III SA/Po 579/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym : Przewodniczący Sędzia NSA Tadeusz M. Geremek (spr.) Sędziowie WSA Beata Sokołowska WSA Mirella Ławniczak Protokolant: st. sekr. sąd. Kamila Perkowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 czerwca 2009 r. przy udziale sprawy ze skargi Spółki A na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] . Nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji dotyczącej uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe i określenia kwoty podatku od towarów i usług oddala skargę /-/M. Ławniczak /-/T. M. Geremek /-/B. Sokołowska Po przeprowadzeniu kontroli zgłoszenia celnego w trybie art. 83 § 1 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny (Dz. U. z 2001r. Nr 75 poz. 802 ze zm.) Naczelnik Urzędu Celnego działając "z urzędu" wydał decyzję z dnia [...]., nr [...], w której uznał za nieprawidłowe dokonane przez Spółki A zgłoszenie celne SAD OBR nr [...]. w pozycji [...] w części dotyczącej klasyfikacji taryfowej, stawki celnej, określenia kwoty wynikającej z długu celnego oraz określenia kwoty podatku od towarów i usług należnego z tytułu importu towaru określonego jako [...]. Decyzja ta nie została zaskarżona i stała się ostateczna. Pismem z dnia [...] r. strona zwróciła się do organu I instancji z wnioskiem o uchylenie ww. decyzji w trybie art. 2651 Kodeksu celnego ze względu na ważny interes gospodarczy i finansowy spółki wykazując, iż została wydana z naruszeniem prawa. Organ celny po rozpoznaniu wniosku decyzją z dnia [...] r. odmówił uchylenia ww. decyzji ostatecznej Naczelnika urzędu Celnego, bowiem przy uwzględnieniu zasady trwałości decyzji nie zaistniały przesłanki wyszczególnione we wskazanym powyżej przepisie w postaci interesu publicznego lub ważnego interesu strony. Od decyzji odwołanie złożyła spółka wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji, wskazując na jej wadliwość oraz wadliwość wcześniejszej decyzji ostatecznej polegającą na błędnej interpretacji kryteriów leżących u podstaw możliwości stosowania normy art. 2651 Kodeksu celnego w postaci interesu publicznego lub ważnego interesu strony. Dyrektor Izby Celnej po rozpatrzeniu odwołania decyzją z dnia [...]r. utrzymał w mocy zaskarżone orzeczenie. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ odwoławczy wskazał, że w postępowaniu administracyjnym wyróżnia się postępowanie w trybie zwykłym oraz postępowanie w trybie nadzwyczajnym, do którego zalicza się m.in. postępowanie z art. 2651 Kodeksu celnego. System ten oparty jest na zasadzie niekonkurencyjności, która polega na tym, że poszczególne tryby nadzwyczajne mają na celu usunięcie tylko określonego rodzaju wadliwości decyzji i nie mogą być stosowane zamiennie. Kontrola zaskarżonej decyzji pozwala jednoznacznie stwierdzić w ocenie Dyrektora Izby Celnej, że organ I instancji wydając rozstrzygnięcie prawidłowo uznał iż zachodzą podstawy do odmowy uchylenia decyzji ostatecznej z dnia [...]. w oparciu o przepis art. 2651 Kodeksu celnego mimo, iż za takim rozstrzygnięciem przemawiają dodatkowo jeszcze inne argumenty, których Naczelnik Urzędu Celnego nie wymienił. Spółka we wniosku o uchylenie w całości tej decyzji, jak również w odwołaniu jako przesłanki uzasadniające jej uchylenie wskazała, iż dokonana przez organ klasyfikacja taryfowa preparatów leczniczych jest niewłaściwa, a postępowanie wyjaśniające prowadzone w tym zakresie wadliwe, co prowadzi do naruszenia zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów celnych. Dodatkowo strona skarżąca wymieniła także niewłaściwe naliczenie cła, podatku od towarów i usług oraz odsetek. Reasumując w ocenie Spółki zaskarżona decyzja narusza zasady praworządności, zaufania do organów państwa oraz równości i sprawiedliwości podatkowej oraz zawarte w art. 120, art. 121 § 1, art. 122 i art. 123 § 1, art. 125 § 1 Ordynacji podatkowej zasady procesowe, co uzasadnia jej wyeliminowanie z obrotu prawnego. W ocenie organu odwoławczego przesłanki wymienione przez Stronę, mające uzasadniać konieczność uchylenia ostatecznej decyzji Naczelnika Urzędu Celnego [...] r. zmierzają faktycznie do ponownej merytorycznej oceny prawidłowości wydania decyzji przez organ celny I instancji, do czego w postępowaniu prowadzonym w trybie art. 2651 Kodeksu celnego, organ nie jest uprawniony. Prowadziłoby to bowiem do obejścia zasady dwuinstancyjności postępowania, wyrażonej w art. 127 ustawy Ordynacja podatkowa. Przytoczone przez Spółkę argumenty nie mogą być uznane za okoliczności uzasadniające istnienie ważnego interesu strony lub interesu publicznego, większość z nich dotyczy bowiem klasyfikacji taryfowej sprowadzonego towaru i niezasadnego obciążenia należnościami celnymi i podatkowymi oraz odsetkami wyrównawczymi. Wprawdzie w odwołaniu strona podnosi, iż jej żądanie nie sprowadza się do ponownego merytorycznego rozpoznania sprawy zakończonej decyzją ostateczną, to jednak przedstawione argumenty wskazują, że odwołujący dąży w istocie do wykazania nieprawidłowości klasyfikacji taryfowej sprowadzonych towarów. Rozstrzyganie argumentów przytoczonych przez Spółkę prowadziłoby do ponownej oceny prawidłowości klasyfikacji taryfowej sprowadzonych przez spółkę towarów, do czego organ nie jest uprawniony na etapie rozpatrywania istnienia przesłanek wymienionych w art. 2651 Kodeksu celnego. Rozważając zaistnienie przesłanki "ważnego interesu strony", do której odwołuje się strona nie została prawnie zdefiniowana, jednak należy przyjąć, że jest to tryb nadzwyczajny (w tym trybie organ nie rozstrzyga ponownie sprawy merytorycznie) i jej badanie nie może polegać na ocenie prawidłowości zastosowania przepisów prawa przy wydawaniu decyzji ostatecznej. Celem trybu nadzwyczajnego wynikającego z art. 2651 § 1 Kodeksu celnego nie jest kolejna instancyjna kontrola prawidłowości wydanej decyzji, zaś jego zastosowanie, które stanowi wyjątek od zasady trwałości decyzji ostatecznej uzasadnia stanowisko, że ważny interes strony musi być rzeczywiście na tyle ważny, aby równoważył i usprawiedliwiał odstępstwo od owej podstawowej zasady postępowania administracyjnego i uzasadniał zastosowanie trybu nadzwyczajnego. Ponadto trwałość decyzji podatkowej pozwala stronie polegać na rozstrzygnięciach organów państwa, a organy państwa zabezpiecza przed wielokrotnym rozstrzyganiem tych samych spraw. Stabilizacja porządku prawnego jest wartością większą niż potrzeba eliminowania z obrotu prawnego decyzji wadliwych. Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu na powyższą decyzję złożyła spółka (k. 2-11 akt sądowych) zarzucając naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy poprzez błędną wykładnię art. 2651 § 1 Kodeksu celnego polegającą na przyjęciu, iż w ramach analizy ważnego interesu strony oraz interesu publicznego organ nie jest uprawniony m.in. również do merytorycznej oceny prawidłowości wydanej przez organ I instancji decyzji, naruszenie przepisów postępowania mające wpływ na wynik sprawy - art. 122 Ordynacji podatkowej w związku z art. 2651 § 1 Kodeksu celnego poprzez przyjęcie, iż skarżąca nie spełnia przesłanek przewidzianych w ww. artykule, a także naruszenie przepisów postępowania mające wpływ na wynik sprawy - art. 121, 124 Ordynacji podatkowej poprzez nie wyjaśnienie okoliczności istotnych dla skarżącej. W uzasadnieniu skargi strona m.in. podnosi, że gdyby decyzja Naczelnika Urzędu Celnego nie stała się ostateczną, a odwołanie wniesione przez skarżącą uznane za wniesione skutecznie z pewnością, tak jak i w pozostałych 23 sprawach o takim samym stanie faktycznym i prawnym, organ celny zobowiązany byłby do wydania decyzji zmierzających do zwrotu skarżącej nienależnie pobranego cła i odsetek. Skarżąca wskazała, że sytuacja, w której istnieje 23 faktycznie takich samych spraw, których stroną jest skarżąca, w których powołana jest ta sama opinia biegłego i w związku z tym zostały wydane takie same korzystne dla skarżącej decyzje, jest sytuacją wyjątkową i wskazuje, że nie zachodzi wątpliwość co do wadliwości decyzji zaskarżonej. Jednocześnie podkreślić należy, iż strona przeciwna wydając zaskarżoną decyzje miała pełną świadomość, iż w pozostałych 23 sprawach sytuacja została rozstrzygnięta na korzyść skarżącej i oddalając wniosek strony o uchylenie decyzji organu pierwszej instancji działa w sposób krzywdzący stronę wbrew jej ważnemu interesowi, uniemożliwiając tym samym odzyskanie nienależnie pobranych kwot. W odpowiedzi na skargę organy celne podtrzymały dotychczasowe stanowisko wnosząc o oddalenie skargi. Na rozprawie w dniu 25 czerwca 2009 r. pełnomocnik skarżącej wnosił i wywodził jak w skardze. Pełnomocnik Dyrektora Izby Celnej z kolei wnosił i wywodził jak w odpowiedzi na skargę. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Stosownie do treści art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) sąd administracyjny bada legalność zaskarżonej decyzji, to jest jej zgodność z prawem materialnym określającym prawa i obowiązki stron oraz prawem procesowym regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej i oceny tej dokonuje w oparciu o materiał dowodowy zgromadzony w sprawie. Rozpoznając sprawę w tak zakreślonej kognicji, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uznał, iż skarga okazała się nieuzasadniona. Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 26 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo celne (Dz. U. Nr 68 poz. 623), który stanowi: "przepisy dotychczasowe stosuje się do spraw dotyczących długu celnego, jeżeli dług celny powstał przed dniem uzyskania przez Rzeczpospolitą Polską członkostwa w Unii Europejskiej" w niniejszej sprawie mają zastosowanie przepisy Kodeksu celnego obowiązujące w dniu przyjęcia ww. zgłoszenia celnego. Treść zarzutów wskazuje, że skarżąca spółka w istocie nie nawiązał do przesłanek z art. 2651 Kodeksu celnego, lecz zarzuca naruszenie przepisów prawa materialnego i procesowego, a więc kwestionuje legalność decyzji z dnia [...]r. Zarzucane we wniosku oraz później w odwołaniu od decyzji z dnia [...] r. wady tej decyzji podlegałyby weryfikacji w trybie zwykłym przez wniesienie odwołania od decyzji organu pierwszej instancji oraz skargi do sądu administracyjnego. Uchylenie tej decyzji, jak prawidłowo orzekły organy celne, nie mogło natomiast nastąpić w trybie art. 2651 Kodeksu celnego, ponieważ powołane we wniosku wady prawne nie wyczerpują przesłanek uchylenia (zmiany) decyzji ostatecznej w trybie art. 2651 Kodeksu celnego. Przepis ten stanowi jeden z elementów systemu nadzwyczajnych trybów wzruszenia decyzji ostatecznych. System ten jest oparty na zasadzie niekonkurencyjności, co trafnie podkreślił w swoim uzasadnieniu organ odwoławczy, tzn. że poszczególne tryby nadzwyczajne mają na celu usunięcie tylko określonego rodzaju wadliwości i nie mogą być stosowane zamiennie. To ogólne założenie stosowania trybów nadzwyczajnych ma również pełne zastosowanie do weryfikacji decyzji ostatecznych w trybie art. 2651 Kodeksu celnego. Weryfikacja decyzji ostatecznej w tym trybie nie może polegać na ocenie jej legalności, a do tego w istocie zmierzały zarzuty zawarte we wniosku skarżącej spółki. Wprawdzie w odwołaniu a później skardze do Sądu strona podnosi, że jej żądanie nie sprowadza się do ponownego merytorycznego rozpoznania sprawy zakończonej decyzją ostateczną, to jednak przedstawione przez spółkę argumenty wskazują, że dąży ona w istocie do wykazania nieprawidłowości klasyfikacji taryfowej sprowadzonych towarów. Trafne jest także stanowisko organów celnych, że wymienione przez skarżącą wady decyzji ostatecznej nie wskazują na istnienie w sprawie interesu publicznego, który miałby uzasadniać wyeliminowanie orzeczenia z obrotu prawnego. Z art. 128 Ordynacji podatkowej w związku z art. 262 Kodeksu celnego wynika, że decyzje, od których nie służy odwołanie, są ostateczne, a ich uchylenie lub zmiana, stwierdzenie nieważności oraz wznowienie postępowania może nastąpić tylko w przypadkach przewidzianych w ustawach. Decyzją ostateczną jest decyzja, od której nie przysługuje odwołanie, a contrario decyzją nieostateczną jest decyzja, od której można wnieść odwołanie. Przykładem decyzji ostatecznej jest każda decyzja wydana w drugiej instancji, a także decyzja pierwszoinstancyjna, która w ustawowym terminie nie została zaskarzona; została zaskarżona, ale odwołaniu strony nie nadano biegu z przyczyn zawartych w ustawie bądź nie podlega zaskarżeniu w trybie administracyjnym. W tym kontekście należy stwierdzić, że interes publiczny przemawia za pewnością prawa i trwałością decyzji ostatecznych. Mają rację organy celne, że w rozpoznawanej sprawie nie występuje przesłanka interesu publicznego, który miałby przemawiać za uchyleniem ostatecznej decyzji administracyjnej. Zdaniem skarżącej, interes publiczny miałby polegać na wyeliminowaniu z obrotu decyzji ostatecznej, która - jej zdaniem - narusza prawo. Sąd zauważa, że niewątpliwie w interesie publicznym leży, aby wydawane przez organy administracji publicznej decyzje były zgodne z prawem. Istnieją przy tym rozwiązania proceduralne, które pozwalają osiągnąć taki pożądany stan rzeczy. Należy do nich przede wszystkim uprawnienie strony do wniesienia odwołania od decyzji organu I instancji, a później skarga do sądu administracyjnego. Należy zauważyć, że skarżąca ze wskazanych uprawnień w niniejszej sprawie nie potrafiła właściwie skorzystać. Jeśli chodzi natomiast o wyjątki od trwałości decyzji ostatecznej (to trzeba zauważyć, że w odniesieniu do decyzji organów administracji celnej zawierających wady) przepisy ustawowe przewidują je w razie wystąpienia przesłanek do stwierdzenia nieważności decyzji (art. 147 Ordynacji podatkowej w związku z art. 262 Kodeksu celnego) albo wznowienia postępowania (art. 240 Ordynacji podatkowej w związku z art. 262 Kodeksu celnego). Skarżąca spółka kwestionując decyzje ostateczną z dnia [...] r. nie powołał się jednak na przytoczone wyżej przepisy, ale oparł się na art. 2651 § 1 Kodeksu celnego. Ten przepis stanowi odmienną podstawę wzruszenia decyzji ostatecznej, opartej na innych przesłankach. W kontekście powołanych wyżej przepisów art. 247 i art. 240 Ordynacji podatkowej nie jest prawidłowe powołanie się przez skarżącą na podstawie art. 2651 § 1 Kodeksu celnego na interes publiczny, który miałby polegać na uchylaniu ostatecznych decyzji, według twierdzeń skarżącej, niezgodnych z prawem. Reasumując art. 2651 § 1 Kodeksu celnego nie jest trybem, który pozwalałby łączyć postępowanie nadzorcze z odwoławczym lub który mógłby zastępować tryb odwoławczy. Badanie zaś interesu publicznego i ważnego interesu strony nie może polegać na ocenie prawidłowości zastosowania przepisów prawa przy wydawaniu decyzji ostatecznej, w przeciwnym wypadku postępowanie to stawałoby się konkurencyjne dla zwykłego postępowania. Oznacza to, że zarzuty dotyczące naruszenia bądź niezastosowania przez organy celne przepisów prawa materialnego, dotyczących kwestii kwalifikacji taryfowej sprowadzonego towaru, w tym postępowaniu należało uznać za bezpodstawne. W ocenie Sądu przy podejmowaniu skarżonej decyzji nie naruszono przepisów prawa procesowego w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Uzasadnienie podjętego rozstrzygnięcia skonstruowane zostało w sposób umożliwiający realizację zasady ogólnej przekonywania (art. 124 Ordynacji podatkowej), a także objaśnia tok myślenia prowadzący do zastosowania konkretnego przepisu prawnego w sprawie; zawiera oba podstawowe jego elementy, a mianowicie uzasadnienie prawne, które wskazuje przepisy mające zastosowaniowe w danej sprawie oraz uzasadnienie faktyczne zawierające wskazanie faktów, na których organ nadzoru się oparł. Wobec tego zgodnie z art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) należało orzec jak w sentencji wyroku. /-/M. Ławniczak /-/T.M. Geremek /-/B. Sokołowska