II FSK 103/10

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Antoni Hanusz, Sędzia NSA Stefan Babiarz, Sędzia NSA Jerzy Rypina (sprawozdawca), Protokolant Agata Kołakowska, po rozpoznaniu w dniu 17 maja 2011 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej T. P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 17 września 2009 r. sygn. akt I SA/Go 229/09 w sprawie ze skargi T. P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w G. z dnia 6 lutego 2009 r. nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe spółki oddala skargę kasacyjną. Wyrokiem z dnia 17 września 2009 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim oddalił skargę T.P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w G. z dnia 6 lutego 2009 r. nr ... w przedmiocie solidarnej odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki z o.o. w podatku od nieruchomości. Z przyjętego do rozpoznania stanu sprawy wynika, że zaskarżoną decyzją Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta G. z dnia 22 września 2008 r., wydaną po uprzednim uchyleniu decyzji tego organu z dnia z dnia 12 października 2007 r. przez SKO. Na mocy wskazanych decyzji orzeczono o odpowiedzialności skarżącej jako członka Z. P. D. K. spółki z o. o. za zaległość podatkową tej spółki w podatku od nieruchomości od stycznia 2003 r. do grudnia 2005 r. W poszczególnych decyzjach organy odniosły się do argumentacji skarżącej, która, wskazując na brak swojej winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, a tym samym na zaistnienie przesłanki wyłączającej jej odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe spółki, podniosła, że zaległości spółki powstały w wyniku dokonanego oszustwa oraz upadłości podmiotów zobowiązanych. Wskazała przy tym, że ogłoszenie upadłości nastąpiło we właściwym czasie, albowiem niewypłacalność spółki nastąpiła po zakończeniu tzw. procesu uwłaszczeniowego, w którym wyrok niekorzystny dla spółki zapadł w dniu 9 sierpnia 2006 r., zaś skarżąca powzięła o nim wiadomość 15 września 2006 r. Organy wskazały, że szkoda spowodowana działaniami W. A. nie wystąpiła poza sferą działania podatnika, tylko w toku realizacji umowy cywilnoprawnej. Spółka jako przedsiębiorca, przy uwzględnieniu zawodowego charakteru prowadzonej działalności gospodarczej, powinna była liczyć się z występującym w takiej sytuacji ryzykiem, w tym związanym z doborem kontrahentów. Organy nie uznały za prawidłowe twierdzenia, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie przez T. P. nie nastąpiło z jej winy w sytuacji braku pewności co do wyroku. Długotrwałe postępowania sądowe nie miały wpływu na bieżącą wypłacalność spółki. Upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny, to znaczy w stosunku do podmiotu, który nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań, a za niewypłacalnego uważa się dłużnika będącego osobą prawną także wtedy, gdy jego zobowiązania przekraczają wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje. W ocenie organów spółka stała się niewypłacalna znacznie wcześniej niż we wrześniu 2006 r. — niewypłacalność wystąpiła co najmniej od 2003 r., od kiedy to zobowiązania spółki przewyższały jej majątek, tzn. gdy aktywa trwałe i aktywa obrotowe były niższe niż zobowiązania, co dowodzi, iż wniosek o ogłoszenie upadłości był spóźniony, gdyż w rzeczywistości nie pozwalał na przeprowadzenie postępowania upadłościowego. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego T.P. zarzuciła nieuwzględnienie w decyzjach obu instancji ustawowych przesłanek wynikających z art. 298 Kodeksu spółek handlowych oraz art. 116 Ordynacji podatkowej. Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Wskazał, że w niniejszej sprawie bezsporny pozostawał, stanowiący pozytywną przesłankę odpowiedzialności członka zarządu za zobowiązania podatkowe spółki, fakt bezskuteczności egzekucji. Istotne znaczenie dla wyniku niniejszej sprawy miała analiza w zakresie przesłanek wyłączających odpowiedzialność członka zarządu. Uznając prawidłowość ustaleń poczynionych przez organy podatkowe oraz prezentowanych przez nie twierdzeń, Sąd pierwszej instancji wskazał, że członkowie zarządu spółki muszą mieć rozeznanie co do stanu majątkowego spółki, w istocie przez cały czas, nie tylko wtedy, gdy zostają sporządzone roczne bilanse. Trafnie też organ wskazał, że w spółkach mniejszych, o niezbyt rozbudowanej strukturze orientacja członków zarządu co do tego, że majątek spółki nie wystarcza na zaspokojenie długów nie będzie uzależniona tylko od bilansu wykonywanego raz do roku, a z kolei ocena ich reakcji we właściwym czasie na niewypłacalność spółki wyprowadzana być musi na podstawie ustalenia, kiedy taki stan majątkowy spółki był możliwy do stwierdzenia przez członków zarządu, a nie kiedy to rzeczywiście stwierdzili. Skoro już w 2003 r. zobowiązania przewyższały majątek , to Spółka PDK stała się niewypłacalna znacznie wcześniej niż we wrześniu 2006 r., kiedy został złożony w sądzie wniosek o ogłoszenie jej upadłości. Sąd podkreślił, iż skarżąca, mając świadomość, że zobowiązania spółki przekraczają wartość jej majątku, nie zgłaszała wniosku o ogłoszenie upadłości, trwając w nieuprawnionym przeświadczeniu, że prowadzenie sporów sądowych jest działaniem w interesie spółki i całkowicie usprawiedliwia nieskładanie przedmiotowego wniosku. W ocenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, organy dokonały właściwej wykładni, a następnie też właściwego zastosowania art. 116 Ordynacji podatkowej. Sąd podkreślił przy tym, że ciężar dowodu istnienia negatywnych przesłanek przeniesienia odpowiedzialności obciąża zainteresowanego członka zarządu, co jednak nie stoi w sprzeczności z art. 122 oraz 187 § 1 Ordynacji podatkowej, powyższe przepisy co do zasady dotyczą bowiem tych postępowań, w których ciężar dowodzenia wszystkich okoliczności istotnych dla ustalenia podstawy faktycznej rozstrzygnięcia leży po stronie organów podatkowych. Ponieważ przesłanką negatywną jest m.in. brak winy w niezgłoszeniu w terminie wniosku o ogłoszenie upadłości, Sąd pierwszej instancji uznał ze oczywiste, że tylko zainteresowany członek zarządu spółki może powołać się na wystąpienie w sprawie szczególnych okoliczności dotyczących jego osoby, świadczących o braku winy, których organ podatkowy siłą rzeczy znać nie może, jakkolwiek nie zwalnia to go z obowiązku uwzględnienia wszelkich posiadanych dowodów wskazujących na istnienie którejkolwiek z przesłanek wykluczających odpowiedzialność członka zarządu za zaległości podatkowe spółki W skardze kasacyjnej skarżąca zarzuciła zaskarżonemu wyrokowi naruszenia przepisów postępowania polegające na obrazie art. 116 § 1 w zw. z art. 108 § 1 w zw. art. 180 § 1 i art. 181 pkt. 1, 3 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 76 § 1 k.p.a., przez przyjęcie, iż skarżąca jako członek zarządu ponosi solidarną odpowiedzialność z P. D. K. Sp. z o. o. z siedzibą w G. za zaległości podatkowe z tytułu podatku od nieruchomości za okres od stycznia 2003 r. do grudnia 2005 r. z uwagi na bezskuteczność egzekucji, i stwierdzenie zaległości podatkowej spółki jedynie na podstawie wystawionych przez organ egzekucyjny tytułów wykonawczych i postanowień o umorzeniu egzekucji, chociaż w tym przypadku powinny być również dołączone dowody w postaci deklaracji podatkowych spółki czy też innych dokumentów określających wymiar podatku a także uchwał Rady Miasta w G. z których wynikałaby wysokość wymienionego podatku i jego podstawy prawne, zaś ich brak uniemożliwia chociażby kontrolę prawidłowości wysokości zaległości, które by obciążały skarżącą a także, iż na niej spoczywa obowiązek podatkowy. W związku z powyższym skarżąca wniósł o uchylenie zaskarżonego orzeczenia w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu celem ponownego rozpoznania. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw. Przytoczenie podstaw kasacyjnych, o których mowa w art. 176 p.p.s.a. należy rozumieć jako wskazanie przez wnoszącego skargę kasacyjną przepisów, które jego zdaniem zostały naruszone przez wojewódzki sąd administracyjny. W przypadku naruszenia przepisów postępowania sądowoadministracyjnego może chodzić wyłącznie o przepisy zawarte przez normodawcę w ustawie - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Bez wątpienia nie stanowi podstawy kasacyjnej wskazany przez autora skargi kasacyjnej art. 174 pkt 2 p.p.s.a. ani też wymienione w tej kasacji przepisy Ordynacji podatkowej (art. 116 § 1, art. 108 § 1, art. 180 § 1, art. 181 pkt 1,3), które to przepisy regulują postępowanie administracyjne i są stosowane przez organy podatkowe, a nie przez sąd w postępowaniu sądowym. W rzeczywistości zarówno z petitum skargi kasacyjnej jak też z jej uzasadnienia wynika, że zarzuty przytoczone w skardze kasacyjnej nie są skierowane pod adresem sądu wojewódzkiego ale pod adresem organów podatkowych, które prowadziły przedmiotowe postępowanie. Powyższa konkluzja uzasadnia stwierdzenie, że wadliwie sformułowane zarzuty skargi kasacyjnej uniemożliwiają sądowi odwoławczemu merytoryczną ocenę trafności zaskarżonego wyroku. Niezależnie od powyżej wskazanych wadliwości skargi kasacyjnej należy podnieść, że dokonana przez Sąd pierwszej instancji kontrola legalności zaskarżonej decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego jest prawidłowa. I tak, w myśl art. 107 § 1 Ordynacji podatkowej, za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem również osoby trzecie, solidarnie z podatnikiem. Stosownie do art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja przeciwko spółce okaże się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu nie wykazał, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości, albo że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło bez jego winy, bądź wskaże on mienie, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Zgodnie z art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej, odpowiedzialność członka zarządu spółki, o której mowa w § 1 obejmuje zobowiązania podatkowe, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członków zarządu spółki. Orzekając o odpowiedzialności członka zarządu spółki z o.o. organ podatkowy zobowiązany jest jedynie do wskazania faktu pełnienia obowiązków członka zarządu spółki w czasie powstania zobowiązania podatkowego, które przerodziło się w dochodzoną zaległość spółki oraz bezskuteczność egzekucji przeciwko spółce. Natomiast ciężar wykazania którejkolwiek okoliczności uwalniającej od odpowiedzialności spoczywa na członku zarządu. W rozpoznawanej sprawie poza sporem jest fakt, że podatniczka w okresie od czerwca 2002 r. do grudnia 2005 r., a więc w okresie, którego dotyczy powstanie zaległości podatkowej – pełniła obowiązki członka zarządu spółki sp. z o.o. Również bezspornym jest fakt, że egzekucja z majątku spółki stała się bezskuteczna. Podatniczka nie przedstawiła okoliczności, które uwalniałyby ją od odpowiedzialności na podstawie art. 116 Ordynacji podatkowej. Z tych też względów, Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.