I SA/Gd 363/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ewa Kwarcińska, Sędziowie Sędzia NSA Elżbieta Rischka (spr.), Sędzia NSA Alicja Stępień, Protokolant Sekretarz Sądowy Dorota Zawiślińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 14 lipca 2009 r. sprawy ze skargi "A" w T. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 2 kwietnia 2009 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie umorzenia zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędy Skarbowego z dnia 30 grudnia 2008 r. nr [...] 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana; 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 200 (dwieście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Sygn. I SA/Gd 363/09 U z a s a d n i e n i e Zaskarżoną do sądu decyzją Dyrektor Izby Skarbowej działając na podstawie: - art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), - art. 18 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 15 kwietnia 2005 r. o pomocy publicznej i restrukturyzacji publicznych zakładów opieki zdrowotnej (Dz. U. Nr 78, poz. 684 ze zm.) w związku z art. 67a § 1 i art. 67c § 1 oraz art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej, po rozpatrzeniu odwołania wniesionego przez Szpital [...] z/s w T., od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 30 grudnia 2008 r. Nr [...] umarzającej z urzędu postępowanie w sprawie umorzenia zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych od wypłaconych wynagrodzeń zatrudnionych pracowników (PIT-4) za okres 09/2004 i 12/2004, wszczęte w związku z otrzymaną decyzją Wojewody z dnia 30 sierpnia 2007 r. Nr [...] o zakończeniu postępowania restrukturyzacyjnego w stosunku do Szpitala [...] w T. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Podstawą powyższego rozstrzygnięcia, był następujący stan faktyczny: W dniu 3 września 2007 r. do Urzędu Skarbowego wpłynęła decyzja Wojewody z dnia 30 sierpnia 2007 r. Nr [...] o zakończeniu postępowania restrukturyzacyjnego w stosunku do Szpitala [...] w T. W dniu 14 grudnia 2007 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego wystosował do Wojewody pismo w którym wskazał, iż w związku z brzmieniem art. 5 i art. 67c § 1 ustawy Ordynacja podatkowa - do stosowania których odsyła art. 18 ust. 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2005 r. o pomocy publicznej i restrukturyzacji publicznych zakładów opieki zdrowotnej a także po zapoznaniu się ze stanowiskiem Ministra Finansów z dnia 11 maja 2005 r. zawartym w piśmie nr FS12-0310-VI-8-3/05 skierowanym do Ministra Zdrowia w sprawie zakresu umorzeń zobowiązań publicznoprawnych na podstawie ustawy o pomocy publicznej i restrukturyzacji publicznych zakładów opieki zdrowotnej - nie jest możliwe wydanie wskazanej w art. 28 ust. 3 ww. ustawy z dnia 15 kwietnia 2005 r. decyzji o umorzeniu zgłoszonych przez ww. Szpital do restrukturyzacji zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych od wypłaconych wynagrodzeń zatrudnionych pracowników (PIT-4) za okres 09/2004 i 12/2004. W związku z powyższym organ podatkowy postanowieniem z dnia 18 stycznia 2008 r. zawiesił z urzędu przedmiotowe postępowanie ze względu na konieczność rozstrzygnięcia przez Ministra Zdrowia kwestii stwierdzenia nieważności w/w decyzji Wojewody z dnia 30 sierpnia 2007 r. w części dotyczącej objęcia restrukturyzacją zaległości Szpitala [...] w T. jako płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych od wypłaconych wynagrodzeń zatrudnionych pracowników (PIT-4) za okres 09/2004 i 12/2004. Minister Zdrowia decyzją nr [...] z dnia 14 marca 2008 r. odmówił stwierdzenia nieważności tej decyzji. W uzasadnieniu Minister Zdrowia stwierdził, że spełnione zostały warunki określone w art. 6 ust. 2 ustawy o pomocy publicznej i restrukturyzacji publicznych zakładów opieki zdrowotnej, uprawniające Wojewodę do wydania decyzji o zakończeniu postępowania restrukturyzacyjnego wobec Szpitala [...] w T. Okoliczności zaś wskazane przez organ podatkowy w piśmie z dnia 14 grudnia 2007 r. dotyczą interpretacji skutków wydanej przez organ restrukturyzacyjny decyzji, a nie jej wadliwości. Wobec powyższego Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem z dnia 14 maja 2008 r. podjął zawieszone postępowanie i decyzją z dnia 30 grudnia 2008 r. Nr [...] umorzył z urzędu postępowanie w sprawie umorzenia zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych od wypłaconych wynagrodzeń zatrudnionych pracowników (PIT-4) za okres 09/2004 i 12/2004, wszczęte w związku z otrzymaną decyzją Wojewody z dnia 30 sierpnia 2007 r. nr [...] o zakończeniu postępowania restrukturyzacyjnego w stosunku do Szpitala [...] w T. W uzasadnieniu organ podatkowy wskazał, że stosownie do przepisów ustawy Ordynacja podatkowa oraz obowiązującego stanowiska Ministra Finansów zawartego w piśmie z dnia 11 maja 2005 r. Nr FS12-0310-VI-8-3/05 należy uznać, że przedmiotowe zaległości nie są zaległościami podlegającymi restrukturyzacji. Na powyższą decyzję Szpital [...] w T. wniósł odwołanie zaskarżając powyższą decyzję w całości, zarzucając jej naruszenie przepisu art. 208 § 1 i art. 207 § 2 oraz art. 72-76 ustawy Ordynacja podatkowa, a także art. 4, art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 6 ust. 1 pkt 1 i 7 w związku z art. 28 ust. 3 ustawy z dnia 15 kwietnia 2005 r. o pomocy publicznej i restrukturyzacji publicznych zakładów opieki zdrowotnej, poprzez umorzenie z urzędu postępowania w niniejszej sprawie. Szpital wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i stwierdzenie umorzenia należności w kwocie 21.974,30 zł oraz stwierdzenie nadpłaty nienależnie zapłaconego podatku w kwocie 16.193,30 zł wraz z odsetkami i opłatą prolongacyjną, a także o przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji. Stwierdził, że organ podatkowy umorzył z urzędu postępowanie jako bezprzedmiotowe nie rozstrzygając co do istoty sprawy. Powołując wyrok NSA z dnia 10 stycznia 1989 r. sygn. akt SA/Wr 957/88 stwierdził, że w sprawie nie zachodzi bezprzedmiotowość postępowania. Przedstawiając dotychczasowy przebieg postępowania w sprawie stwierdził, że zgodnie z art. 28 ust. 3 ustawy o pomocy publicznoprawnej i restrukturyzacji publicznych zakładów opieki zdrowotnej - decyzja Wojewody o zakończeniu postępowania restrukturyzacyjnego stanowi dla Naczelnika Urzędu Skarbowego podstawę do wydania decyzji o umorzeniu należności publicznoprawnych. W powołanej wyżej ustawie brakuje definicji pojęcia "zobowiązanie publicznoprawne", a jest to niewątpliwie pojęcie szersze niż "zobowiązanie podatkowe" w rozumieniu art. 5 ustawy Ordynacja podatkowa. Zdaniem strony zobowiązania płatnika z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych są zobowiązaniami publicznoprawnymi, których dotyczą przepisy wymienionej ustawy z dnia 15 kwietnia 2005 r. Końcowe płatnik stwierdził, że ze względu na okoliczność zasadności umorzenia wymienionych zobowiązań publicznoprawnych, koniecznym jest stwierdzenie, że Szpitalowi przysługuje zwrot nienależnie zapłaconej zaległości w kwocie 16.193,30 zł wraz z odsetkami i opłatą prolongacyjną, którą to kwotę zapłacono w systemie ratalnym zgodnie z decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 9 listopada 2007 r. Dyrektor Izby Skarbowej trzymując w mocy zaskarżoną decyzję stwierdza, że skoro zgodnie z art. 18 ust. 2 pkt 1 w/w ustawy z dnia 15 kwietnia 2005 r. o pomocy publicznej (...) do restrukturyzacji finansowej zakładów w zakresie umorzenia zobowiązań publicznych wraz z odsetkami z tytułu podatków (...) stosuje się przepisy ustawy Ordynacja podatkowa, tym samym nie ma możliwości umorzenia na wniosek płatnika zaległych podatników i odsetek za zwłokę. Organ odwoławczy przywołując bowiem treść art. 67a § 1, art. 67c § 1 Ordynacji podatkowej zauważa, że przepisy te odnoszą się do płatnika ale tylko w zakresie możliwości odroczenia terminu płatności podatku (zapłaty zaległości podatkowej) bądź rozłożenia na raty zapłaty podatku bądź zaległości podatkowej wraz z odsetkami. Brak podstawy prawnej umożliwiającej udzielenie żądanej ulgi spowodowało, że stało się ono bezskuteczne a tym samym jako bezprzedmiotowe podlegało zdaniem organu odwoławczego umorzeniu na podstawie art. 208 Ordynacji podatkowej. Szpital [...] w T. w skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego zaskarżył w całości decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, zarzucając naruszenie przepisów art. 208 § 1, art. 207 § 2 oraz art. 72-76 Ordynacji podatkowej, a także art. 4, art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 6 ust. 1 pkt 1 i 7 w związku z art. 28 ust. 3 ustawy z dnia 15 kwietnia 2005 r. o pomocy publicznej i restrukturyzacji publicznych zakładów opieki zdrowotnej, poprzez przyjęcie, że wskazana decyzja Wojewody o zakończeniu postępowania restrukturyzacyjnego w stosunku do strony skarżącej nie stanowi podstawy do dania decyzji o umorzeniu należności publicznoprawnych w kwocie 21.974,30 zł. Wskazując na powyższe strona wnosi o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i rozstrzygnięcie o kosztach postępowania według norm przepisanych. W uzasadnieniu skargi strona skarżąca powtarzając w całości treść uzasadnienia odwołania stwierdza, że w tym stanie rzeczy skarga jest zasadna. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wnosząc o jej oddalenie podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja jak i poprzedzająca ją decyzja organu pierwszej instancji naruszają przepisy prawa w stopniu skutkującym wyeliminowanie ich z obrotu prawnego. Otóż zgodnie z treścią art. 4 pkt 1 ustawy z dnia 15 kwietnia 2005 r. o pomocy publicznej i restrukturyzacji publicznych zakładów opieki zdrowotnej (Dz. U. Nr 78, poz. 684 ze zm.) restrukturyzacja finansowa zakładów obejmuje znane na dzień 31 grudnia 2004 r. zobowiązania publicznoprawne, powstałe w okresie od dnia 1 stycznia 1999 r. do dnia 31 grudnia 2004 r. W myśl art. 5 ust 1 w związku z art. 6 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy restrukturyzacja finansowa zakładów polega na umorzeniu zobowiązań publicznoprawnych wraz z odsetkami z tytułu podatków wobec budżetu państwa oraz należności celnych. Stosownie do art. 18 ust. 2 pkt 1 tej ustawy do restrukturyzacji finansowej zobowiązań publicznoprawnych stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60) w zakresie należności wymienionych w art. 6 ust. 1 pkt 1. Przede wszystkim na wstępie należy zwrócić uwagę, iż analizowana ustawa z dnia 15 kwietnia 2005 r. o pomocy publicznej i restrukturyzacji zakładów opieki zdrowotnej stanowi samodzielną podstawę materialno - prawną do umorzenia zobowiązań publicznoprawnych m. in. danego zakładu opieki zdrowotnej (w tym podatków wobec budżetu państwa). Ustawa o pomocy publicznej restrukturyzacji publicznych zakładów opieki zdrowotnej w art. 4 wskazuje m. in. na zobowiązania publicznoprawne (a nie tylko podatkowe) jako podlegające restrukturyzacji. Wprawdzie ustawa ta nie definiuje pojęcia "zobowiązania publicznoprawne" ale nie może budzić wątpliwości, że jest to pojęcie szersze aniżeli "zobowiązanie podatkowe" w rozumieniu art. 5 ustawy Ordynacja podatkowa. Zdaniem sądu podatek dochodowy od osób fizycznych do którego obliczenia, pobrania i wpłacania zobowiązany jest płatnik, jest niewątpliwie zobowiązaniem publicznoprawnym, bowiem płatnik uiszcza go na rzecz podmiotu publiczno - prawnego - budżetu państwa. Restrukturyzacja finansowa zakładów polega na umorzeniu m. in. w/w zobowiązań publicznoprawnych z tytułu podatków (art. 5 ust. 1 w zw. z art. 6 ust. 1 pkt 1 wym. ustawy), jeżeli zakład w dniu wydania decyzji o zakończeniu restrukturyzacji spełni warunki o których mowa w art. 6 ust. 2 wym. ustawy. Natomiast zgodnie z art. 28 ust. 3 ustawy o pomocy publicznoprawnej i restrukturyzacji publicznych zakładów opieki zdrowotnej - decyzja Wojewody o zakończeniu postępowania restrukturyzacyjnego stanowi dla Naczelnika Urzędu Skarbowego podstawę do wydania decyzji o umorzeniu należności publicznoprawnych. W rozważanej sprawie skarżący szpital bezspornie spełnił w/w warunki restrukturyzacji sprecyzowane w decyzji Wojewody z dnia 1 grudnia 2005 r. skutkiem czego decyzją z dnia 30 sierpnia 2007 r. Wojewoda zakończył postępowanie restrukturyzacyjne w stosunku do skarżącego. Zatem decyzja ta stanowiła zgodnie z powołanym wyżej art. 28 ust. 3 samodzielną i jedyną dla organu podatkowego podstawę do umorzenia objętej postępowaniem restrukturyzacyjnym należności publicznoprawnej szpitala w postaci zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych od wypłaconych wynagrodzeń zatrudnionych pracowników (PIT-4) za IX 2004 i XII 2004 r. Tymczasem organy podatkowe odwołując się do treści art. 18 ust. 2 pkt 1 wym. ustawy w myśl którego do restrukturyzacji finansowej zobowiązań publicznoprawnych stosuje się odpowiednio przepisy ustawy Ordynacja podatkowa w zakresie należności podatkowych w sposób nieuprawniony uznały, że zasadność umorzenia spornej zaległości należy rozpoznać w kontekście przesłanek z art. 64a § 1 pkt 3 oraz art. 67c § 1 Ordynacji podatkowej. W tym miejscu należy jeszcze raz podkreślić, że zgodnie z art. 6 ust. 2 wym. ustawy o restrukturyzacji zobowiązania publicznoprawne o których mowa w ust. 1 z tytułu podatków wobec budżetu państwa (...) podlegają umorzeniu, jeżeli zakład w dniu wydania decyzji o zakończeniu restrukturyzacji, spełnia warunki określone w tym przepisie. Skarżąca warunki te niewątpliwie spełniła, co znalazło wyraz w decyzji Wojewody z dnia 30 sierpnia 2007 r. o zakończeniu restrukturyzacji a zatem przedmiotowa zaległość powinna być umorzona przez organy podatkowe. Jednocześnie z uwagi na kompetencje wojewódzkiego sądu administracyjnego które sprowadzają się do badania zgodności z prawem zaskarżonej do sądu decyzji (art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) sąd nie może w niniejszej sprawie wypowiadać się odnośnie zwrotu zapłaconej przez skarżący szpital zaległości z odsetkami a umorzenia której dochodził w postępowaniu restrukturyzacyjnym. Takie żądanie jest bowiem przedmiotem odrębnego postępowania. Z tych przyczyn na mocy art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, art. 152, art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270), orzeczono jak w wyroku.