I SA/Gl 214/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ewa Madej (spr.), Sędzia NSA Eugeniusz Christ, Sędzia WSA Anna Tyszkiewicz-Ziętek, Protokolant Izabela Maj, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 lipca 2009 r. sprawy ze skargi J. Z. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od spadków i darowizn oddala skargę. J.Z. wniósł skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...]r. nr [...], którą utrzymana została w mocy decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...]r. nr [...], ustalająca skarżącemu wysokość zobowiązania w podatku od spadku i darowizn w kwocie [...] zł z tytułu nabycia spadku po zmarłym ojcu J.Z. Wymiaru podatku organ pierwszej instancji dokonał w oparciu o treść zeznania podatkowego, złożonego przez spadkobierców w dniu [...]r., przyjmując za podstawę zadeklarowaną wartość majątku spadkowego. Decyzja została wydana na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1, art. 5, art. 6 ust. 1 pkt 1, art. 6 ust. 4, art. 7 ust. 1, art. 9 ust. 1 pkt 1, art. 14 ust. 1, 2 i 3 pkt 1 oraz art. 15 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (tekst jednolity: Dz. U. z 2004 r. Nr 142, poz. 1514 ze zm.) oraz art. 21 § 1 pkt 2 i art. 207 Ordynacji podatkowej. W odwołaniu od decyzji pierwszej instancji podatnik zarzucił, że organ nie uwzględnił zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, gdyż błędnie przyjął iż miesięczny termin do złożenia zeznania podatkowego liczy się od dnia uprawomocnienia się postanowienia o nabyciu spadku, a nie od daty otrzymania przez podatnika odpisu tegoż prawomocnego postanowienia. Podkreślił, że postanowienie z dnia 8 maja 2008 r. otrzymał dopiero 20 sierpnia 2008 r. i bez zwłoki (26 sierpnia 2008 r.) złożył zeznanie podatkowe, czym spełnił wymóg złożenia tego zeznania w terminie miesiąca, o którym mowa w art. 4a ust. 1 pkt 1. W dalszej części odwołania podatnik powołał się także na regulację z art. 4a ust. 2 i wskazał, że o nabyciu spadku dowiedział się dopiero z otrzymanego odpisu postanowienia, zatem dopiero od tego momentu winno się liczyć termin do złożenia zeznania podatkowego. Rozpoznając odwołanie organ II instancji przedstawił stan faktyczny sprawy, a mianowicie, że (jak wynika z postanowienia Sądu Rejonowego w S. z dnia 8 maja 2008 r. sygn. akt [...]) po zmarłym w dniu [...]r. J.Z. spadek nabyła jego żona D.Z. i syn J.Z. – po ½ każde z nich. Postanowienie o nabyciu spadku uprawomocniło się w dniu 30 maja 2008 r.. W dniu 26 sierpnia 2008 r. spadkobiercy złożyli wspólne zeznanie podatkowe, w którym jako przedmiot spadku wykazali udział w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego oraz udział w garażu, o łącznej wartości [...] zł. W oparciu o te dane organ ustalił wielkość zobowiązania podatkowego każdego ze spadkobierców. W dalszym wywodzie uzasadnienia decyzji odwoławczej organ podkreślił, że warunkiem skorzystania przez osoby najbliższe z prawa do zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn jest zgłoszenie nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych w terminie miesiąca od dnia uprawomocnienia się postanowienia sądu o stwierdzeniu nabyciu spadku (art. 4a ust. 1 pkt 1). Termin powyższy jest terminem prawa materialnego, co oznacza, ze nie może być przywrócony, w przypadku jego uchybienia. Dalej organ wskazał, że w rozpoznawanej sprawie postanowienie bezspornie uprawomocniło się w dniu 30 maja 2008 r. Termin przesłania odpisu tego postanowienia skarżącemu (20 sierpnia 2008 r.) nie ma znaczenia z punktu widzenia dotrzymania miesięcznego terminu, liczonego od uprawomocnienia się postanowienia. Odnosząc się z kolei do twierdzenia podatnika, że do jego sytuacji ma zastosowanie termin przewidziany w art. 4a ust. 2, organ podkreślił, że nabycie spadku następuje (zgodnie z art. 924 i 925 Kodeksu cywilnego) z chwilą śmierci spadkodawcy czyli otwarcia spadku. Oznacza to, że J.Z. nabył spadek w dniu [...] r., a o fakcie tym niewątpliwie wiedział, skoro był uczestnikiem postępowania sądowego o stwierdzenie nabycia tego spadku. Nie ma zatem żadnych podstaw do przyjęcia, że o nabyciu spadku powziął wiadomość dopiero z datą doręczenia mu odpisu postanowienia sądu w tym przedmiocie. W skardze do sądu administracyjnego J.Z. powtórzył argumentacje zawartą w odwołaniu i wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i zwolnienie z zapłaty podatku zgodnie z art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn, wobec spełnienia przesłanki zawartej w art. 4a ust. 2 tej ustawy.. Organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę w pełni podtrzymał swe stanowisko i wniósł o oddalenie skargi. Na rozprawie skarżący wyjaśnił, że w grudniu 2007 r. odbyło się pierwsze posiedzenie Sądu Rejonowego w S. w związku ze złożonym przez niego i matkę wnioskiem o stwierdzenie nabycia spadku po zmarłym ojcu, na którym to posiedzeniu poinformowano ich, że postanowienie może być wydane dopiero po upływie 6 miesięcy oraz, że na kolejne posiedzenie nie muszą się stawić. Oświadczył, że nie został powiadomiony o terminie posiedzenia w dniu 8 maja 2008 r., zaś wniosek o wydanie odpisu postanowienia złożył 7 maja 2008 r., nie wiedząc, że następnego dnia postanowienie zostanie wydane. Z kolei jego matka uzyskała po kilku dniach informację w Sądzie, że odpis postanowienia zostanie przysłany pocztą, co nastąpiło 20 sierpnia 2008 r. Podtrzymał pogląd, że od tej daty liczony powinien być miesięczny termin do złożenia zeznania podatkowego. Pełnomocnik organu podtrzymał dotychczasowe stanowisko i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie może być uwzględniona, gdyż zaskarżona decyzja podatkowa jest zgodna z prawem. Stan faktyczny sprawy jest niesporny, a istota sporu sprowadza się do kwestii, czy w tym stanie faktycznym podatnik może skorzystać ze zwolnienia podatkowego, przewidzianego w art. 4a ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (tekst jednolity: Dz. U. z 2004 r. Nr 142, poz. 1514 ze zm.). Przepis ten ( w brzmieniu obowiązującym w roku podatkowym 2008) stanowił, że: "1. Zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jeżeli: 1) zgłoszą nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie miesiąca od dnia powstania obowiązku podatkowego powstałego na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 2-8 i ust. 2, a w przypadku nabycia w drodze dziedziczenia w terminie miesiąca od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku, z zastrzeżeniem ust. 2 i 4, oraz 2) udokumentują - w przypadku gdy przedmiotem nabycia tytułem darowizny lub polecenia darczyńcy są środki pieniężne, a wartość majątku nabytego łącznie od tej samej osoby w okresie 5 lat, poprzedzających rok, w którym nastąpiło ostatnie nabycie, doliczona do wartości rzeczy i praw majątkowych ostatnio nabytych, przekracza kwotę określoną w art. 9 ust. 1 pkt 1 - ich otrzymanie dowodem przekazania na rachunek bankowy nabywcy albo jego rachunek prowadzony przez spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową lub przekazem pocztowym. 2. Jeżeli nabywca dowiedział się o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych po upływie terminów, o których mowa w ust. 1 pkt 1, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, stosuje się, gdy nabywca zgłosi te rzeczy lub prawa majątkowe naczelnikowi urzędu skarbowego nie później niż w terminie miesiąca od dnia, w którym dowiedział się o ich nabyciu, oraz uprawdopodobni fakt późniejszego powzięcia wiadomości o ich nabyciu. 3. W przypadku niespełnienia warunków, o których mowa w ust. 1 i 2, nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych podlega opodatkowaniu na zasadach określonych dla nabywców zaliczonych do I grupy podatkowej". W takim stanie prawnym, zdaniem Sądu, skarżący nie mógł skorzystać ze zwolnienia podatkowego, gdyż złożenie przez niego zeznania podatkowego w dniu 26 sierpnia 2008 r. nie nastąpiło w terminie miesiąca od uprawomocnienia się postanowienia o nabyciu spadku (art. 4a ust. 1 pkt 1 in fine), co jest w sprawie niesporne. Postanowienie o stwierdzeniu nabycia spadku, wydane w dniu 8 maja 2008 r. uprawomocniło się 30 maja 2008 r., zatem miesięczny termin do złożenia zeznania został ewidentnie przekroczony. Jak zasadnie wyjaśnił organ podatkowy, termin powyższy, jako kreujący uprawnienie strony, jest terminem prawa materialnego i jego upływ wywiera wprost określone skutki prawne (utrata prawa do zwolnienia), których nie można anulować poprzez przywrócenie terminu. Przywrócenie terminu odnosi się bowiem wyłącznie do terminów procesowych. Należy przy tym podkreślić, że niedochowanie terminu prawa materialnego powoduje wskazane wyżej skutki bez względu na przyczynę (zawinioną bądź niezawinioną) jego uchybienia. Z tego też względu żadnego znaczenia dla oceny przesłanki zwolnienia podatkowego nie mają, podnoszone przez skarżącego, okoliczności związane z postępowaniem sądowym w sprawie stwierdzenia nabycia spadku. Ówcześnie obowiązujący termin miesięczny od uprawomocnienia się postanowienia był stosunkowo krótki, co zostało dostrzeżone przez ustawodawcę, który nowelizując powyższy przepis wydłużył ten termin do sześciu miesięcy. Nie mniej zmiana powyższa weszła w życie dopiero z dniem 1 stycznia 2009 r. i nie dotyczy przypadków, w których obowiązek podatkowy powstał przed 31 grudnia 2008 r. (ustawa z dnia 10 października 2008 r. Dz. U. Nr 203, poz. 1267). W niniejszej sprawie nie może mieć również zastosowania, zacytowany wyżej ust. 2 art. 4a, który przewiduje miesięczny termin liczony od dnia dowiedzenia się przez podatnika o nabyciu spadku. Przekonanie skarżącego o tym, że dowiedział się o nabyciu spadku dopiero z chwilą otrzymania odpisu prawomocnego postanowienia. o stwierdzeniu nabycia spadku jest całkowicie błędne. Należy zatem przypomnieć, że zgodnie z art. 924 Kodeksu cywilnego "spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy", a art. 925 tej ustawy stanowi, że "spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku". W okolicznościach tej sprawy nie ma wątpliwości, że skarżący dowiedział o nabyciu spadku w chwili powiadomienia go o śmierci ojca, co prawdopodobnie miało miejsce bezpośrednio po zaistnieniu tego zdarzenia (J.Z. zmarł [...]r.). Skarżący miał zatem świadomość nabycia spadku po ojcu, gdyż jeszcze w 2007 r. złożył wraz z matką wniosek do Sądu Rejonowego w S. o stwierdzenia nabycia spadku. Nie może więc skutecznie twierdzić, że wiadomość o nabyciu spadku powziął dopiero po otrzymaniu odpisu postanowienia, o którego wydanie sam wystąpił, wskazując siebie jako jednego ze spadkobierców. Postanowienie o stwierdzeniu nabycia spadku ma wyłącznie charakter deklaratoryjny i potwierdza jedynie fakt nabycia spadku, które to nabycie – z mocy art. 925 Kc – nastąpiło z chwilą otwarcia spadku, a więc z chwilą śmierci spadkodawcy. Regulacja zawarta w art. 4a ust. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn ma zastosowanie tylko wówczas, gdy podatnik rzeczywiście w późniejszym terminie dowiedział się o nabyciu spadku, np. nie wiedział o śmierci spadkodawcy. Mając powyższe ustalenia na względzie Sąd uznał wydaną decyzję z odpowiadającą prawu i dlatego orzekł o oddaleniu skargi, jako nieuzasadnionej, na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).