I SA/Wr 293/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Lidia Błystak, Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Radom (sprawozdawca), Sędzia WSA Marta Semiczek, Protokolant Ewelina Bedyńska, po rozpoznaniu w dniu 1 lipca 2009 r. w Wydziale I na rozprawie sprawy ze skargi E. T.SA z siedzibą w B. na indywidualną interpretację Ministra Finansów wydana przez upoważnionego Dyrektor Izby Skarbowej w P. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego I. uchyla zaskarżoną interpretację, II. zasądza od Ministra Finansów ma rzecz skarżącej E. T. SA kwotę 457 zł (czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Przedmiotem skargi jest indywidualna interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w P. działającego z upoważnienia Ministra Finansów adresowana do skarżącej, a zwierająca wykładnię przepisów ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym. Jak wynikało z akt sprawy skarżąca w dniu 28 sierpnia 2008 r. zawnioskowała o udzielnie indywidualnej interpretacji przepisów prawa, przedstawiając stan faktyczny na tle którego zaistniała wątpliwość, wynikało z niego że skarżąca produkuje, dystrybuuje oraz obraca energia elektryczną. Zdecydowaną jej większość sprzedaje wydając do sieci najwyższego napięcia, której operatorem jest P. w ramach umowy z P. S.A., jednakże część energii przekazuje na potrzeby ogólne, tj. sprzedaży firmom z otoczenia, przyłączonym do sieci spółki, co podlega opodatkowaniu, podobnie jak zużycie na potrzeby administracyjno gospodarcze oraz zużywa w procesie produkcji energii elektrycznej, energii elektrycznej i ciepła w skojarzeniu oraz na cele podtrzymywania tych procesów (ta czynność także podlega opodatkowaniu ale jest zwolniona od opodatkowania). Cześć energii przeznaczonej na potrzeby ogólne nie jest przekazywana przez spółkę bezpośrednio w miejsca docelowe (a więc do odbiorców, obiektów administracyjnych czy uczestniczących w procesie produkcji) tylko i wyłącznie przy użyciu własnej infrastruktury, co wynika z faktu, że na pewnym odcinku należące do spółki bloki produkcyjne produkujące energię elektryczną są połączone z ww. obiektami docelowymi infrastrukturą podmiotu trzeciego tj. siecią najwyższego napięcia P.. W tych uwarunkowaniach technicznych w ramach energii wydawanej do sieci, mierzonej licznikami znajdującymi się na styku infrastruktury spółki i sieci operatora, znajduje się także ta jej cześć, która finalnie przeznaczona jest na opisane wyżej cele ogólne. Równolegle z wydaniem energii do sieci spółka pobiera z niej energię przeznaczoną na cele ogólne, wg wskazań liczników znajdujących się na styku infrastruktury P. i spółki. Przedstawiony tryb postępowania jest uwarunkowany względami technicznymi, ale także bezpieczeństwa, bowiem energia służy do procesów produkcyjnych – bezpiecznego odstawienia i uruchomienia bloków produkcyjnych, zasilania urządzeń i ciągów technologicznych, zabezpieczania zaplecza administracyjno gospodarczego. W istocie przy odpowiedniej infrastrukturze byłoby możliwe zasilanie wszystkich urządzeń i maszyn na terenie spółki bezpośrednio z jej bloków produkcyjnych, takie rozwiązanie godziłoby jednak w bezpieczeństwo spółki, zagrożone prawdopodobieństwem awarii czy też koniecznością konserwacji urządzeń. Zgodnie z umową pomiędzy P. a spółką wprowadzono jednostkę tzw. energii grafikowanej dla potrzeb ogólnych, przy pomocy której określa się zużycie energii na cele przeznaczonej na potrzeby ogólne, część energii (zgrafikowana) wydawanej przez spółkę do sieci najwyższego napięcia nie jest przedmiotem sprzedaży ani innej czynności na rzecz P. gdyż zamiarem stron jest korzystanie jedynie z sieci P. na pewnym odcinku przesyłu energii (z bloków produkcyjnych do jednostki grafikowanej dla potrzeb ogólnych). Istotne jest przy tym, że w sieci najwyższego napięcia nieustannie znajduje się energia elektryczna pochodząca z różnych źródeł i od różnych podmiotów. Po tym jak wpłynie ona do sieci nie jest możliwe rozróżnienie jej rodzaju czy źródła, w konsekwencji nie jest możliwym ustalenie czy do jednostki potrzeb ogólnych powraca ta sama energia (uprzednio zgrafikowana na cele ogólne), przy czym z uwagi na przedmiot wyrobu kwesta ta nie ma dla stron umowy żadnego znaczenia. W tym stanie faktycznym spółka postawiła pytanie dotyczące opodatkowania przedstawionych wyżej czynności, tj. czy po stronie spółki dwukrotnie występują czynności opodatkowane podatkiem akcyzowym – zarówno z tytułu wydania energii elektrycznej do sieci najwyższego napięcia, jak i z tytułu sprzedaży energii firmom z otoczenia spółki, zużycia jej na cele administracyjno gospodarcze oraz w procesach produkcyjnych (choć w tym ostatnim przypadku korzystałaby ze zwolnienia). Przedstawiając swoje stanowisko spółka stwierdziła, że opodatkowanie wystąpi tylko raz, bowiem wydanie energii do sieci najwyższego napięcia nie jest opodatkowane, obowiązek podatkowy dotyczy wyłącznie sprzedaży i przekazaniu energii na wskazane cele. Uzasadniając swój pogląd spółka powołała się na przepis art. 4 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 28 poz. 257 ze zm. – dalej powoływana jako u.p.a.) wskazując, że w jego zakresie przedmiotowym nie mieszczą się ww. czynności. Dodatkowo zaznaczała, że w przypadku różnic pomiędzy przewidywanym zużyciem energii grafikowanej a jej faktycznym zużyciem pobrana nadwyżka stanowi po stronie spółki zakup zaś niedobór jej sprzedaż. Katalog czynności przewidzianych w powołanym przepisie ma charakter zamknięty, co wyklucza jego rozszerzającą interpretację i objecie opodatkowaniem także przekazania przez spółkę energii do sieci najwyższego napięcia. Do takich wniosków prowadzi także zasada racjonalnego ustawodawcy, który na gruncie ustawy o podatku akcyzowym posługuje się pojęciem wydania, a zatem chcąc opodatkować czynność przekazania energii do sieci najwyższego przesyłu (wydanie towaru niezależnie od celu czy okoliczności) dałby temu wyraz w treści stosownego przepisu. Podobne wnioski należy wyprowadzić z zasady jednokrotności opodatkowania podatkiem akcyzowym. W dniu 21 listopada 2008 r. Minister Finansów działając poprzez upoważniony organ podatkowy udzielił wiążącej interpretacji uznając stanowisko spółki za nieprawidłowe, po przytoczeniu stanu faktycznego i postawionego w związku z nim zapytania wskazał na przepisy art. 2 ust. 3 u.p.a. wyjaśniając, że istotą sprawy jest zagadnienie związane z opodatkowaniem poboru przez spółkę z sieci najwyższego napięcia energii elektrycznej zużywanej na tzw. potrzeby ogólne, która rozliczana jest przy uwzględnieniu faktycznego jej zużycia mierzonego w miejscu powrotnego jej wprowadzenia do sieci spółki. Wskazując na specyfikę towaru jakim jest energia elektryczna organ podatkowy wskazał na trudności związane z ustaleniem momentu jej dostarczenia do odbiorcy. Prawdą jest, że w sieci nie można już wyodrębnić energii wyprodukowanej przez spółkę jedynie jej ilość, odbiorca pobiera elektryczność stale obecną w sieci i płaci za jej zużycie. Trudno wskazać różnicę pomiędzy momentem dostarczenia energii przez producenta a jej odbiorem przez użytkownika końcowego, którym jest wnioskodawca. Powołując art. 6 Dyrektywy Rady 92/12/EWG z dnia 25 lutego 1992 r. w sprawie ogólnych warunków dotyczących wyrobów podlegających podatkowi akcyzowemu, ich przechowywania, przepływu oraz kontrolowania (Dz. Urz. UE L 76 str. 1 ze zm.) organ wskazał, że podatek akcyzowy staje się wymagalny w chwili dopuszczenia do konsumpcji, z kolei zgodnie z art. 21 ust. 5 Dyrektywy Rady 2003/96/WE z dnia 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (Dz. Urz. EU L nr 283 str. 1 ze zm.) energia winna podlegać opodatkowaniu wymagalnemu w momencie dostawy przez dystrybutora lub redystrybutora. Z uwagi na brak możliwości wskazania konkretnego momentu przepływu energii przez dany odcinek sieci, niemożność jej magazynowania i dostarczenia w późniejszym terminie, trudno wskazać różnicę między momentem dostawy energii do sieci a momentem jej odbioru przez użytkownika końcowego. Powołując art. 4 ust. 1 pkt i pkt 9 i art. 6 ust. 5 u.p.a. i fakt implementacji dyrektyw przez Polskę organ wskazał, że moment wydania energii do sieci najwyższego napięcia i moment jej poboru z sieci są tożsame, co oznacza, że stanowisko spółki nie jest prawidłowe i przesuniecie momentu powstania obowiązku podatkowego z uwzględnieniem zasad grafikowania nie znajduje uzasadnienia w obowiązujących przepisach. Przy czym zasad rozliczenia nie mogą zmieniać wskazane przez spółkę względy techniczne. Wbrew zarzutom spółki nie dojdzie do podwójnego opodatkowania, bowiem przepisy ustawy o podatku akcyzowym okoliczności te wyłączają (art. 4 ust. 5 u.p.a.). Wskazał także organ podatkowy na zwolnienie od podatku energii zużywanej w procesie produkcji oraz jego warunki, wskazując także, że ustawa nie zawiera pojęcia energii grafikowanej i potrzeb ogólnych. W wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa spółka wskazała, że wbrew obowiązującym przepisom art. 14c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.; dalej O.p.) organ podatkowy nie wskazał prawidłowego stanowiska w sprawie i nie odpowiedział na postawione pytanie dotyczące opodatkowania podejmowanych prze stronę czynności –wydania energii do sieci i jej przekazania na potrzeby ogólnoadministracyjne. (czy dwukrotnie nastąpią czynności podlegające opodatkowaniu). Pominął w swojej odpowiedzi organ podatkowy zakres opodatkowania wynikający z art. 4 u.p.a, który ma charakter katalogu zamkniętego. Wszelkie rozważania dotyczą momentu powstania obowiązku podatkowego, tymczasem ma on charakter wtórny w odniesieniu do zakresu opodatkowania. Niezależnie od tego interpretacja jest wewnętrznie sprzeczna, bowiem z jednej strony uważa on, że przekazanie energii do sieci winno być postrzegane łącznie z dalszym jej przeznaczeniem, dalej zaś twierdzi zupełnie coś innego. W dniu 7 stycznia 2009 r. Minister Finansów odpowiadając na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, podtrzymał swoje stanowisko w sprawie. Wskazując, że opodatkowaniu podlega sprzedaż, jednakże spółka w sposób nieprawidłowy opisała swój pogląd co do sposobu rozliczania podatku w momencie poboru energii z sieci, co nie może być uznane za słuszne z uwagi na art.. 6 ust. 5 u.p.a. Jednocześnie organ w interpretacji wskazywał na jednokrotność opodatkowania podatkiem akcyzowym, a zatem kwestia podwójnego opodatkowania nie budzi wątpliwości, podatek pobierany jest raz nie twierdzono, że występują dwie czynności podlegające opodatkowaniu, jest jedna – sprzedaż. Przyjęcia poglądu spółki prowadziłoby do nabywania energii, której spółka nie jest właścicielem i od której nie odprowadzono podatku. W skardze strona zarzucała naruszenie prawa materialnego – art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku akcyzowym poprzez uznanie, że przedmiotem opodatkowania jest wydanie energii elektrycznej, prawa procesowego, art. 14b § 1 O.p. poprzez wydanie interpretacji, która nie dotyczy indywidualnej sprawy spółki i art. 14c § 2 O.p. poprzez pominięcie prawidłowego stanowiska w sprawie. Wnosiła o uchylenie ww. interpretacji. W uzasadnień wskazał, że w istocie organ podatkowy nie odpowiedział na jej pytanie zajmując się odrębną i nie poruszana przez stronę kwestia obowiązku podatkowego, nie zaś zakresu opodatkowania. W ocenie spółki przekazanie energii do sieci nie podlega opodatkowaniu, w odróżnieniu od jej sprzedaży firmom z otoczenia i zużycia na potrzeby własne i produkcji, o czym przesądza art. 4 ust. 1 i 2 u.p.a. (przekazanie do sieci nie jest sprzedażą i nie mieści się w zamkniętym katalogu art. 4 ust. 2 u.p.a). Potwierdzeniem tej tezy jest wykładnia wewnętrzna – pojęcie wydanie jest znane ustawie o u.p.a., a zatem ustawodawca chcąc opodatkować taką czynność z pewnością dokonałby takiego zapisu w art. 4 u.p.a., poz tym wydanie związane jest z określonym celem a nie abstrakcyjne). Przesadza o tym także zasada jednokrotności opodatkowania akcyzą. Organ podatkowy opisał moment powstania obowiązku podatkowego, choć to element wtórny do zasadności opodatkowania, uznał tym samym, że czynność nie podlegająca opodatkowaniu rodzi obowiązek podatkowy, wskazując jego moment, co świadczy o błędnym rozumieniu zakresu opodatkowania akcyzą. Organ dokonał nadinterpretacji stanu faktycznego, bowiem błędnie przyjął, co wynika z treści interpretacji, że spółka przesuwa moment rozliczenia podatku akcyzowego na chwilę pobrania energii z sieci, co nie odpowiada prawdzie, poza tym kwesta ta nie była przedmiotem pytania, zaś spółce znana jest interpretacja, że obowiązek podatkowy powstaje w momencie wydania energii do sieci najwyższego napięcia. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), stanowiąc w przepisie art. 1 § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Uchylenie decyzji może nastąpić w sytuacji, gdy wydanie zaskarżonej decyzji nastąpiło w wyniku naruszenia prawa materialnego lub procesowego, które to naruszenie miało lub mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt. 1 a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 4a powołanej ustawy procesowej, kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydane w indywidualnych sprawach. Sąd w składzie orzekającym w rozpoznawanej sprawie, biorąc pod uwagę wskazane powyżej przepisy a także kryteria oceny zaskarżonego aktu administracyjnego w postaci pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego wydanej w indywidualnych sprawach, określone w przepisach ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, znalazł podstawy do stwierdzenia, że zaskarżona interpretacja została wydana z naruszeniem przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie. Tytułem wstępu należy zauważyć, że o ile sądowa kontrola interpretacji sprowadza się do oceny pod względem zgodności z prawem w trzech płaszczyznach (procesowej, ustrojowej i materialnoprawnej), to kontrola ta nie może polegać na zastępowaniu organów przez sąd w procesie wykładni przepisów, których dotyczy interpretacja, w sytuacji, gdy organ podatkowy uchybia obowiązkowi należytego rozważenia w interpretacji podstawowych kwestii prawnych występujących w sprawie, której granice zakreśla wniosek o wydanie indywidualnej interpretacji. W postępowaniu w przedmiocie wydania interpretacji tylko i wyłącznie podatnik (albo płatnik, albo inkasent) uprawniony jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Powyższe dane przedstawia przy tym w całym niezbędnym dla oceny prawnej zakresie wprost w treści wniosku, który kieruje do organu mającego wydać interpretację (art. 14b § 2 O.p.. W ten sposób dochodzi do zakreślenia ram zagadnienia podatkowoprawnego, którego dotyczy wniosek o indywidualną interpretację. Taka też sytuacja wystąpiła w rozpoznawanej sprawie. Podatnik w sposób wyczerpujący przedstawił we wniosku z dnia 28 sierpnia 2008 r. stan faktyczny, na tle którego powstała po jego stronie wątpliwość co do interpretacji przepisów prawa podatkowego, tj. czy po stronie spółki dwukrotnie występują czynności opodatkowane podatkiem akcyzowym – zarówno z tytułu wydania energii elektrycznej do sieci najwyższego napięcia, jak i z tytułu sprzedaży energii firmom z otoczenia spółki, zużycia jej na cele administracyjno gospodarcze oraz w procesach produkcyjnych. Kolejno przedstawił własne stanowisko dotyczące interpretacji przepisu prawa. Należy również wskazać, iż zgodnie z art. 14c § 1 O.p. interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie. W razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym, o czym stanowi § 2 powoływanego przepisu. Z powyższych regulacji wynika zatem, że ocena stanowiska wnioskodawcy, wyrażana poprzez uznanie go za prawidłowe lub błędne, jest tylko jednym z elementów interpretacji, wymienionych w art. 14c § 1 O.p. Drugim jest natomiast uzasadnienie tej oceny, a w przypadku, gdy jest ona negatywna, interpretacja zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym. Są to elementy o równorzędnym znaczeniu. Zaznaczyć trzeba, że oba elementy udzielonej interpretacji indywidualnej winny się odnosić do stanowiska wyrażonego przez wnioskodawcę na tle przedstawionego stanu faktycznego. Wydawane w ramach postępowania interpretacyjnego rozstrzygnięcie musi spełniać wszystkie określone w przepisach Ordynacji podatkowej wymagania przewidziane dla decyzji organów podatkowych. Tylko łączne spełnienie warunków wskazanych w art. 210 O.p. pozwala uznać, że decyzja interpretacyjna odpowiada prawu pod względem proceduralnym. A zatem wadliwe uzasadnienie decyzji interpretacyjnej uprawnia Sąd administracyjny do jej uchylenia. Taka zaś sytuacja miała miejsce w rozpatrywanej sprawie. W ocenie Sądu przedstawiony we wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji stan faktyczny był wyczerpujący. Wnioskodawca również w prawidłowy sposób przedstawił własne stanowisko w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego. Za wadliwą należy natomiast uznać interpretację indywidualną wydaną przez upoważniony organ podatkowy z uwagi na niezachowanie wymogów wprowadzonych w art. 14c § 1 i 2 O.p. O ile bowiem organ w sposób prawidłowy wyraził swoją ocenę stanowiska wnioskodawcy, o tyle już uzasadnienie prawne tej oceny jest błędne z uwagi na fakt, że wywody organu uzasadniające wyrażoną ocenę stanowiska podatnika nie dotyczą kwestii przez niego przedstawionej. Wnioskodawca zadał bowiem pytanie w zakresie przedmiotu opodatkowania podatkiem akcyzowym, tj. czynności podejmowanych w procesie obrotu energią elektryczną (art. 4 u.p.a.). Natomiast organ wydający interpretację w motywach swojego rozstrzygnięcia odnosi się do momentu dostarczenia energii elektrycznej do odbiorcy, rozważając przy tym różnicę między momentem dostawy energii do sieci a momentem jej odbioru przez użytkownika końcowego (art. 6 u.p.a.). Różnica między kwestią wskazaną przez wnioskodawcę a kwestią będącą przedmiotem rozważań organu podatkowego jest istotna. Z punktu widzenia podatnika odpowiedź na jego pytanie rodzi skutki dla rozmiaru obciążenia podatkowego w podatku akcyzowym. Natomiast uzasadnienie interpretacji może mieć znaczenie dla określenia momentu, w którym powstaje ten ciężar podatkowy. Rację ma zatem strona skarżąca, gdy zarzuca organowi udzielającemu interpretacji podatkowej zajęcie się odrębną i nie poruszaną przez stronę kwestią. Uzasadnienie interpretacji jest szczególnie istotne, tak jak w niniejszej sprawie, w razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy. W tej sytuacji uzasadnienie prawne nie może bowiem dotyczyć innej kwestii niż stanowisko ocenione w niekorzystny dla wnioskodawcy sposób. Uzasadnienie prawne, o którym mowa w art. 14c § 2 O.p. musi stanowić rzetelną informację dla wnioskodawcy, dlaczego w jego sprawie ww. przepisy znajdują zastosowanie, a także dlaczego wyrażony przez niego pogląd nie zasługuje na uwzględnienie. Należy podkreślić, że powyższy wywód dodatkowo wzmacnia art. 14h O.p. poprzez odesłanie do odpowiedniego stosowania przepisu art. 121 § 1 tej ustawy, statuującego zasadę zaufania do organów podatkowych. W ocenie Sądu, powyższą zasadę należy traktować nie tylko jako postulat ustawodawcy wobec organów podatkowych, ale także jako przesłankę oceny ich działania. Przenosząc powyższe uwagi na grunt rozpoznawanej sprawy, Sąd stwierdził, że uzasadnienie zaskarżonej interpretacji nie spełnia powyższych wymogów. Organ winien wyjaśnić stronie zasadność przesłanek, którymi kierował się przy przedstawianiu wykładni prawa podatkowego. Organ podatkowy winien uczynić wszystko, aby strona została przekonana o zasadności rozstrzygnięcia, w szczególności w sytuacji gdy wykładnia prawa prezentowana przez organ jest dla niej niekorzystna. Zaprezentowane przez organ upoważniony przez Ministra Finansów uzasadnienie prawne dotyczy tymczasem innej kwestii niż wskazana przez stronę we wniosku i nie wynika z niego dlaczego organ zakwestionował stanowisko podatnika uznając je za nieprawidłowe. Nie wyjaśnił zatem, jakie przesłanki zadecydowały o takim brzmieniu interpretacji. Tym samym naruszył nałożony nań obowiązek zamieszczenia w udzielonej interpretacji indywidualnej prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym, rodzącego po stronie wnioskodawcy zaufanie do działania organu podatkowego (art. 14c § 2 i art. 14h w zw. z art. 121 § 1 O.p.). Zauważonej wady w wydanej interpretacji podatkowej nie sanują wywody zawarte w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa oraz w odpowiedzi na skargę, które dotyczą sprawy przedstawionej we wniosku podatnika. Przedmiotem skargi podatnika jest bowiem sama interpretacja indywidualna i to wobec jej rozstrzygnięcia i uzasadnienia kierowane są zarzuty skargi wnoszonej do sądu administracyjnego. W świetle powyższego Sąd uznał, że zaskarżona interpretacja zapadła z naruszeniem art. 14c § 2, art. 14h w zw. z art. 121 § 1 O.p. co powoduje konieczność jej uchylenia na podstawie art. 146 § 1 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy Minister Finansów powinien prawidłowo uzasadnić sporządzoną pisemną indywidualną interpretację podatkową oraz uwzględnić wskazanie i dokonaną przez Sąd ocenę prawną obowiązków organów podatkowych w zakresie udzielania i uzasadniania interpretacji przepisów prawa podatkowego w sprawach indywidualnych. Z uwagi na poczynione na wstępie stwierdzenia w odniesieniu do granic kontroli sądowej działania organów podatkowych w sprawach indywidualnych interpretacji podatkowych, Sąd odstępuje od dokonania prawidłowości udzielonej interpretacji. Tym samym nie odnosi się do zarzutów zgłoszonych w tym zakresie przez podatnika. O kosztach sądowych orzeczono w oparciu o art. 200, art. 205 § 1 art. 209 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz § 2 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 2 grudnia 2003 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. Nr 212, poz. 2075).