I GSK 699/09

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Marzenna Zielińska Sędzia NSA Małgorzata Korycińska Sędzia del. WSA Krystyna Czajecka – Szpringer (spr.) Protokolant Paulina Piasecka po rozpoznaniu w dniu 16 grudnia 2010 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej "F. P." Spółki z o.o. w K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w G. z dnia 18 czerwca 2009 r. sygn. akt III SA/Gd 172/09 w sprawie ze skargi "F. P." Spółki z o.o. w K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w G. z dnia [...] 2009 r. nr [...]; [...] w przedmiocie cła antydumpingowego 1. uchyla zaskarżony wyrok i sprawę przekazuje do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w G.; 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w G.na rzecz "F. P." Spółki z o.o. w K. 500 (pięćset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Wyrokiem z dnia 18 czerwca 2009r., sygn. akt III SA/Gd 172/09 Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. oddalił skargę F. P. Spółka z o.o. w K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w G. z dnia [...] stycznia 2009 r., w przedmiocie cła antydumpingowego. Sąd I instancji orzekał w następującym stanie sprawy. W dniu [...] września 2005 r F. P. przedłożyła w Oddziale Celnym w S. zgłoszenie celne nr [...], które dotyczyło tkaniny z przędzy włókna ciągłego syntetycznego barwionego. Dla towaru zadeklarowano kod TARIC 5407920000. W związku z powyższym zgłoszeniem Naczelnik Urzędu Celnego w S. decyzją z dnia [...] lipca 2008 r. określił kwotę ostatecznego cła antydumpingowego w wysokości 3.397 zł. Kwota ta została wyliczona przy zastosowaniu stawki cła antydumpingowego w wysokości 14,1% od wartości celnej towaru. W uzasadnieniu Naczelnik Urzędu Celnego powołał się na ustalenia kontroli dokonane w spółce w 2007 r. oraz wyniki analiz Laboratorium Izby Celnej w G. z lat 2006 i 2007, dotyczących próbek tkanin importowanych przez spółkę, podkreślił jednocześnie, że odnotowano rozbieżności w klasyfikacji towarowej tkaniny o nazwie "C.". Zaznaczył, iż z materiału porównawczego wynika, że sprowadzane przez spółkę w latach 2005-2007 tkaniny pochodzą od tego samego producenta, a faktury wystawiane były przez tego samego kontrahenta zagranicznego (pośrednika), a kody tkanin na fakturach pokrywają się. Przeprowadzone przez Laboratorium Celne w G. badania próbki tkaniny o nazwie "C." wskazały, że jest to tkanina poliestrowa, barwiona, dwuwarstwowa, której warstwy są ze sobą klejone. Mając na uwadze wyniki tych badań, w oparciu o Ogólne Reguły Interpretacyjne Nomenklatury Scalonej, organ przyjął, że warstwa wierzchnia tkaniny decyduje o zasadniczym charakterze wyrobu i ma wpływ na klasyfikację taryfową. W konsekwencji przyjął dla przedmiotowego towaru kod CN 54075200. Uwzględniając fakt, że przedsiębiorstwo H. D. L. T. Co. Ltd. - producent tkaniny "C." - znajduje się w wykazie producentów, którym przyznano "MET" - status podmiotu traktowanego na zasadach rynkowych [art. 1 rozporządzenia Rady (WE) nr 1487/2005 z dnia 12 września 2005 r. nakładającego ostateczne cło antydumpingowe oraz ostatecznie pobierające tymczasowe cło nałożone na przywóz niektórych wykończonych tkanin z włókien poliestrowych pochodzących z Chińskiej Republiki Ludowej (m.in. tkanin o kodzie CN 54075200)], oraz że ustanowiono stawkę ostatecznego cła antydumpingowego w wysokości 14,1% ad valorem, organ wskazał, iż należało określić wysokość cła antydumpingowego dla zgłoszenia z dnia [...] września 2005 r. W wyniku rozpatrzenia odwołania Dyrektor Izby Celnej w G. decyzją z dnia [...] stycznia 2009 r. utrzymał w mocy decyzję organu niższej instancji. W ocenie organu odwoławczego spółka nie negowała prawidłowości klasyfikacji taryfowej organu pierwszej instancji ale podważała dowody pozwalające na zmianę klasyfikacji tkanin, ujętych w zgłoszeniu celnym oraz w dołączonej do niego fakturze z dnia [...] września 2005 r. Dyrektor Izby Celnej podkreślił, że z faktury dołączonej do zgłoszenia jednoznacznie wynika, iż dotyczyło ono tkanin oznaczonych: C. s. symbol - [...], C. c. symbol - [...], C. n. symbol - [...], C. b. symbol - [...], C. m. symbol - [...], C. r. symbol - [...], C. g. symbol - [...], C. [...] symbol - [...], C. [...] symbol -[...], C. g. symbol - [...]. Organ I instancji dla określenia prawidłowej klasyfikacji powyższych tkanin posiłkował się wynikami badań laboratoryjnych zawartych w sprawozdaniach Laboratorium Celnego z 2006 r. dotyczących próbek zgłoszonych w tym czasie tkanin o tej samej nazwie, przy czym wobec braku odpowiednich materiałów porównawczych dotyczących ww. tkanin o nazwie "C. b., m., r., g." z pozycji 1 SAD ujętych w fakturze z dnia [...] września 2005 r. (poz. od 4 do 7) prawidłowość ich klasyfikacji taryfowej nie była przedmiotem postępowania wyjaśniającego. Powoływana przez spółkę Wiążąca Informacja Taryfowa została wydana dla niemieckiej firmy i nie ma mocy wiążącej w niniejszej sprawie. Spółka sama nie występowała o wydanie takiej interpretacji. Oddalając skargę Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. zaznaczył, że zgodnie z art. 20 ust. 2 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302 ze zm.), zwanego dalej: WKC, należności celne ustalane są na podstawie Taryfy Celnej Wspólnot Europejskich, która została wprowadzona rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. U. UE. L. 87. 256.1). Załącznik I do tegoż rozporządzenia zawiera Nomenklaturę Scaloną oraz stawki celne, dodatkowe jednostki statystyczne i inne niezbędne informacje. Przedmiotowy towar został przez organ sklasyfikowany do kodu TARIC 5407 52 00 00 obejmującego Pozostałe tkaniny, zawierające 85% masy lub więcej włókien ciągłych poliestrowych teksturowanych,--barwione. Organ doszedł do takich ustaleń w ocenie prawidłowości dokonanego przez skarżącą zgłoszenia celnego m.in. pod kątem zgodności deklarowanej klasyfikacji taryfowej z wynikami badań wykonanymi w 2006 i 2007 r. w Laboratorium Celnym w G. W ocenie Sądu z analizy dokumentów dołączonych do zgłoszeń celnych z okresu objętego kontrolą tj. z roku 2005 wynika, że zarówno importowane przez skarżącą spółkę tkaniny w tym okresie, jak też w latach 2006 - 2007 tj. kiedy to organ dysponował próbkami przywożonych tkanin i poddał je badaniu laboratoryjnemu, tkaniny te pochodziły od tego samego producenta, faktury wystawione są przez tego samego kontrahenta zagranicznego a kody tkanin znajdujące się na przedmiotowych fakturach pokrywają się ze sobą, co oznacza, że każdy kod towaru odpowiada przypisanej mu konkretnej barwie tkaniny. W oświadczeniu z dnia [...] grudnia 2006r. spółka potwierdziła, że tkanina o nazwie "C." jest dostarczana przez firmę H. D. L. T. CO. LTD z siedzibą w Chinach dla firmy A. N. T. GMBH z siedzibą w Niemczech. Firma niemiecka sprzedaje towar na rynku europejskim, a jednym z jej klientów jest firma I. M. – S. I. A. - główny dostawca tkanin dla skarżącej. Jednocześnie firma A. N. T. GMBH w piśmie z dnia [...] grudnia 2006r. potwierdziła, że w towar "C." zaopatruje się tylko u jednego producenta w Chinach i zaopatrywała się tam również w poprzednich latach. W piśmie tym producent tkaniny, firma H. D. L. T. CO.LTD. potwierdziła, że dostarcza do firmy A. N. T. GMBH swój produkt "C." od długiego czasu i według jej wiedzy jest jedynym dostawcą tej tkaniny dla firmy A. N. Na tej podstawie Sąd I instancji podzielił stanowisko organu, iż przywożona w 2005 roku tkanina o nazwie handlowej "C." ma cechy identyczne z towarem (tkaniną o tej samej nazwie) stanowiącym przedmiot analiz w latach późniejszych. W aktach sprawy brak jest jakichkolwiek dokumentów świadczących o tym, by istotne cechy takie jak skład i struktura tkaniny "C." uległy zmianie od czasu przeprowadzenia badań laboratoryjnych. Odnosząc się do wyników tych badań Sąd stwierdził, że importowany towar to tkaniny poliestrowe, barwione, dwuwarstwowe, których warstwy połączone są ze sobą poprzez sklejenie. Warstwa wierzchnia tkaniny, będąca częścią użytkową, stanowią ciągłe, teksturowane włókna poliestrowe w ilościach od 97,16% do 99,9% w zależności od asortymentu. Warstwę spodnią stanowią włókna odcinkowe, teksturowane, o mieszanym składzie tj. włókna poliestrowe w ilościach od ok. 88% do ok. 90% w zależności od asortymentu oraz sztuczne włókna celulozowe w ilościach odpowiednio od ok. 10% do 12%. Sąd podkreślił, że w przypadku klasyfikacji towaru wykonanego z różnych materiałów, zgodnie z regułą 2 b) ORINS, należy jej dokonać według zasad określonych w regule 3, a w tym przypadku zastosowaniem reguły 3 b) Uwzględniając przy tym treść pkt VIII uwag wyjaśniających do reguły 3, z których wynika, że czynnik rozstrzygający o zasadniczym charakterze towaru, może w zależności od rodzaju towaru wynikać na przykład z właściwości materiału lub składnika, jego wielkości, ilości masy lub wartości, albo od roli, jaką odgrywa zasadniczy materiał przy zastosowaniu towaru. Zdaniem WSA w przypadku importowanego towaru, największą rolę przy jego wykorzystywaniu stanowi jego wierzchnia warstwa, nadto ma ona największy udział w jego masie i wielkości. Tym samym to jej skład winien był decydować o klasyfikacji taryfowej tkaniny. Warstwę wierzchnią tkaniny ( barwionej ) stanowiły ciągłe, teksturowane włókna poliestrowe w ilościach od 97,16% do 99,9% w zależności od asortymentu, tym samym należało ją zaklasyfikować do podpozycji CN 5407 52 00 00, tak jak to uczyniły organy celne. Jak wywiódł Sąd I instancji konsekwencją zmiany klasyfikacji taryfowej było naliczenie przez organ celny ostatecznego cła antydumpingowego, albowiem import tkanin pochodzących z Chińskiej Republiki Ludowej zaklasyfikowanych do kodu CN 5407 52 00 00 podlega takiemu cłu zgodnie z rozporządzeniem Rady (WE) nr 1487/2005 z dnia 12 września 2005 r. nakładającym ostateczne cło antydumpingowe oraz ostatecznie pobierającym tymczasowe cło nałożone na przywóz niektórych wykończonych tkanin z włókien poliestrowych pochodzących z Chińskiej Republiki Ludowej ( DZ. U. UE.L.05.240.1). Na mocy art. 1 ust. 2 w/w rozporządzenia stawka ostatecznego cła antydumpingowego mająca zastosowanie do ceny netto na granicy Wspólnoty, przed ocleniem, dla importowanego towaru wytworzonego przez H. DE L. T. CO. wynosiła 14, 1 % i taką stawkę zastosowano w niniejszej sprawie. Sąd I instancji zauważył również, iż decyzja organu pierwszej instancji została wydana w dniu [...] lipca 2008 r., oznaczało to, że termin na retrospektywne zaksięgowanie kwoty należności celnych określonych tą decyzją upłynął [...] lipca 2008 r. i został przez organ zachowany. Podkreślił jednocześnie, że termin w którym organ może dokonać zaksięgowania jest określony w art. 221 ust. 3 Wspólnotowego Kodeksu Celnego i wynosi 3 lata od dnia powstania długu celnego, z czego wynika, że nie przekroczył terminu trzyletniego. Ponadto Wojewódzki Sąd Administracyjny w całości podzielił stanowisko organu, z jakich przyczyn przywołana przez skarżącą Wiążąca Informacja Taryfowa nie może stanowić dowodu przemawiającego na jej korzyść. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku F. P. Spółka z o.o. z siedzibą K., wnosząc o jego uchylenie w całości oraz przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w G. do ponownego rozpoznania i zasądzenie kosztów postępowania sądowego w tym kosztów zastępstwa procesowego. Zaskarżonemu wyrokowi wnosząca skargę kasacyjna zarzuciła: I. na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania poprzez: a) naruszenie art. 86 Prawa Celnego i art. 11 rozporządzenia Komisji (EWG) Nr 2454/93 ustanawiających przepisy wykonawcze do rozporządzenia Rady(EWG) Nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny, poprzez niedopuszczenie dowodu z WIT, wydanej przez niemieckie władze celne, b) naruszenie art. 122, art. 180 § 1 i art. 187 § 1 i 3 Ordynacji podatkowej przez sprzeczność ustaleń organu pierwszej instancji z zebranym w sprawie materiałem dowodowym, c) naruszenie art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie podstawowych zasad postępowania podatkowego, tj. zasady pogłębiania zaufania do organów podatkowych, II. naruszenie prawa materialnego poprzez obrazę art. 220 ust.1 i ust. 2 lit "b" rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu, że zachowano przewidziany w tym przepisie termin na dokonanie zaksięgowania retrospektywnego względnie zaksięgowanie retrospektywne nastąpiło w następstwie błędu organu celnego, który nie mógł zostać wykryty przez stronę. W obszernym uzasadnieniu autor skargi kasacyjnej rozwinął argumentację dotyczącą zarzutów skargi. A w szczególności podał, ze decyzja organu została wydana na podstawie domniemania, że w 2005r. sprowadzone towary zostały zaklasyfikowane nieprawidłowo w zgłoszeniu celnym. Zdaniem kasatora organ celny świadomie zastąpił konieczność uzyskania dowodów w sprawie, domniemaniem, iż tkanina przywożona w roku 2005 o nazwie handlowej "C." ma cechy identyczne z towarem o tej samej nazwie stanowiącym przedmiot analiz w latach późniejszych. Zdaniem kasatora organ wadliwie ustalił stan faktyczny mimo obowiązku rzetelnego przeprowadzenia postępowania dowodowego, który został nałożony na organ zgodnie z art. 122, art. 180 i art. 187 Ordynacji podatkowej. Jak wywodził kasator organ celny wszczął postępowanie w sprawie po upływie kilku lat od dnia złożenia zgłoszenia celnego i po przeprowadzeniu postępowania w sprawie zgłoszeń celnych za lata 2006 i 2007 oraz po przeprowadzeniu w okresie od lipca do września 2007 r. kontroli u skarżącego, zbieżnej z przedmiotem niniejszej sprawy. Narusza to zdaniem kasatora zasadę zaufania obywateli do organów podatkowych określoną w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej. Ponadto zdaniem wnoszącej skargę organ dokonał zaksięgowania retrospektywnego po terminie wskazanym w art. 220 ust. 1 rozporządzenia (EWG), co uzasadnia uchylenie zaskarżonej decyzji, a nie zaksięgowanie w odpowiednim czasie nastąpiło w następstwie błędu organu celnego. W tym stanie rzeczy zdaniem kasatora zaskarżony wyrok jest nie zasadny i powinien zostać uchylony. Dyrektor Izby Celnej w G. w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna została oparta na usprawiedliwionej podstawie, o której mowa w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. W obrębie tej podstawy kasacyjnej skarżąca Spółka stawiając szereg zarzutów wykazuje, że Sąd I instancji bezpodstawnie oddalił skargę, w sytuacji gdy organ celny z naruszeniem art. 121, art. 122, art. 180 § 1 i art. 187 § 1 i 3 Ordynacji podatkowej, a także art. 86 Prawa celnego i art. 11 rozporządzenia Komisji (EWG) Nr 2454/93 ustanawiającego przepisy wykonawcze do rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny, przed wydaniem zaskarżonej decyzji nie przeprowadził postępowania dowodowego, orzekając wyłącznie na podstawie wyników badań próbek tkanin o nazwie handlowej "C." przeprowadzonych w latach 2006 i 2007 i odnosząc te wyniki do towarów sprowadzonych w 2005 r. Należy przypomnieć, że zgodnie z art. 73 Prawa celnego do postępowania w sprawach celnych stosuje się odpowiednio przepisy działu IV Ordynacji podatkowej. Przepisy tego działu zawierają szereg zasad, których przestrzeganie przesądza o prawidłowości prowadzonego postępowania. Przepisy te z jednej strony dają organowi uprawnienia do podjęcia czynności mających na celu takie wyjaśnienie stanu faktycznego, aby możliwe było podjęcie prawidłowego rozstrzygnięcia, natomiast z drugiej strony nakładają na organ obowiązek czuwania nad jego przebiegiem. W toku postępowania organy celne powinny więc prowadzić postępowanie w sposób budzący zaufanie do organów (art. 121) oraz podejmować wszelkie kroki niezbędne do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz do załatwienia sprawy (art. 122). Powołany wyżej przepis wyraża zasadę prawdy obiektywnej, znajdującą rozwinięcie w art. 187 Ordynacji podatkowej, nakazującej organowi podatkowemu zebranie i w sposób wyczerpujący rozpatrzenie materiału dowodowego. Materiał dowodowy jest zupełny, jeśli zebrano i rozpatrzono wszystkie dowody, mające istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia, a udowodniony stan faktyczny stanowi pełną, spójną i logiczną całość. Jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem (art. 180 § 1). Naczelny Sąd Administracyjny odnosząc powyższe uwagi do realiów rozpatrywanej sprawy, stwierdza, że organy celne przeprowadziły postępowanie z naruszeniem wyżej powołanych przepisów, i nie podziela w tym zakresie przeciwnego poglądu Sądu I instancji. Rada Unii Europejskiej Rozporządzeniem Nr 1487/2005 z dnia 12 września 2005 r. nałożyła ostateczne cło antydumpingowe na przywóz tkanin pochodzących z Chińskiej Republiki Ludowej objętych między innymi przyjętym przez organ celny kodem TARIC 5407 52 00 00. Dla zakwalifikowania określonej tkaniny do tego kodu niezbędne jest wykazanie, iż zawiera ona co najmniej 85% włókien ciągłych poliestrowych. Z akt sprawy wynika, że tkaniny objęte badanym zgłoszeniem celnym i tkaniny sprowadzone w latach 2006 i 2007 pochodzą od tego samego producenta, faktury dotyczące tych tkanin zostały wystawione przez tego samego kontrahenta zagranicznego, a symbole (kody przypisane tkaninom) wyszczególnione w tych fakturach pokrywają się ze sobą, tzn. każdy kod towaru odpowiada konkretnej barwie tkaniny. Organ celny uznał zatem, że przywiezione w 2005 r. tkaniny o nazwie handlowej "C." są tożsame z towarem (tkaninami o tej samej nazwie) będącymi przedmiotem analiz w latach 2006 i 2007, a rodzaj i skład importowanych tkanin potwierdzony w sprawozdaniach z badań laboratoryjnych wskazuje zaś na to, że towar zgłoszony w 2005 r. winien być zaklasyfikowany do innego kodu Wspólnej Taryfy Celnej niż deklarowany przez Spółkę. Sąd I instancji podzielił stanowisko organów celnych, iż przywożona w 2005 r. tkanina o nazwie handlowej "C." ma cechy identyczne z towarem (tkaniną o tej samej nazwie) stanowiącym przedmiot analiz w latach późniejszych. Wskazał też, że w aktach sprawy brak jest jakichkolwiek dokumentów świadczących o tym, by istotne cechy, takie jak skład i struktura tkaniny "C.", uległy zmianie od czasu przeprowadzenia badań laboratoryjnych. Umknęło jednak uwadze Sądu I instancji, iż obowiązkiem organu, niezależnie od inicjatywy strony, było ustalenie stanu faktycznego i w tym celu zebranie wystarczającego materiału dowodowego dla ustalenia składu surowcowego tkanin sprowadzanych przez Spółkę w 2005 r. Organ chcąc zastosować wyniki analiz laboratoryjnych dotyczące próbek tkanin sprowadzonych w latach 2006 i 2007 do kwalifikacji tkanin sprowadzonych w 2005 r. winien udowodnić, iż tkaniny te były identyczne. Bez wcześniejszego wykazania, że istotne cechy, takie jak skład i struktura tkaniny "C.", nie uległy zmianie do czasu przeprowadzenia badań laboratoryjnych, nie można uznać, że wyniki badań laboratoryjnych próbek tkanin pobranych w 2006 i 2007 r. świadczą o składzie surowcowym tkanin sprowadzonych w innych latach. Dowodem potwierdzającym identyczny skład tkanin sprowadzonych w 2005 r. i w latach 2006-2007 mogłyby być dokumenty pochodzące bezpośrednio od producenta towaru zawierające informacje na temat tkanin. Przedwczesne jest zatem twierdzenie organów podatkowych, zaaprobowane następnie przez Sąd I instancji, iż sprowadzane w 2005 r. tkaniny o nazwie handlowej "C." są tożsame z tkaninami o tej samej nazwie będącymi przedmiotem analizy laboratoryjnej w latach 2006 i 2007. Przechodząc do oceny zarzutu naruszenia art. 86 Prawa celnego i art. 11 Rozporządzenia Komisji (EWG) Nr 2454/93 ustanawiających przepisy wykonawcze do rozporządzenia Rady(EWG) Nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny, przypomnieć należy, iż zgodnie z wyżej omawianym przepisem art. 10 i art. 12 tego Rozporządzenia na wiążącą informację taryfową wydawaną przez organy celne może powoływać się tylko jej posiadacz i stanowi ona podstawę kwalifikacji towaru jedynie wobec osoby, na którą wystawiono informację. Powoływana przez Spółkę Wiążąca Informacja Taryfowa została wydana dla niemieckiej firmy – kontrahenta Spółki. Zgodnie zatem z przytoczonymi wyżej przepisami dokument ten nie ma mocy wiążącej wobec Spółki F. P. i nie może stanowić podstawy dla dokonania klasyfikacji taryfowej tkanin przez nią sprowadzanych. Jest jednak dowodem w sprawie, a więc powinien zostać poddany ocenie organów celnych, zgodnie z wyżej powołaną zasadą prawdy obiektywnej. Zawartego w decyzji celnej twierdzenia, iż Spółka nie jest adresatem powoływanej przez nią Wiążącej Informacji Taryfowej, a więc Informacja ta nie może stanowić podstawy klasyfikacji sprowadzonych tkanin, nie można uznać za ocenę tego dokumentu dokonaną zgodnie z art. 187 Ordynacji podatkowej. W ramach podstawy naruszenia prawa materialnego autor skargi kasacyjnej zarzucił Sądowi I instancji obrazę art. 220 ust. 1 i ust. 2 lit. b Wspólnotowego Kodeksu Celnego poprzez jego błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, polegające na uznaniu, że zachowano przewidziany w tym przepisie termin na dokonanie zaksięgowania retrospektywnego, względnie zaksięgowanie retrospektywne nastąpiło w następstwie błędu organu celnego, który nie mógł zostać wykryty przez stronę. Zarzut ten w zakresie właściwego zastosowania wskazanych przepisów jest przedwczesny, gdyż, o czym już była mowa, ustalenia faktyczne są niewystarczające do dokonania ich subsumpcji. Odnosząc się zatem jedynie do kwestii błędnej wykładni powołanych przepisów wskazać należy, że w tym zakresie zarzut ten jest nieusprawiedliwiony. Zgodnie z treścią art. 220 ust. 1 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, jeżeli kwota należności wynikających z długu celnego nie została zaksięgowana zgodnie z art. 218 i 219 lub została zaksięgowana kwota niższa od prawnie należnej, to zaksięgowanie kwoty należności do pokrycia lub pozostającej do pokrycia należy dokonać w terminie dwóch dni, licząc od dnia, w którym organy celne dowiedziały się o tej sytuacji i miały możliwość obliczyć kwotę prawnie należną, jak również określić dłużnika (zaksięgowanie retrospektywne). Należy wyjaśnić, iż retrospektywne zaksięgowanie kwoty należności celnych następuje poprzez decyzję wydaną na podstawie art. 220 ust. 1 Wspólnotowego Kodeksu Celnego oraz art. 51 ustawy Prawo celne, którą organ celny rozstrzyga o wysokości kwoty należności celnych oraz o retrospektywnym jej zaksięgowaniu. Nadto zgodnie ze stanowiskiem Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, przedstawionym w orzeczeniu z dnia 26 listopada 1998 r., sygn. C 370/96, termin określony w art. 220 ust. 1 Wspólnotowego Kodeksu Celnego jest terminem w pewnym sensie technicznym, odnoszącym się do technicznych działań podejmowanych przez organy celne. Ma on znaczenie dla prawidłowości rozliczeń między krajem członkowskim a Wspólnotą, której dochód stanowią cła. W wypadku naruszenia tego terminu państwo członkowskie zobowiązane jest do uiszczenia odsetek za zwłokę (zob. Wspólnotowy Kodeks Celny. Komentarz pod redakcją W. Morawskiego wyd. Wolters Kluwer Polska, 2007 r. str. 927). Takiej wykładni art. 220 ust. 1 WKC dokonał Sąd I instancji i wykładnia ta jest prawidłowa. Natomiast zarzut naruszenia art. 220 ust. 2 lit. b Wspólnotowego Kodeksu Celnego poprzez jego błędną wykładnię jest nieusprawiedliwiony z tej przyczyny, iż w uzasadnieniu kontrolowanego wyroku Sąd I instancji nie dokonywał wykładni tego przepisu w ogóle. Z przytoczonych powodów Naczelny Sąd Administracyjny, w oparciu o art. 185 § 1 p.p.s.a. i art. 203 pkt 1 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.