VI SA/Wa 324/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Danuta Szydłowska Sędziowie Sędzia WSA Andrzej Czarnecki (spr.) Sędzia WSA Ewa Frąckiewicz Protokolant Aneta Stefaniak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 lipca 2009 r. sprawy ze skargi Prezydenta Miasta L. na decyzję Ministra Środowiska z dnia [...] grudnia 2008 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania odwoławczego w sprawie ustalenia opłaty eksploatacyjnej oddala skargę Minister Środowiska decyzją z [...] grudnia 2008 r., po rozpatrzeniu wniosku Prezydenta Miasta L. z [...] marca 1999 r. o ponowne rozpatrzenie sprawy zakończonej decyzją Ministra Ochrony Środowiska, Zasobów Naturalnych i Leśnictwa nr: [...] z [...] marca 1999 r. wymierzającą K. S.A. opłatę eksploatacyjną za rudy miedzi ze złoża M., w IV kwartale 1998 r., umorzył postępowanie odwoławcze z powodu przedawnienia. W wymienionym wniosku z [...] marca 1999 r. Prezydent Miasta L. zarzucał wadliwe wyliczenia opłat eksploatacyjnych, które wg niego powinny być wyliczone od ilości i ceny miedzi i srebra, a nie od ilości i ceny rudy miedzi. Stan sprawy przedstawiał się następująco; Minister Ochrony Środowiska, Zasobów Naturalnych i Leśnictwa decyzją z [...] maja 1999 r. nr [...] utrzymał w mocy decyzję I instancji ustalającą opłaty eksploatacyjne za IV kwartał 1998 r. za wydobycie rudy miedzi z terenów Gmin P., L. i Miasta L.. Decyzja z [...] maja 1999 r. odnosiła się do Gminy P. i Gminy L., w tym również do Miasta L., a w jej uzasadnieniu organ administracji sformułował jednocześnie opłaty od koncentratu miedzi. Decyzja ta oraz decyzje z innych dat ustalające opłaty eksploatacyjne zostały zaskarżone przez Prokuratora Okręgowego w [...] do Naczelnego Sądu Administracyjnego, który wyrokiem z 15 lutego 2000 r. w sprawie II SA 1506/99 wszystkie skargi oddalił, w tym skargę na decyzję z 18 maja 1999 r. Od wyroku tego Prokurator Generalny wniósł rewizję nadzwyczajną i w wyniku jej rozpoznania Sąd Najwyższy wyrokiem z 18 stycznia 2002 r. w sprawie III RN 190/00 uchylił wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego, poddając temu sądowi do rozważenia kwestię, iż opłata eksploatacyjna powinna być naliczana, według prawidłowych kryteriów, nie od ilości rudy miedzi lecz od ilości i ceny wytworzonego z niej koncentratu miedzi. Po ponownym rozpoznaniu sprawy Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 29 maja 2002 r. w sprawie II SA 656/02 uchylił zaskarżone decyzje Ministra Ochrony Środowiska, Zasobów Naturalnych i Leśnictwa w tym również jego decyzję z [...] maja 1999 r. uznając wadliwy sposób uzasadnienia decyzji w części dotyczącej obniżenia wysokości opłaty eksploatacyjnej. Po ponownym rozpatrzeniu wniosku z [...] marca 1999 r. Prezydenta Miasta L., Minister Środowiska decyzją z [...] listopada 2002 r. stwierdzając, że wniosek nie pochodzi od strony postępowania, umorzył postępowanie odwoławcze, gdyż zdaniem ministra wniosek Prezydenta Miasta L. co do jego legitymacji czynnej nie był przedmiotem badania przez Naczelny Sąd Administracyjny. Decyzję tę zaskarżył Prokurator Okręgowy w [...] podnosząc, że zgłosił swój udział w postępowaniu administracyjnym i przed sądem, przysługiwały mu zatem prawa strony. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie postanowieniem z 12 sierpnia 2004 r. w sprawie 6 II SA 1801/03 odrzucił skargę prokuratora na decyzję z [...] listopada 2002 r. i na inne decyzje z tej daty odnoszące się do innych gmin, jako wniesione po terminie. Od tego postanowienia prokurator wniósł skargę kasacyjną i w wyniku jej rozpoznania Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 5 maja 2005 r. w sprawie II GSK 12/05 uchylił zaskarżone postanowienie stwierdzając, że prokuratorowi przysługiwał sześciomiesięczny termin do wniesienia skargi do sądu administracyjnego, a nie jak przyjął to Wojewódzki Sąd Administracyjny termin trzydziestodniowy. Po ponownym rozpoznaniu sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 29 marca 2006 r. w sprawie VI SA/Wa 2401/05 skargi prokuratora na decyzje z [...] listopada 2002 r. oddalił. W ocenie sądu żaden z uprzednio rozpoznających sprawę sąd nie badał legitymacji czynnej podmiotów, które złożyły środki zaskarżenia, a podmioty te, w tym prokurator, nie działały na prawach strony. Od tego wyroku prokurator wniósł skargę kasacyjną, po rozpoznaniu której Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 8 lutego 2007 r. w sprawie II GSK 240/06 zaskarżony wyrok uchylił przekazując sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie. Zdaniem sądu II instancji fakt, że Sąd Najwyższy i Naczelny Sąd Administracyjny nie zakwestionowały legitymacji procesowej gmin oznacza, iż kwestia ta była przedmiotem ich rozważania, chociaż nie została wyartykułowana w uzasadnieniach orzeczeń. Na skutek ponownego rozpoznania sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny wyrokiem z 6 września 2007 r. uchylił wszystkie zaskarżone decyzje Ministra Środowiska z dnia [...] listopada 2002 r., w tym decyzję dotyczącą Miasta L. Sąd stwierdzając, że ocena prawna wyrażona przez Naczelny Sąd Administracyjny wiąże go, zobowiązał ministra do merytorycznego rozpatrzenia sprawy z wniosku Prezydenta Miasta L. o wymierzenie opłaty eksploatacyjnej, mając na względzie wytyczne wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 29 maja 2002 r. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy Minister Środowiska decyzją z [...] grudnia 2007 r. umorzył postępowanie odwoławcze. Powołując się na art. 68 § 1 w związku z art. 21 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j. t. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) stwierdził, że niemożność wydania decyzji nastąpiła skutkiem przedawnienia. Upłynął bowiem okres trzyletni uprawniający organ do wydania i doręczenia decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe. Zatem w chwili obecnej minister nie mógł wydać decyzji zgodnej z oceną prawną Naczelnego Sądu Administracyjnego. Od decyzji tej Prezydent Miasta L. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z wnioskiem o uchylenie zaskarżonej decyzji. Zdaniem skarżącego z chwilą doręczenia decyzji naliczającej opłatę eksploatacyjną powstało zobowiązanie podatkowe, a wymiar tej opłaty miał charakter decyzji konstytutywnej. W związku z tym obowiązek ten przekształcił się w zobowiązanie podatkowe, do którego ma zastosowanie art. 70 Ordynacji podatkowej, a nie wskazany przez ministra art. 68. Wymieniony przepis art. 70 Ordynacji podatkowej minister w swoich rozważaniach całkowicie pominął co stanowiło wadę zaskarżonej decyzji. Po rozpoznaniu skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny wyrokiem z 12 czerwca 2008 r. w sprawie VI SA/Wa 415/08 uchylił zaskarżoną decyzję. W ocenie sądu organ administracji stosując art. 68 § 1 Ordynacji podatkowej nie dokonał subsumcji tego przepisu do konkretnego stanu faktycznego, gdyż stanu faktycznego nie ustalił. Ograniczył się jedynie do stwierdzenia, że ustalił inny stan faktyczny do stanu faktycznego ustalonego przed zaskarżeniem decyzji do Naczelnego Sądu Administracyjnego faktycznie go nie podając. W sprawie były wydane trzy decyzje, zawierające różne rozstrzygnięcia w tym dwie z nich były zaskarżone do NSA. Doszło zatem do naruszenia art. 7, art. 77 § 1 i art. 107 § 3 k.p.a. Rozpoznając sprawę ponownie organ powinien w pierwszej kolejności ustalić stan faktyczny, zwracając uwagę, na treść decyzji odwoławczej z dnia [...] maja 1999 r. Z decyzji tej wynika, że opłata eksploatacyjna została wyliczona od sprzedanego koncentratu miedziowego. Również w wyroku z dnia 29 maja 2002 r. (sygn. akt II SA 656/02) NSA przyjął, że opłatę eksploatacyjną wyliczono na podstawie informacji nadesłanych przez K. i stawki 3% od wartości koncentratu miedzi i zaaprobował takie stanowisko organu, podając jednocześnie, że decyzja została uchylona z uwagi na wadliwy sposób jej uzasadnienia w części dotyczącej obniżenia wysokości opłaty eksploatacyjnej. Powyższą decyzją organ odwoławczy utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. Dlatego też koniecznym było, w ocenie sądu, odniesienie się organu do powołanych decyzji i szczegółowe wskazanie dlaczego koniecznym jest ustalenie opłaty eksploatacyjnej w zupełnie nowym przedmiocie i dokonanie jej wymiaru po raz pierwszy. Odnosząc się do legitymacji czynnej Prezydenta Miasta L. sąd uznał, że skarżący legitymację tę posiada na co wskazywały również Sąd Najwyższy i Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach wydanych w sprawie. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy Minister Środowiska, wymienioną na wstępie decyzją z 15 grudnia 2008 r., umorzył postępowanie odwoławcze. Wskazując na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 29 maja 2002 r. w sprawie II SA 656/02 uchylający decyzję Ministra Ochrony Środowiska, Zasobów Naturalnych i Leśnictwa z [...] maja 1999 r. organ administracji stwierdził, że był obowiązany uwzględnić stan faktyczny i prawny istniejący w dacie wydania przedmiotowej decyzji. Dlatego postępowanie odwoławcze nie mogło ograniczyć się wyłącznie do oceny prawnej wyrażonej przez Naczelny Sąd Administracyjny, ale polegało na analizie innych aspektów sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny w wymienionym wyroku, w związku z wyrokiem Sądu Najwyższego wskazał, że opłata eksploatacyjna powinna być naliczona od wartości i ilości koncentratu miedzi, a nie od rudy. Z analizy dokumentów źródłowych wynikał, zdaniem organu administracji, inny stan faktyczny. Decyzją I instancji ustalono za IV kwartał 1998 r. opłaty eksploatacyjne za wydobytą rudę miedzi. W związku z tym Minister Ochrony Środowiska, Zasobów Naturalnych i Leśnictwa decyzją z [...] maja 1999 r. nr [...], utrzymując w mocy decyzję I instancji, nie mógł jednocześnie ustalić tej opłaty od koncentratu miedzi. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 29 maja 2002 r. uchylił decyzję Ministra Ochrony Środowiska, Zasobów Naturalnych i Leśnictwa z [...] maja 1999 r. pozostawiając w obrocie prawnym decyzję z [...] marca 1999 r. ustalającą opłatę eksploatacyjną za IV kwartał 1998 r. od rudy miedzi. Do rozpatrzenia więc pozostawał wniosek Prezydenta Miasta L. z [...] marca 1999 r. kwestionujący naliczenie opłaty od rudy miedzi, gdyż ruda ta nie była wprowadzona do obrotu prawnego. Zgodnie z art. 68 § 1 Ordynacji podatkowej organ podatkowy nie może wydać decyzji w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego, jeżeli od końca roku podatkowego, w którym powstał obowiązek podatkowy, upłynęło trzy lata. Przedawnienie to biegnie od dnia doręczenia decyzji. Zatem jeżeli organ podatkowy nie doręczy decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe w odpowiednim czasie traci prawo do ustalenia tego zobowiązania, pomimo że podmiot podlegał obowiązkowi podatkowemu. W wyniku przedawnienia nie można dokonać ustalenia obowiązku podatkowego i jego przekształcenia w zobowiązanie (wierzytelność), co oznacza, że organ nie ma prawa do żądania zapłaty. Nie jest przy tym istotne z jakich powodów organ nie doręczył na czas (przed przedawnieniem) zobowiązanemu decyzji ustalającej zobowiązanie, gdyż doręczenie tej decyzji po upływie terminu przedawnienia jest bezskuteczne co oznacza, że jej doręczenie po upływie przedawnienia nie wywołuje żadnych skutków prawnych, a w chwili wydania takiej decyzji staje się ona bezprzedmiotowa. Dotyczy to również organu odwoławczego, który działając po upływie przedawnienia nie może wydać decyzji reformatoryjnej, tym bardziej podwyższającej zobowiązanie od kopaliny, od której nie wymierzono wcześniej zobowiązania. Organ administracji mógłby skorygować, lecz na korzyść zobowiązanego opłatę eksploatacyjną od koncentratu miedzi, gdyby wcześniej to zobowiązanie było ustalone. W przedmiotowej sprawie występował jednak inny stan faktyczny, bowiem postępowanie odwoławcze dotyczyło ustalenia nowego zobowiązania, gdyż postępowanie to nie miało na celu dokonania korekty decyzji wymierzającej opłatę za wydobycie rudy miedzi lecz ustalenia opłaty za koncentrat miedzi, w dodatku w wysokości wyższej od wymierzonej w decyzji I instancji. Ustalenie opłaty za koncentrat miedzi jest, w ocenie organu administracji, zupełnie nowym postępowaniem dotyczącym innego przedmiotu i nie może być traktowane jako korekta istniejącego już zobowiązania. Zatem ustalając opłatę za koncentrat miedzi Minister Środowiska dokonałby wymiaru po raz pierwszy, z naruszeniem trzyletniego terminu przedawnienia z art. 68 § 1 Ordynacji podatkowej. Ustalając więc zmianę stanu faktycznego organ administracji stwierdził, że w dniu 29 maja 2002 r. (wydanie wyroku przez NSA) nie nastąpiło jeszcze przedawnienie, lecz zaistniało ono obecnie, co uniemożliwiało wydanie decyzji, tak jak nakazywał to Naczelny Sąd Administracyjny w swoich zaleceniach. Od decyzji Prezydent Miasta L. wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę domagając się uchylenia decyzji i zasądzenia kosztów postępowania. Decyzji zarzucono naruszenie art. 99 ustawy o ustroju sądów administracyjnych i ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi przez niezastosowanie się do wytycznych Naczelnego Sądu Administracyjnego wskazanych w wyroku z 29 maja 2002 r. i w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z 12 czerwca 2008 r. o obowiązku naliczenia opłaty eksploatacyjnej od koncentratu miedzi, a nie od jej rudy. Nadto zarzucono naruszenie art. 68 § 1 Ordynacji podatkowej przez przyjęcie, że nastąpiło przedawnienie do wydania żądanych decyzji. Zdaniem skarżącego decyzja Ministra Ochrony Środowiska, Zasobów Naturalnych i Leśnictwa z [...] marca 1999 r. ustalała wysokość zobowiązania podatkowego od koncentratu miedzi, a nie jak błędnie to przyjął Minister Środowiska od rudy miedzi. Potwierdzeniem tego faktu są wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 29 maja 2002 r. i Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 12 czerwca 2008 r., w których sądy te uznały, iż decyzja z [...] marca 1999 r. naliczała opłatę eksploatacyjną od koncentratu, a nie od rudy miedzi. Nie zmienił się więc stan faktyczny, według którego organ administracji miałby podstawę do zastosowania art. 68 § 1 Ordynacji podatkowej. W konsekwencji organ administracji jest związany ustaleniami tych sądów stwierdzającymi, iż opłata eksploatacyjna została faktycznie naliczona od koncentratu miedzi, a nie jej rudy. Umorzenie więc postępowania decyzją z [...] listopada 2002 r. i decyzją obecnie zaskarżoną nastąpiło przy niezmienionym stanie faktycznym i prawnym z naruszeniem art. 68 § 1 Ordynacji podatkowej. W sprawie nie wystąpił bowiem zmieniony stan faktyczny i postępowanie odwoławcze nie dotyczyło ustalenia nowego zobowiązania, a jedynie zmiany zobowiązania podatkowego, do którego ma zastosowanie art. 70 Ordynacji podatkowej. Zatem nie było podstaw do umorzenia postępowania odwoławczego. W odpowiedzi na skargę Minister Środowiska wnosił o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz.1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym w świetle paragrafu drugiego powołanego wyżej artykułu kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Chodzi więc o kontrolę aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywaną pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, nie zaś według kryteriów słuszności. Sprawy należące do właściwości sądów administracyjnych rozpoznają, w pierwszej instancji, wojewódzkie sądy administracyjne (art. 3 § 1 ww. ustawy). Rozpoznając skargę w świetle powołanych wyżej kryteriów należy uznać, iż jest ona niezasadna. Podstawę materialnoprawną zaskarżonej decyzji stanowił art. 68 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w art. 21 § 1 pkt 2, nie powstaje, jeżeli decyzja ustalająca to zobowiązanie została doręczona po upływie 3 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy. Według natomiast powołanego w wymienionym przepisie art. 21 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem doręczenia decyzji organu podatkowego, ustalającej wysokość tego zobowiązania. Konstrukcja zaskarżonej decyzji, oparta na cytowanych przepisach, miała na celu wykazanie, że upłynął termin przedawnienia uprawniający organ administracji publicznej do skutecznego wydania i doręczenia decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe (opłatę od koncentratu miedzi). Zdaniem Ministra Środowiska w obrocie prawnym pozostaje decyzja ustalająca zobowiązanie (opłatę) od rudy miedzi, a zmiana tego zobowiązania przez jego przekwalifikowanie na zobowiązanie odnoszące się do koncentratu miedzi jest niedopuszczalna, gdyż byłoby to ustalenie nowego zobowiązania, a nie korekta już istniejącego. Jak podnosił organ administracji inny przedmiot stanowi dla ustalenia opłaty ruda miedzi a innym jest jej koncentrat i bez znaczenia dla ustalenia tego zobowiązania jest fakt, że opłata od koncentratu miedzi jest wyższa od opłaty od rudy miedzi. W rozpoznawanej sprawie istotne znaczenia ma fakt, że decyzja z dnia [...] maja 1999 r. została uchylona wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 maja 2002 r. Nie ma przy tym znaczenia przyczyna jej uchylenia, którą były niedoskonałości uzasadnienia tej decyzji, jak również i to, że decyzja ta ustalała opłatę eksploatacyjną od koncentratu miedzi, aczkolwiek w osnowie utrzymywała w mocy decyzję wcześniejszą ustalającą opłatę od rudy miedzi, gdyż decyzja z dnia [...] maja 1999 r. została skutecznie wyeliminowana z obrotu prawnego i nie została zastąpiona inną decyzją merytorycznie rozstrzygającą kwestię opłaty eksploatacyjnej. Podkreślić należy, iż decyzja z dnia [...] maja 1999 r. została uchylona przez Naczelny Sąd Administracyjny, a nie stwierdzono jej nieważność. Zatem decyzja ta obowiązywała do dnia 29 maja 2002 r. - wydania wyroku przez Naczelny Sąd Administracyjny uchylającego tę decyzję. Wyrok ten zgodnie z art. 57 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym (Dz. U. Nr 74, poz. 368 ze zm.) stał się prawomocny. Nie został także zaskarżony w trybie przewidzianym w czasie orzekania przez NSA. W związku z tym po stronie organu administracji powstał obowiązek wydania decyzji merytorycznej, według wskazań Sądu Najwyższego w wyroku z dnia 18 stycznia 2002 r. i Naczelnego Sądu Administracyjnego w wyroku wymienionym wyżej, przez ustalenie zobowiązania o opłacie od koncentratu miedzi w miejsce ustalonej opłaty od rudy miedzi, a co za tym idzie, również obowiązek uchylenia decyzji z dnia [...] marca 1999 r. Odnosząc się do zaistniałej już zaszłości można powiedzieć, że Minister Środowiska, po uchyleniu decyzji z dnia [...] maja 1999 r., w związku z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 29 maja 2002 r., miał czas do końca roku 2005 r. na uchylenie decyzji z dnia [...] marca 1999 r. i ustalenie nowej opłaty – od koncentratu miedzi. Jednakże organ administracji do dzisiaj takiej decyzji merytorycznej nie wydał stwierdzając w decyzji zaskarżonej z dnia [...] grudnia 2008 r., że obowiązek określenia nowego zobowiązania od koncentratu miedzi uległ przedawnieniu. Zgodnie z art. 153 p.p.s.a. ocena prawna i wskazania wyrażone w wyrokach sądów administracyjnych wiążą sąd i organ administracji jeżeli nie zajdzie istotna zmiana stanu faktycznego lub zmiana przepisów prawa. W dacie wydania przez Ministra Środowiska decyzji z dnia [...] grudnia 2008 r. upłynął okres trzech lat, liczony od daty wydania decyzji z dnia [...] marca 1999 r., jak i od daty wydania decyzji, która została uchylona ([...] maja 1999 r.) oraz liczony od dnia wydania wyroku przez Naczelny Sąd Administracyjny (29 maja 2002 r.) uchylającego decyzję z [...] maja 1999 r. Zaistniał więc stan faktyczny w sprawie – upływ terminu – skutkujący tym, że w związku z upływem terminu do doręczenia stronie decyzji, która mogłaby wywołać skutek prawny, zobowiązanie do ustalenia opłaty od koncentratu miedzi, w miejsce ustalonej opłaty od rudy miedzi, w związku z przedawnieniem, nie mogło skutecznie powstać. W myśl art. 21 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem doręczenia decyzji organu ustalającej wysokość tego zobowiązania, gdyż skutki materialnoprawne, jakie ustawa Ordynacja podatkowa wiąże z decyzjami ustalającymi – decyzjami konstytutywnymi – w każdym przypadku wiążą się z doręczeniem tych decyzji. Istotą przepisu art. 68 § 1 Ordynacji podatkowej jest to, że zobowiązanie do ustalenia opłaty na skutek przedawnienia w ogóle nie powstaje. Prawo do ustalenia tego zobowiązania przez organ administracji publicznej ustaje bowiem z chwilą upływu trzech lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym organ administracji powinien doręczyć decyzję ustalającą to zobowiązanie. Przy czym okoliczności braku działania organu administracji, jeżeli chodzi o niedoręczenie decyzji w wymaganym terminie, są dla powstania skutku przedawnienia do określenia zobowiązania obojętne, albowiem po upływie okresu przedawnienia ustaje prawo do wydania decyzji. Skarżący powoływał się na art. 70 Ordynacji podatkowej, jednakże przepis ten nie miał zastosowania w rozpoznawanej sprawie. Przepis art. 70 Ordynacji podatkowej w ustępie 1 stanowi, że zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności. Naliczona decyzją z [...] marca 1999 r. opłata eksploatacyjna została przez zobowiązanego uiszczona. W związku z tym nie ma również zastosowania art. 70 § 6 pkt 2 Ordynacji podatkowej, mówiący o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia przez wniesienie skargi do sądu administracyjnego, jako że przepis art. 70 tej ustawy odnosi się do kwestii płatności podatku i związanym z tym przedawnienie zobowiązania. W tych warunkach Wojewódzki Sąd Administracyjny, na podstawie art. 151 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.