III SA/Wa 2126/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Krystyna Chustecka (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Bożena Dziełak, Sędzia WSA Alojzy Skrodzki, Protokolant Anna Kurdej, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 31 marca 2008 r. sprawy ze skargi M. D. na decyzję Ministra Finansów z dnia [...] października 2007 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności ostatecznej decyzji w przedmiocie podatku od towarów i usług za wrzesień 1998 roku oddala skargę Zaskarżoną decyzją z [...] października 2007 r., wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.; dalej "Op") Minister Finansów utrzymał w mocy własną decyzję z [...] maja 2007 r., skierowaną do M.D. (zwanego dalej "Skarżącym") w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności ostatecznej decyzji Izby Skarbowej w S. (O/Z w K.) z [...] stycznia 1999 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za wrzesień 1998 r. Powyższe rozstrzygnięcie zostało wydane podstawie następującego stanu faktycznego. Decyzją z [...] stycznia 1999 r. Izba Skarbowa w S. utrzymała w mocy decyzję Inspektora Kontroli Skarbowej w Urzędzie Kontroli Skarbowej w K. z [...] listopada 1998 r. wydaną w przedmiocie podatku od towarów i usług. Powyższa decyzja została zaskarżona przez Likwidatora Spółki B. Spółka z o.o. w likwidacji – J.B. do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie (O/Z w Szczecinie), który wyrokiem z 15 grudnia 1999 r., sygn. akt SA/Sz 416/99 oddalił skargę. Pismem z 22 lutego 2007 r. (uzupełnionym pismem z 12 marca 2007 r.) Skarżący, były prezes Spółki [...] M. (poprzednia nazwa Firmy B.) złożył wniosek o zbadanie prawidłowości ostatecznej decyzji Izby Skarbowej z [...] stycznia 1999 r. w trybie art. 247 § 1 pkt 3 Op. Decyzją z [...] maja 2007 r., Minister Finansów odmówił wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenie nieważności ww. decyzją z [...] stycznia 1999 r. W uzasadnieniu decyzji wyjaśniono, iż Skarżący nie był osobą uprawnioną do złożenia wniosku w sprawie. Z akt sprawy (wyrok Sądu Rejonowego w K. Wydział II Karny) z 23 marca 2006 r., sygn. akt II Ks 5/05) wynikało bowiem, że Skarżący 3 października 1998 r. sprzedał 100 % udziałów [...] M. Sp. z o.o., w 1998 r. zmieniono nazwę tej spółki (na B. Spółka z o.o.) i siedzibę (z Koszalina na Kołobrzeg) oraz z dniem 30 listopada 1998 r. odwołano również udzieloną dla Skarżącego prokurę. Zdaniem organu, ważną okoliczność stanowiła również bezprzedmiotowość postępowania. Jak bowiem ustalono, B. sp. z o.o. w upadłości (wcześniej [...] M. Spółka z o.o.), na mocy postanowienia Sądu Rejonowego w K. IX Wydział Krajowego Rejestru Sądowego z 16 września 2002 r. została wykreślona z KRS. Natomiast 17 października 2002 r. do Urzędu Skarbowego w K. wpłynęło zgłoszenie o zaprzestaniu wykonywania przez sp. z o.o. B. czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług lub podatkiem akcyzowym. Stwierdzono przy tym, że nawet w sytuacji, gdyby Skarżący był osobą uprawnioną do wniesienia wniosku w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji Izby Skarbowej, postępowanie to również nie mogłoby być wszczęte. Zgodnie bowiem z art. 249 § 1 Op (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2002 r.), organ podatkowy zobowiązany został do odmowy wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, jeżeli żądanie zostało wniesione po upływie roku od daty jej doręczenia. W niniejszej sprawie termin określony ww. przepisie został przekroczony, zatem postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji i z tego powodu nie mogło być wszczęte. W odwołaniu od powyższej decyzji Skarżący podniósł zarzuty: 1) naruszenia reguł postępowania administracyjnego poprzez nieprzeprowadzenie postępowania wyjaśniającego, a tym samym nierozpatrzenie istoty sprawy, 2) naruszenia uprawnień składającego wniosek, jako osoby zainteresowanej rozstrzygnięciem w rozumieniu Kpa, 3) błędów w ustaleniach faktycznych poprzez przyjęcie, iż upłynął termin do wniesienia żądania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji z [...] stycznia 1999 r. Zaskarżoną decyzją Minister Finansów, uznając ww. zarzuty za nieuzasadnione, utrzymał mocy własną decyzję z [...] maja 2007 r. Uzasadniając podjęte rozstrzygnięcie Minister Finansów w szczególności nie zgodził się z zarzutem odnoszącym się do braku przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego, a tym samym naruszenia przepisów poprzez nierozpatrzenie istoty sprawy. W związku bowiem z obowiązkiem odmowy wszczęcia postępowania, Minister Finansów nie był uprawniony do zajęcia merytorycznego stanowiska w sprawie. Nie mógł być zatem brany pod uwagę w niniejszej sprawie wyrok Sądu Rejonowego w K. II Wydział Karny z dnia 23 marca 2006 r. sygn. akt II Ks 5/05. Dodatkowo wskazał, że wyrok uniewinniający w postępowaniu w sprawie karnej nie ma co do zasady decydującego znaczenia dla wyniku postępowania podatkowego. Wynika to przede wszystkim z faktu, że inny jest zakres i przedmiot obu postępowań. Minister Finansów zauważył także, że prawidłowość zaskarżonej decyzji była poddana kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie O/Z w Szczecinie, który wyrokiem z 15 grudnia 1999 r., sygn. akt SA/Sz 416/99 oddalił skargę, uznając że decyzja z [...] stycznia 1999 r. odpowiada prawu. Podkreślił, że ocena prawna zawarta w tym wyroku jest wiążąca w sprawie. Zdaniem Ministra Finansów, na uwzględnienie nie zasługiwał również zarzut dotyczący naruszenia uprawnień składającego wniosek, jako osoby zainteresowanej rozstrzygnięciem w rozumieniu Kpa, ponieważ Skarżący nie jest stroną postępowania w rozumieniu art. 133 § 1 Op. Nie zgodził się również ze Skarżącym, który w odwołaniu podniósł, że bieg terminu do wniesienia wniosku w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji z [...] stycznia 1999 r. rozpoczął się wraz z wydaniem prawomocnego wyroku Sądu Rejonowego z 23 marca 2006 r. W ocenie organu, stanowisko takie pozostaje w sprzeczności z art. 249 § 1 pkt 1 Op. W skardze skierowanej do tutejszego Sądu Skarżący zarzucił powyższemu rozstrzygnięciu: 1) naruszenie art. 116 § 1 Op w zw. z art. 133 § 1 Op poprzez przyjęcie, że Skarżący nie jest stroną postępowania, podczas gdy w rzeczywistości Skarżący w chwili powstania zaległości podatkowej pełnił funkcję członka zarządu; 2) brak rzetelnej analizy i nieuwzględnienie ostatecznego wyroku w sprawie o sygn. akt V Ka 368/06 z 19 września 2006 r., a tym samym naruszenie art. 249 Op; 3) niestaranność wynikającą z pominięcia "najbardziej zasadnych zarzutów ze względu na treść merytoryczną, jak i okres przedawnienia"; 4) uwzględnienie wyroku NSA z 15 grudnia 1999 r., sygn. akt SA/Sz 416/99, który w świetle uzasadnienia wyroku z 19 września 2006 r. nie może się ostać w obrocie prawnym. Ze względu na powyższe Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga nie ma usprawiedliwionych podstaw. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów lub czynności wymienionych w art. 3 § 2 ppsa, sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a – c ppsa), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte są wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 ppsa). Ocena ta jest dokonywana według stanu prawnego i na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu. Oceniając zaskarżoną decyzje według ww. zasad stwierdzić należy, że odpowiada ona prawu. W świetle akt sprawy nie ma wątpliwości, że Izba Skarbowa w S. wydała ostateczną decyzję z [...] stycznia 1999 r. w stosunku do [...] M. Sp. z o.o. Decyzja ta została skutecznie doręczona ww. podmiotowi 24 lutego 1999 r., o czym świadczy m.in. fakt jej zaskarżenia do Naczelnego Sądu Administracyjnego, który wyrokiem z 15 grudnia 1999 r. oddalił skargę wniesioną na ww. decyzję. Natomiast pismem z 22 lutego 2007 r. (uzupełnionym pismem z 12 marca 2007 r.) Skarżący, wskazując, iż działa jako Prezes [...] M. Sp. z o.o., złożył m.in. wniosek o stwierdzenie nieważności powyższej decyzji Izby Skarbowej w S. Wobec powyższego wskazać należy, że stosownie do art. 24 § 1 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy- Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U., Nr 169, poz. 1387; dalej "ustawa zmieniająca"), która to ustawa weszła w życie z dniem 1 stycznia 2003 r., żądanie uchylenia, zmiany lub stwierdzenia nieważności decyzji, która stała się ostateczną przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, podlegają rozpatrzeniu w trybie, na zasadach i w terminach określonych w Ordynacji podatkowej, w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy. W myśl powołanego przepisu, do rozpatrzenia tego wniosku znajdowały zastosowanie przepisy Op w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2003 r. Stosownie do art. 249 § 1 Op, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2002 r., organ podatkowy odmawia wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, jeżeli żądanie zostało wniesione po upływie roku od jej doręczenia. Skoro więc żądanie stwierdzenia nieważności decyzji Izby Skarbowej w S. zostało złożone, co także nie budzi wątpliwości, po upływie, przewidzianego w art. 249 § 1 Op, rocznego terminu liczonego od jej doręczenia, obowiązkiem Ministra Finansów, wynikającym z powyższego przepisu - było odmówienie wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności tej decyzji. Upływ rocznego terminu określonego w art. 249 § 1 Op stanowi negatywną przesłankę uniemożliwiającą wszczęcie postępowania. Termin ten nie może zostać przywrócony, a jego upływ powoduje wygaśnięcie możliwości wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji. Dotyczy to zarówno wszczęcia postępowania na żądanie strony, jak również z urzędu. Odmowa wszczęcia postępowania jest rozstrzygnięciem o charakterze formalnym, które sprawia, iż w danej sprawie postępowanie nie może się toczyć i tym samym nie może być w ogóle rozpatrywana kwestia zaistnienia, wskazanych w art. 247 § 1 Op, przesłanek uzasadniających stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej. Powyższa uwaga jest szczególnie istotna z punktu widzenia podniesionych w skardze zarzutów odnoszących się do braku merytorycznego zajęcia stanowiska przez organy podatkowe. Z powyższych względów Minister Finansów nie mógł w rozpatrywanej sprawie uczynić przedmiotem rozpoznania, podnoszonego przez Skarżącego zarzutu dotyczącego rażącego naruszenia prawa polegającego na nieuwzględnieniu wyroku sądu powszechnego. Również Sąd dokonując w rozpatrywanej sprawie kontroli legalności zaskarżonej decyzji Ministra Finansów o odmowie wszczęcia postępowania, będąc związany granicami danej sprawy, co wynika z art. 134 § 1 ppsa, nie mógł wziąć pod uwagę tych wszystkich podnoszonych przez Skarżącego w skardze zarzutów i argumentów, które nie odnosiły się do przesłanek związanych z odmową wszczęcia postępowania, lecz dotyczyły innych kwestii i wyrażały subiektywne przekonanie Skarżącego co do nieprawidłowego działania organów podatkowych oraz sądu administracyjnego. W rozpatrywanej sprawie istotna jest też druga ze wskazanych przez Ministra Finansów przesłanek uzasadniających odmowę wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenie nieważności, tj. brak przymiotu strony w tym postępowaniu. Nie można zgodzić się z podniesionym przez Skarżącego zarzutem naruszenia przez Ministra Finansów art. 116 § 1 Op w zw. z art. 133 Op. Pierwszy z ww. przepisów dotyczy bowiem odpowiedzialności członków zarządów spółek kapitałowych za zaległości podatkowe tych spółek, drugi zaś definiuje stronę postępowania podatkowego. W świetle ww. przepisów, stwierdzić należy, że Skarżący nie ma racji wskazując na swoją legitymację do udziału w sprawie o stwierdzenie nieważności decyzji, która nie została do niego skierowana. Zaznaczyć należy również, że w chwili złożenia żądania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji skierowanej do B. sp. z o.o. (wcześniej [...] M. Spółka z o.o.) podmiot, któremu tą decyzją określono zobowiązanie w podatku od towarów i usług już nie istniał. Spółka ta na mocy postanowienia Sądu Rejonowego w K.. IX Wydział Krajowego Rejestru Sądowego z 16 września 2002 r. została wykreślona z KRS. Natomiast 17 października 2002 r. do Urzędu Skarbowego w K. wpłynęło zgłoszenie o zaprzestaniu wykonywania przez nią czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług lub podatkiem akcyzowym. Dodatkowo należy wskazać, że podniesione w skardze argumenty, wskazujące zadaniem Skarżącego na jego interes prawny - tj. zwrot podatku od towarów i usług [...] M. Sp. z o.o. będzie przynależny bankom, a one zwrócą mu spłacone zobowiązania – mogą potwierdzać jedynie interes faktyczny Skarżącego. Interes prawny, aby mógł zostać zaspokojony przez administrację, musi być osobisty, własny, indywidualny, znajdujący swoją podstawę w przepisach prawa materialnego oraz potwierdzenie w okolicznościach faktycznych (zob. J. Borkowski [w:] B. Adamiak, J. Borkowski, Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz, Wydawnictwo C.H. Beck, wyd. 7 uzupełnione i rozszerzone, Warszawa 2005, s. 224 i n). Należy podkreślić, że interes prawny jest zarazem kategorią ściśle związaną z przedmiotem postępowania, ze względu na fakt, że dotyczy sfery normatywnej, mającej swoje źródło w przepisach regulujących sposób załatwienia sprawy. Można ująć go też, jako potrzebę ochrony sfery prawnej obywatela wyznaczającą zakres jego działań lub subiektywnie odczuwaną potrzebę utrzymania istniejącego, lub spowodowania takiego stanu rzeczy, jaki dany podmiot uważa za korzystny, przy czym korzyść ta musi mieć swoje źródło w prawie (zob. J. Klimkowicz, Interwencja uboczna w według k.p.c., Warszawa 1972, s. 50). Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że Skarżący nie ma interesu prawnego w kwestionowaniu w trybie stwierdzenia nieważności rozstrzygnięcia w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług, skierowanego do spółki, w której był kiedyś członkiem zarządu. Powyższej oceny nie zmienia także art. 116 § 1 Op, ponieważ w tym trybie nie jest prowadzone niniejsze postępowanie. Biorąc pod uwagę powyższe ustalenia oraz wnioski, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie na podstawie art. 151 pp.s.a., orzekł jak w sentencji.