I SA/Rz 37/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. NSA Jacek Surmacz /spr./ Sędziowie NSA Maria Piórkowska WSA Kazimierz Włoch Protokolant sek.sąd. Teresa Tochowicz po rozpoznaniu w Wydziale I Finansowym w dniu 14 maja 2009r. sprawy ze skargi M. R. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] listopada 2008r. nr [...] w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego za 2008r. - oddala skargę - Samorządowe Kolegium Odwoławcze, decyzją z dnia (...) listopada 2008 r., nr (...), utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy z dnia (...) września 2008 r., nr (...), w przedmiocie określenia M. R. łącznego zobowiązania pieniężnego za 2008 r., w wysokości 32 zł. Z akt administracyjnych wynika, że Wójt Gminy K., decyzją z (...) lutego 2008 r., nr (...), ustalił M. R. łączne zobowiązanie pieniężne w wysokości 32 zł. W wyniku rozpatrzenia odwołania podatniczki od tej decyzji Samorządowe Kolegium Odwoławcze, decyzją z dnia (...) sierpnia 2008 r., nr (...), uchyliło zaskarżone rozstrzygnięcie i przekazało sprawę organowi I instancji do ponownego rozpatrzenia, uznając iż zaskarżona decyzja nie zawiera jakiegokolwiek uzasadnienia w sytuacji, w której jest ono jej obligatoryjnym elementem. W wyniku ponownego rozpatrzenia sprawy Wójt Gminy K. wspomnianą wyżej decyzją z dnia (...) września 2008 r., określił M. R. wysokość łącznego zobowiązania pieniężnego za 2008 r. na kwotę 32 zł, przyjmując za podstawę opodatkowania: grunty rolne o pow. 0,0801 ha fizycznych, opodatkowane według stawki 180 zł za 1 ha oraz grunty pozostałe o pow. 100 m2, opodatkowane według stawki wynoszącej 0,18 zł za m2. Wyliczony od wyżej wymienionej podstawy opodatkowania podatek rolny wyniósł 14 zł, natomiast podatek od nieruchomości 18 zł. Odwołanie do Samorządowego Kolegium Odwoławczego od tej decyzji wniosła M. R., zarzucając iż zaskarżona decyzja (nakaz płatniczy) nie zawiera żadnego uzasadnienia faktycznego, a uzasadnienie prawne nie odnosi się do stanu faktycznego. W jej ocenie zamieszczone w decyzji uzasadnienie jest tym samym nazbyt ogólne. Niezależnie od powyższego, zdaniem odwołującej się, decyzja wymiarowa została wydana przez organ podatkowy bez przeprowadzenia postępowania podatkowego z udziałem podatnika, co stanowi naruszenie art. 166 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8 poz. 60, ze zm., powoływanej dalej jako: Ordynacja podatkowa) w zw. z art. 133, art. 134 § 1, art. 120 tejże ustawy, a także bez zapewnienia jej czynnego udziału w każdym stadium postępowania, co gwarantują przepisy art. 180 § 1 oraz art. 187 § 1 i § 3 Ordynacji podatkowej. Ponadto organ I instancji nie zebrał i w sposób wyczerpujący nie rozpatrzył całego materiału dowodowego, czym naruszył art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Odwołująca się podkreśliła również, iż Wójt Gminy K. nie zastosował się w znacznej części do oceny prawnej i wskazówek podanych w treści decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia (...) sierpnia 2008 r., nr (...), uchylającej decyzję Wójta Gminy K. z dnia (...) lutego 2008 r., nr (...) i przekazującej sprawę do ponownego rozpatrzenia. Samorządowe Kolegium Odwoławcze, po rozpatrzeniu przedmiotowego odwołania, wspomnianą na wstępie decyzją z dnia (...) listopada 2008 r., utrzymało w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. Organ odwoławczy stanął na stanowisku, iż odwołanie nie zasługuje na uwzględnienie. W uzasadnieniu zaznaczono, iż zgodnie z art. 165 § 5 Ordynacji podatkowej, przepisu o obowiązku wszczęcia postępowania nie stosuje się do postępowania w sprawie ustalenia zobowiązań podatkowych, które zgodnie z odrębnymi przepisami ustalane są corocznie, jeżeli stan faktyczny, na podstawie którego ustalono wysokość zobowiązania podatkowego za poprzedni okres, nie uległ zmianie. Podobnie odstąpienie od obowiązku wyznaczenia terminu do wypowiedzenia się co do zebranego materiału dowodowego, znajduje uzasadnienie w przepisie art. 200 § 2 Ordynacji podatkowej. Samorządowe Kolegium Odwoławcze uznało, iż okoliczności faktyczne przedmiotowej sprawy, ustalone zostały na podstawie danych za 2003 r., zawartych w ewidencji gruntów oraz budynków, nie budzą wątpliwości. Wiążący charakter tych danych (będących dokumentem urzędowym) na gruncie postępowania podatkowego wynika z brzmienia art. 21 oraz art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (tekst jednolity: Dz. U. z 2005 r., Nr 240, poz. 2027, ze zm., zwanej dalej: prawo geodezyjne i kartograficzne). Skargę na powyższą decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego złożyła M. R., domagając się jej uchylenia, jak również uchylenia poprzedzającej ją decyzji Wójta Gminy K.. Skarżąca, oprócz wniosku o zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania, wniosła także o dopuszczenie dowodu uzupełniającego z dokumentów, w postaci akt sprawy modernizacji ewidencji gruntów wsi K., znajdujących się u Starosty. Na uzasadnienie złożonego wniosku podała, iż od dnia 1 listopada 2008 r. obowiązuje zmodernizowana ewidencja gruntów wsi K., co może powodować zmianę danych ewidencyjnych w stopniu istotnym dla wymiaru podatków będących przedmiotem sprawy, na co organ odwoławczy nie zwrócił uwagi. W skardze zarzucono, iż decyzja organu I instancji nie zawiera żadnego uzasadnienia, zarówno faktycznego, jak i prawnego, ponieważ zawarte w decyzji "uzasadnienie" jest tylko ogólnym ujawnieniem przepisów, tym samym jest ono zbyt zdawkowe. Ponadto decyzja została wydana bez przeprowadzenia postępowania podatkowego z udziałem podatnika, co stanowi naruszenie art. 180 § 1, art. 187 § 1 i § 3 Ordynacji podatkowej, a organy podatkowe nie zebrały i nie rozpatrzyły całego materiału dowodowego, czym uchybiły art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Skarżąca podniosła również, iż Wójt Gminy K. dopuścił się naruszenia art. 6 ust. 7 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006 r., Nr 121, poz. 844 ze zm., zwanej dalej: ustawą o podatkach i opłatach lokalnych), ponieważ nie jest dopuszczalne ustalenie obowiązku zapłaty całej kwoty podatku, w terminie płatności ostatniej raty, gdyż w takim przypadku nie można mówić o płatności w ratach. Samorządowe Kolegium Odwoławcze, w odpowiedzi na skargę wniosło o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., zwanej dalej P.p.s.a./ Sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Jak wynika z przytoczonego przepisu zobowiązany jest on do dokonania całościowej kontroli, w tym wypadku zaskarżonej decyzji, pod kątem legalności, niezależnie od podniesionych w skardze zarzutów. Dodatkowo, z mocy art. 135 P.p.s.a., Sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia. Tak więc przeprowadzana kontrola nie jest ograniczona do zaskarżonej decyzji, będącej ostatecznym rozstrzygnięciem w administracyjnym toku instancji. Ustosunkowując się do sformułowanych zarzutów należy stwierdzić, iż skarżąca w treści złożonej skargi koncentruje się głównie na zarzutach natury formalnej, dotyczących uchybienia przepisom postępowania podatkowego, którego to, w jej ocenie, miały się dopuścić organy podatkowe obu instancji, w trakcie przeprowadzonego postępowania. Kwestionuje również sposób ustalenia stanu faktycznego, będący konsekwencją wyżej wymienionych uchybień, jak również zastosowania dyspozycji art. 21 prawa geodezyjnego i kartograficznego. Na gruncie przedmiotowej sprawy zarzuty tej jednak nie znajdują uzasadnienia. Jak słusznie zauważono w decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego, jedna z fundamentalnych zasad postępowania podatkowego - zasada czynnego udziału stron w tymże postępowaniu, wyartykułowana w art. 123 Ordynacji podatkowej, doznaje jednak pewnych ograniczeń w poszczególnych rodzajach postępowań, na podstawie konkretnych przepisów, o charakterze lex specialis. Takie ograniczenie przewidziane jest chociażby w art. 123 § 2 Ordynacji podatkowej czy też w art. 165 § 5 pkt 1 tej ustawy, który stanowi iż nie wydaje się postanowienia o wszczęciu postępowania podatkowego w sprawach dotyczących ustalenia zobowiązań podatkowych, które zgodnie z odrębnymi przepisami ustalane są corocznie, jeżeli stan faktyczny, na podstawie którego ustalono wysokość zobowiązania podatkowego za poprzedni okres, nie uległ zmianie. W tym miejscu należy zaznaczyć, iż skarżąca formułując w treści skargi przedmiotowe zarzuty odnosi je w głównej mierze do rozstrzygnięcia Wójta Gminy K., a jedynie pośrednio do decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego, podnosząc iż nie wzięło pod uwagę tych uchybień w toku postępowania odwoławczego i wydanej w następstwie jego przeprowadzenia decyzji. Co prawda postępowanie odwoławcze nie nosi charakteru postępowania kasacyjnego, lecz jest ponownym rozpatrzeniem sprawy, to jednak nie sposób nie odnieść się do zarzutów, skierowanych przeciwko decyzji organu I instancji, która również, z mocy powołanego wyżej art. 135 P.p.s.a., objęta jest kognicją Sądu. W tej kwestii, mając na uwadze przepisy Ordynacji podatkowej należałoby powtórzyć za organem odwoławczym, iż na gruncie niniejszej sprawy znajdzie zastosowanie przytoczona wyżej regulacja art. 165 § 5 pkt 1, albowiem zarówno w podatku rolnym, jak również w podatku od nieruchomości obowiązek podatkowy powstaje z mocy prawa, a zobowiązania podatkowe poszczególnych podatników ustalane są corocznie (art. 6 a ust. 1 – ust. 3 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2006 r., Nr 136, poz. 969, ze zm. – zwanej dalej ustawą o podatku rolnym) oraz art. 6 ust 1 - ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych). W niniejszej sprawie, w której wysokość zobowiązania podatkowego ustalana jest corocznie, nie uległ również zmianie stan faktyczny, o czym świadczy chociażby to, że skarżąca nie składała stosownych deklaracji, o których mowa w art. 6 ust. 6 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych i art. 6 a ust. 5 ustawy o podatku rolnym, które statuują obowiązek ich składania między innymi w sytuacji, w której stan faktyczny uległ zmianie, w sposób mający wpływ na powstanie i wysokość zobowiązania podatkowego. Podobne uwagi można odnieść do kwestii niewyznaczenia skarżącej przez organ I instancji siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. W tym wypadku, zgodnie z art. 200 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej, obowiązku wyznaczenia takiego terminu nie stosuje się w przypadkach przewidzianych w art. 123 § 2 oraz w art. 165 § 5 Ordynacji podatkowej. Na uwzględnienie nie zasługuje również zarzut naruszenia art. 180 § 1 i art. 187 § 1 i § 3 Ordynacji podatkowej, poprzez który skarżąca kwestionuje prawidłowość przeprowadzonego postępowania dowodowego. Powołane wyżej przepisy stanowią bowiem regulację o charakterze ogólnym, odnoszącą się generalnie do postępowań dowodowych we wszelkiego rodzaju postępowaniach podatkowych. W niniejszej sprawie natomiast przedmiotem postępowania, a zarazem przedmiotem ustaleń faktycznych czynionych w jego trakcie przez organy podatkowe było ustalenie przedmiotu opodatkowania w podatku rolnym oraz podatku od nieruchomości. Czynności te, prowadzone w kierunku określenia rodzaju i powierzchni nieruchomości (gruntów), na podstawie art. 21 prawa geodezyjnego i kartograficznego, dokonywane są w oparciu o dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków, co stanowi odstępstwo od ogólnego modelu postępowania dowodowego w postępowaniu podatkowym. Dane zamieszczone w tej ewidencji mają dla organów podatkowych charakter wiążący do tego stopnia, że nie mogą one samodzielnie czynić własnych ustaleń, które byłyby z nimi sprzeczne. W tym zakresie postępowanie dowodowe doznaje więc istotnego ograniczenia, w związku z czym nie można w tym przypadku – w realiach sprawy- zarzucać skutecznie niedopełnienia przez organy podatkowe swoich obowiązków w tym zakresie. Skarżąca w uzasadnieniu złożonej skargi podniosła również, iż od dnia 1 listopada 2008 r. obowiązuje zmodernizowana ewidencja gruntów wsi K., czego Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie wzięło pod uwagę. Zarzut ten również jest niezasadny, ponieważ, zgodnie z art. 6 a ust. 1 ustawy o podatku rolnym, jak również art. 6 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych – zobowiązanie podatkowe skarżącej z tytułu podatku rolnego i podatku od nieruchomości za 2008 r. powstało z mocy prawa z dniem 1 stycznia 2008 r., jako że jest to pierwszy dzień pierwszego miesiąca roku podatkowego, a zdarzenie powodujące powstanie obowiązku podatkowego nastąpiło w okresie wcześniejszym. Aktualna na ten czas ewidencja gruntów i budynków stanowiła więc podstawę ustalenia stanu faktycznego w postępowaniu podatkowym, w których zostały wydane decyzje podatkowe, będące przedmiotem kontroli Sądu w niniejszym postępowaniu. Ponadto na dzień wydania decyzji organu odwoławczego, tj. 26 listopada 2008 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie posiadało informacji o jakichkolwiek zmianach w ewidencji gruntów, które mogłyby mieć wpływ na wysokość zobowiązania podatkowego. Skarżąca podnosząc fakt modernizacji ewidencji gruntów nie określiła jednak na czym konkretnie te zmiany polegały, nie wskazała również wpływu tych zmian na jej zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości i podatku rolnym. Podkreślić również należy, iż w aktach sprawy brak jest informacji o złożonych przez nią deklaracjach, dotyczących zmian stanu faktycznego, mającego wpływ na wysokość zobowiązania podatkowego, których obowiązek złożenia wynika z w art. 6 ust. 6 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych i art. 6 a ust. 5 ustawy o podatku rolnym. Jakkolwiek nie jest rolą Sądu wskazywanie stronom sposobu kwestionowania rozstrzygnięć organów administracji, zwłaszcza zapadłych poza kontrolowanym postępowaniem, to jednak należy w tym miejscu zaznaczyć, iż zmiana danych zamieszczonych w ewidencji gruntów i budynków, jak również zmiana decyzji określających wysokość zobowiązania podatkowego czy to w podatku rolnym, czy też podatku od nieruchomości następuje w ramach odrębnego postępowania, co w przypadku decyzji wymiarowych, wynika chociażby z art. 6 a ust. 7 ustawy o podatku rolnym oraz art. 6 ust. 8 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Nie można natomiast osiągnąć tego celu w postępowaniu sądowoadministracyjnym, którego celem jest kontrola legalności decyzji, wydanej w określonym stanie prawnym i faktycznym. Kierując się wyżej przytoczonymi motywami Sąd, oddalił wniosek dowodowy skarżącej o dopuszczenie dowodu uzupełniającego z dokumentów, w postaci akt sprawy modernizacji ewidencji gruntów wsi K., albowiem przebieg tego postępowania nie ma wpływu na postępowanie podatkowe, a dla organów podatkowych wiążące są jedynie dane wynikające z ewidencji, sporządzone po przeprowadzenia tego postępowania. Z tego więc względu Sąd, w oparciu o art. 106 P.p.s.a., oddalił przedmiotowy wniosek, jako że jego przeprowadzenie nie było niezbędne do wyjaśnienia wątpliwości w sprawie. Nie znajduje także uzasadnienia kolejny zarzut skarżącej, dotyczący naruszenia art. 6 ust. 7 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, poprzez ustalenie terminu płatności całej kwoty podatku od nieruchomości w terminie płatności ostatniej raty, w sytuacji, w której ustawa stanowi, iż podatek ten jest płatny w ratach. Zgodnie bowiem z powołanym przez skarżącą przepisem podatek od nieruchomości na rok podatkowy od osób fizycznych, z zastrzeżeniem ust. 11, ustala w drodze decyzji organ podatkowy, właściwy ze względu na miejsce położenia przedmiotów opodatkowania. Podatek jest płatny w ratach proporcjonalnych do czasu trwania obowiązku podatkowego, w terminach: do dnia 15 marca, 15 maja, 15 września i 15 listopada roku podatkowego. Mając na uwadze, iż decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego została wydana w dniu (...) listopada, natomiast decyzja organu I instancji (...) września to należy podkreślić, iż nie było możliwe ustalenie wcześniejszych terminów płatności, odpowiadających ustawowym terminom płatności poszczególnych rat. Dodatkowo należy stwierdzić, iż ustawodawca wprowadzając zasadę płatności tego podatku w ratach, przyporządkowuje je do konkretnych terminów, nie pozostawiając organom podatkowym jakiejkolwiek swobody w tym zakresie. Niezależnie od powyższego, ustalenie terminów płatności poszczególnych rat, w terminach ustawowych po ich upływie, nie dość, że nie znajdowałoby uzasadnienia w przepisach, to naruszałoby prawny interes podatnika, narażając go na konieczność zapłaty odsetek, od powstałych w ten sposób zaległości podatkowych. Na uwzględnienie nie zasługuje również kolejny zarzut skargi, odnośnie wadliwości uzasadnienia decyzji organu I instancji i nie zastosowania się przez ten organ do wskazań zawartych w decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia (...) sierpnia 2008 r. O ile nie sposób nie zgodzić się z obszernym wywodem skarżącej odnośnie wymogów i roli uzasadnienia decyzji administracyjnej, o tyle brak jest podstaw do przyznania, iż uzasadnienie decyzji wymiarowej Wójta Gminy K. z (...) września 2008 r. jest tylko ogólnym ujawnieniem przepisów prawa podatkowego. Co prawda uzasadnienie to jest nieco lakoniczne i zawiera pewne niedociągnięcia, jeżeli chodzi o formę, to brak jest jednak podstaw do stwierdzenia, że nie odpowiada ono wymaganiom z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Zawiera bowiem wskazanie faktów, na których organ oparł swoje rozstrzygnięcie, wraz z podaniem źródła tych informacji (powołany art. 21 ustawy prawo geodezyjne i kartograficzne) oraz wskazuje przepisy, stanowiące jego podstawę. Przepisy te, w zestawieniu ze stanem faktycznym nie wywołują wątpliwości interpretacyjnych, które wymagałyby ich szczegółowego wyjaśnienia. Sąd nie stwierdził również naruszenia przepisów prawa materialnego, stanowiących podstawę wydania zaskarżonych decyzji, jak również naruszenia innych przepisów prawa formalnego. Mając na uwadze powyższe okoliczności Sąd, na podstawie art. 151 P.p.s.a., orzekł jak sentencji wyroku.