłby skutek oczekiwany w niniejszej sprawie, tj. mógłby uwolnić członka zarządu od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki, ale tylko za te powstałe w okresie roku 2001 i związane z istniejącą w tym czasie sytuacją finansową podmiotu. Co do wniosku z 13 maja 2005 r. o ogłoszenie upadłości spółki organy wskazały, że został on zwrócony wnioskodawcy 20 maja 2005 r. przez Sąd Rejonowy dla L. Sąd Gospodarczy XIV Wydział dla Spraw Upadłościowych i Naprawczych, a zatem pismo to nie wywołało żadnych skutków prawnych. Wniosek ten nie może więc uwolnić osoby trzeciej od odpowiedzialności, o której mowa w art. 116 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., nr 8, poz. 60 ze zm., dalej: "O.p."). Walor taki posiadać będzie tylko wniosek, który był skuteczny, tj. spowodował uruchomienie postępowania, które miał zainicjować. Także wnioski o ogłoszenie upadłości spółki z 3 i 20 czerwca 2005 r. nie wywołały żadnych skutków prawnych, gdyż zostały zwrócone wnioskodawcy. Dalej organy wskazały, że Sąd Rejonowy dla L. oddalił kolejny wniosek spółki w tym przedmiocie z 15 lipca 2005 r., gdyż majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarczał na zaspokojenie kosztów postępowania upadłościowego - wprawdzie dłużnik posiadał majątek, jednakże był on trudno zbywalny. Organy uznały zatem, iż w odniesieniu do wniosku z 15 lipca 2005 r. nie można przyjąć, że został on złożony we właściwym czasie. W tym okresie majątek spółki nie wystarczał bowiem nawet na zaspokojenie kosztów postępowania upadłościowego. W ocenie organów przesłanki do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiły na długo przed 15 lipca 2005 r., a nawet 13 maja 2005 r. Tym samym organy uznały, że Skarżący nie wykazał przesłanek, które mogłyby uwolnić go od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki z czerwca 2005 r. 2. Skarga do Sądu pierwszej instancji. 2.1. Skarżący zakwestionował rozstrzygnięcie organu odwoławczego i w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi zarzucił temuż organowi naruszenie art. 116, art. 122, art. 180 § 1 i art. 187 § 1 O.p. oraz art. 11 ust. 1 i 2 ustawy z 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. Nr 60, poz. 535 ze zm., dalej "P.u.p."). W ocenie Skarżącego organy nie uwzględniły jego argumentów odnośnie wszczęcia we właściwym czasie postępowania układowego. Skarżący wskazał, że takie postępowanie zostało wszczęte we właściwym czasie, tj. w grudniu 2001 r. Skarżący zarzucił również bezpodstawne powołanie się w zaskarżonej decyzji na przepis art. 130 § 2 Kodeksu postępowania cywilnego w zakresie oceny skuteczności złożonych wniosków o wszczęcie postępowania układowego i upadłościowego. Podniósł przy tym, że nawet gdyby przyjąć, iż wniosek w sprawie upadłości został złożony dopiero 15 lipca 2005 r., to zaległość w podatku VAT dotyczy czerwca 2005 r. (płatność do 25 lipca 2005 r.), a więc wniosek w odniesieniu do tej zaległości podatkowej był złożony w terminie. Skarżący wskazał również, że zaległości w składkach do ZUS powstałe w 2004 r. stanowiły jedynie przejściowe kłopoty finansowe, natomiast wniosek o ogłoszenie upadłości przedsiębiorcy (osoby prawnej) powinien – zdaniem Skarżącego – zostać złożony w sytuacji, gdy zaprzestanie on płacenia długów i nie jest to krótkotrwałe wstrzymanie płatności wskutek przejściowych trudności gospodarczych. Dodatkowo wskazano na naruszenie art. 133 O.p., skoro zgodnie z jego treścią organ podatkowy nie może orzec o odpowiedzialności za zaległości podatkowe nieistniejącego podatnika, a spółka F. została wykreślona z rejestru przedsiębiorców 13 grudnia 2007 r. 2.2. W odpowiedzi Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując tym samym dotychczasowe stanowisko w sprawie. 3. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji. 3.1. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi stwierdził, że skarga jest bezzasadna. 3.2. Sąd pierwszej instancji wskazał, że Skarżący powołuje się na okoliczności, które jego zdaniem uwalniają go od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki z o.o., tj. złożenie wniosku inicjującego postępowanie układowe z wierzycielami 19 grudnia 2001 r. oraz wniosków o ogłoszenie upadłości z 13 maja i 15 lipca 2005 r. Tymczasem zaległość podatkowa, którą obciążono Skarżącego dotyczy czerwca 2005 r. i nie mogła być objęta układem zatwierdzonym 19 grudnia 2001 r. Wszczęcie tego postępowania układowego nie może wywierać żadnych skutków do należności z okresów późniejszych, nieobjętych tym układem, skoro spółka dalej prowadziła działalność gospodarczą. Z kolei wniosek o ogłoszenie upadłości z 13 maja 2005 r. został zwrócony wnioskodawcy przez Sąd Rejonowy dla L. - Sąd Gospodarczy XIV Wydział dla Spraw Upadłościowych i Naprawczych, co oznacza że nie wywołał on żadnych skutków procesowych, zaś wniosek z 15 lipca 2005 r. został przez ten Sąd oddalony, gdyż majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarczał na zaspokojenie kosztów postępowania upadłościowego (art. 13 ust. 1 P.u.p.). Sąd przyjął, że skoro w dniu zgłoszenia wniosku o upadłość (15 lipca 2005 r.) stan majątkowy spółki był tak zły, że nie wystarczał nawet na przeprowadzenie postępowania upadłościowego, to zasadnym jest uznanie, że to zgłoszenie nastąpiło z przekroczeniem właściwego czasu wynikającego z dyspozycji art. 5 P.u.p. i art. 116 O.p. Organy podatkowe ustaliły, że już z dniem 29 czerwca 2004 r. spółka trwale zaprzestała regulowania swoich zobowiązań, a na dzień 31 grudnia 2004 r. zobowiązania przewyższały jej majątek, bowiem przy kapitale podstawowym opiewającym na kwotę 1.000.000 zł, zobowiązania krótkoterminowe wyniosły 4.230.636,45 zł. Dane te – w ocenie Sądu - jednoznacznie wskazują, wbrew twierdzeniom skarżącego, że na koniec 2004 r. istniały już podstawy do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, wynikające z art. 11 ust. 2 P.u.p. Nie można tym samym zarzucić, że organy podatkowe błędnie odniosły się do uregulowań art. 11 ust. 1 i 2 tej ustawy. 3.3. Sąd podzielił pogląd Dyrektora Izby Skarbowej, że to na osobie członka zarządu spółki z o.o., a nie na organach podatkowych ciąży obowiązek wykazania, że we właściwym czasie zgłosił upadłość lub złożył wniosek o wszczęcie postępowania układowego, albo że niezgłoszenie upadłości oraz brak postępowania układowego nie nastąpiły z jego winy. W ocenie Sądu z akt sprawy nie wynika aby wszczęcie postępowania układowego bądź upadłościowego (zgłoszenie wniosku w tym zakresie) wobec spółki nastąpiło we właściwym czasie. Skarżący nie wskazał także mienia, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części, a zatem należy uznać, że w sprawie nie naruszono art. 116 § 1 O.p. 3.4. Sąd zwrócił również uwagę, że art. 133 O.p. nie zawiera ograniczania - jak wskazał Skarżący - co do możliwości orzekania o odpowiedzialności za zaległości podatkowe nieistniejącego podatnika. Przepis ten wskazuje jedynie kto może być stroną postępowania podatkowego. 4. Skarga kasacyjna. 4.1. Skarżący zakwestionował powyższy wyrok i w skardze kasacyjnej złożonej do Naczelnego Sądu Administracyjnego wniósł o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy Sądowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania, bądź "rozstrzygnięcie na korzyść" Skarżącego. Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Łodzi zarzucono przy tym naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 116 O.p. i art. 11 ust. 1 i 2 P.u.p. przez ich błędną wykładnię. Wnoszący skargę kasacyjną ponownie przekonywał, że we właściwym czasie wszczęto postępowanie układowe z udziałem spółki. Zakwestionował przy tym stanowisko Sądu pierwszej instancji, jakoby wszczęcie takiego postępowania w oparciu o wniosek z grudnia 2001 r. nie wywierało żadnych skutków prawnych na późniejsze okresy rozliczeniowe i powstałe w nich należności, nieobjęte tym układem. Skarżący podkreślił, że zatwierdzony przez sąd układ z wierzycielami był realizowany przez spółkę jeszcze w czerwcu 2005 r., wobec czego brak było podstaw aby wcześniej występować z wnioskiem o ogłoszenie upadłości spółki z o.o., skoro przesłanką do tego jest trwałe, a nie przejściowe (jak to było w przypadku spółki) zaprzestanie płacenia długów. 5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. 5.1. Zgodnie z art. 183 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej "P.p.s.a.") Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu zaś bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Z akt sprawy nie wynika, aby zaskarżone orzeczenie zostało wydane w warunkach nieważności, której przesłanki określa art. 183 § 2 ww. ustawy, a zatem rozważania Naczelnego Sądu Administracyjnego mogą dotyczyć jedynie ewentualnych uchybień wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów prawa materialnego i procesowego. 5.2. Przystępując do oceny zarzutów naruszenia prawa materialnego sformułowanych w skardze kasacyjnej, na wstępie należy przypomnieć, że wobec braku zarzutu naruszenia przepisów postępowania, Naczelny Sąd Administracyjny za miarodajny przyjmuje stan faktyczny, uznany za prawidłowy przez Wojewódzki Sąd Administracyjny. W takiej sytuacji należy bowiem uznać, że stan faktyczny sprawy, na tle którego orzekał Sąd pierwszej instancji, został ustalony w sposób bezsporny, gdyż okoliczności faktyczne sprawy, stanowiące podstawę jej rozstrzygnięcia, mogą zostać wzruszone jedynie zarzutami wskazującymi na naruszenie przepisów postępowania (art. 174 pkt 2 P.p.s.a.). W niniejszej sprawie takich zarzutów nie podniesiono, co oznacza, że stan faktyczny sprawy przyjęty przez Sąd pierwszej Instancji przy wydawaniu zaskarżonego orzeczenia, nie został podważony. 5.3. Oznacza to, że sformułowane w skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. art. 116 O.p. i art. 11 ust. 1 i 2 P.u.p. przez ich błędną wykładnię nie mogą zostać uwzględnione, gdyż w okolicznościach faktycznych ustalonych w tej sprawie, przepisy te nie zostały naruszone przez organy podatkowe, a Sąd pierwszej instancji dokonał prawidłowej oceny ich zastosowania przez te organy. 5.4. Formułując zarzut naruszenia art. 116 O.p. przez jego błędną wykładnię, Składający skargę kasacyjną w jej uzasadnieniu podniósł jedną okoliczność na poparcie tego zarzutu, że we właściwym czasie wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe). Okoliczność ta jest jednak elementem ustaleń faktycznych sprawy i nie mieści się w zakresie wykładni, lecz stosowania art. 116 § 1 O.p. W niniejszej sprawie jednoznacznie zaś organy podatkowe, przy akceptacji Sądu pierwszej instancji, ustaliły – w sposób niepodważony przez stronę składającą skargę kasacyjną, z uwagi na brak zarzutów kasacyjnych wskazujących na naruszenie przepisów postępowania – że złożenie wniosku inicjującego postępowanie układowe z wierzycielami 19 grudnia 2001 r., w sytuacji gdy zaległość podatkowa, którą obciążono Skarżącego dotyczy czerwca 2005 r., nie mogła być objęta układem zatwierdzonym 19 grudnia 2001 r., gdyż wszczęcie postępowania układowego nie może wywierać żadnych skutków do należności z okresów późniejszych, nieobjętych tym układem, skoro spółka dalej prowadziła działalność gospodarczą. Bezpodstawnie przy tym skarga kasacyjna w uzasadnieniu odwołuje się w tym zakresie do art. 498 P.u.p., który w sprawie tej nie znajduje żadnego zastosowania, gdyż w art. 538 ust. 2 tej ustawy jednoznacznie postanowiono, że w sprawach, w których postanowienie o otwarciu układu zostało wydane przed dniem wejścia jej w życie, stosuje się przepisy rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej z dnia 24 października 1934 r. - Prawo o postępowaniu układowym (Dz. U. Nr 93, poz. 836, ze zm.), z wyjątkiem art. 31 § 5 zdanie drugie. Tym samym chybione są również wszelkie dywagacje skargi kasacyjnej odnoszące się do wpływu postępowania naprawczego na orzeczenie odpowiedzialności członków zarządu spółek prawa handlowego, skoro przepisy o postępowaniu naprawczym weszły w życie 1 października 2003 r., a układ F. sp. z o.o. został otwarty w 2001 r. 5.5. W sytuacji zatem, gdy nie podważono zarzutami skargi kasacyjnej ustalenia, że we właściwym czasie nie wszczęto postępowania układowego F. sp. z o.o., gdyż układ tej spółki z 2001 r. pozostawał bez wpływu na odpowiedzialność Skarżącego za zaległości podatkowe tej spółki powstałe z tytułu podatku od towarów i usług za czerwiec 2005 r. – za chybiony należy uznać zarzut naruszenia art. 116 § 1 O.p. 5.6. Powyższe uwagi odnoszą się również do zarzutu naruszenia art. 11 ust. 1 i 2 P.u.p., przez jego błędną wykładnię. Zgodnie z tymi przepisami dłużnika uważa się za niewypłacalnego, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych, a dłużnika będącego osobą prawną albo jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje. Określenie jednak momentu niewypłacalności dłużnika, o którym mowa w tych przepisach, stanowi niewątpliwie element poczynionych w sprawie ustaleń faktycznych, które podważyć można na etapie skargi kasacyjnej jedynie stosownie sformułowanymi zarzutami wskazującymi przepisy postępowania, które zostały przez Sąd pierwszej instancji naruszone w procesie badania legalności zaskarżonej decyzji organu odwoławczego. Ponieważ takich zarzutów w skardze kasacyjnej nie sformułowano, brak podstaw do uwzględnienia zarzutu naruszenia tych przepisów, zwłaszcza że w uzasadnieniu skargi kasacyjnej w ogóle nie odniesiono się do ich treści, wobec czego brak jest wskazania, w czym Składający skargę upatruje w ogóle naruszenie norm tych przepisów. 5.7. Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny uznając, iż przedmiotowa skarga kasacyjna nie dostarcza uzasadnionych podstaw do uwzględnienia zawartych w niej żądań, działając na podstawie przepisów art. 184 oraz art. 204 pkt 1 P.p.s.a. – orzekł jak w sentencji wyroku.