I SA/Sz 633/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Marian Jaździński Sędziowie Sędzia WSA Kazimierz Maczewski Sędzia NSA Krystyna Zaremba (spr.) Protokolant: Lidia Maląg po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 grudnia 2007 r. sprawy ze skargi H. J. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] nr [...] w przedmiocie interpretacji przepisów prawa podatkowego oddala skargę Wnioskiem z dnia 24 kwietnia 2007 r. H.J. zwrócił się do Prezydenta Miasta K. w sprawie interpretacji przepisów podatkowych. Wskazał, iż prowadzi działalność gospodarczą, polegającą na budowaniu na własnym gruncie budynków mieszkalnych na podstawie umów cywilnoprawnych z przyszłymi właścicielami lokali wyodrębnionych w tych budynkach. Zgodnie z projektem budowlanym w części podziemnej budynku znajdują się garaże na samochody osobowe, a w części parterowej lokale użytkowe z przeznaczeniem na sklepy i usługi. Zdarza się, że nie na wszystkie lokale w budynku zostają zawarte umowy cywilnoprawne zobowiązujące do wybudowania lokali i przeniesienia ich własności na nabywców. Po zakończeniu budowy lokale te pozostają do sprzedaży po pozyskaniu nabywców. Jest to okres trwającej przynajmniej kilka miesięcy W tak przedstawionym stanie faktycznym podatnik skierował do organu podatkowego pytanie dotyczące stawki podatku od nieruchomości w stosunku do garaży i lokali użytkowych zlokalizowanych w budynkach mieszkalnych w okresie od powstania obowiązku podatkowego do czasu ich sprzedaży nabywcom, to jest czy powinna to być stawka jak od budynków mieszkalnych, czy jak od części budynku związanych z działalnością gospodarczą chociaż działalność w tych lokalach, nie jest prowadzona, czy jak od budynków pozostałych. Zdaniem wnioskodawcy w takim stanie faktycznym powinno się stosować stawkę podatku jak od budynków mieszkalnych. Prezydent Miasta K. postanowieniem z dnia [...] nr [...] uznał stanowisko skarżącego za nieprawidłowe i dokonał interpretacji, mających w sprawie zastosowanie przepisów prawa podatkowego, stwierdzając, że garaże i lokale użytkowe będące w posiadaniu podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą w okresie od powstania obowiązku podatkowego do czasu ich sprzedaży związane są z prowadzeniem działalności gospodarczej. Organ podatkowy uznał, że odrębnym przedmiotem opodatkowania jest część budynku, w tym przypadku lokal czy garaż. W związku z tym, to dla części budynku (lokalu, garażu) określa się przynależność do kategorii przedmiotów opodatkowania, to jest kwalifikuje się do budynków mieszkalnych czy też do budynków niemieszkalnych. Organ stwierdził, iż wymienione lokale są dla skarżącego, prowadzącego działalność gospodarczą polegającą m.in. na ich wybudowaniu i sprzedaży swego rodzaju towarem, za pomocą którego realizuje on cele prowadzonej działalności gospodarczej. Podatnik jest przedsiębiorcą, lokale te więc jako niemieszkalne z mocy prawa są związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Nie zgadzając się z taką interpretacją organu I instancji H.J. złożył zażalenie na w. postanowienie Prezydenta Miasta K. i wniósł o jego zmianę i uznanie jego stanowiska za zgodne z prawem. W uzasadnieniu zarzucił sprzeczność zajętego stanowiska z treścią art. 1a ust. 3 i art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. Nr 121 poz. 844 z 2006r. ze zm.). Podatnik podniósł, że budynek, w którym znajdują się opodatkowane lokale jest budynkiem mieszkalnym, jeżeli część powierzchni tego budynku przeznaczona na cele mieszkaniowe przekracza połowę powierzchni ogólnej budynku. Do zastosowania maksymalnej stawki podatkowej musi być wykazany fakt zajęcia, części budynku mieszkalnego na działalność gospodarczą. W związku z tym brak zajęcia części budynku mieszkalnego na taką działalność skutkuje zastosowaniem stawki podatku jak od budynków mieszkalnych także w stosunku do garażowej i pomieszczeń użytkowych znajdujących się w budynku mieszkalnym. Podatnik wskazał, że odpowiadające jego stanowisku interpretacje wydały inne organy podatkowe : Prezydent Koszalina w piśmie z dnia 30 grudnia 2005r. nr Fn II B40550/2/05, Urząd Miasta w Gdańsku w piśmie z dnia 10 grudnia 2005r. nr WF-II-3102/41-K/04, Minister Finansów w piśmie z dnia 27 kwietnia 2005r., Rafał Dawgier – asystent Wydziału Prawa Uniwersytetu w B. na łamach "Rzeczypospolita" z dnia 10 maja 2007r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. decyzją z dnia [...] nr [...] utrzymało w mocy postanowienie organu I instancji. W uzasadnieniu wskazano, że w sprawie znajduje zastosowanie art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych, zgodnie z którymi użyte w ustawie określenia : grunty, budynki i budowlane związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, należy rozumieć jako grunty budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, (to jest gruntów pod jeziorami, zajętych na zbiorniki wodne retencyjne lub elektrowni wodnych), chyba przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. W zaskarżonym postanowieniu organ I instancji słusznie zauważył, że użyte w art. 1 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych pojęcia "budynek" i "budynek mieszkalny" wskazują, że ustawodawca rozróżnił dwie kategorie budynków – mieszkalna i związana z działalnością gospodarczą. Przepis art. 2 ust. 1 cyt. ustawy określa jako jeden z przedmiotów opodatkowania część budynku. Prowadzi to do wniosku, że pojęcie "budynek mieszkalny" i "budynek niemieszkalny" w prawie podatkowym nie oznacza całego budynku jako jednostki fizycznej lecz wskazują jedynie kategorię i rodzaj budynku lub jego części. W związku z tym interpretacja, która nakazywałaby kwalifikować wszystkie części budynku (lokale) jako mieszkalne tylko z tego względu, że w budynku znajdują się między innymi lokale mieszkalne, choćby ich ogólna powierzchnia przekraczała połowę ogólnej powierzchni, pozbawiona byłaby podstawy w obowiązujących przepisach prawa. Przedmiot opodatkowania będący częścią budynku jest więc albo budynkiem mieszkalnym, jeśli spełnia warunki takiego budynku określone w prawie budowlanym, albo budynkiem niemieszkalnym, który w prawie podatkowym może być budynkiem pozostałym lub budynkiem związanym z działalnością gospodarczą. Organ I instancji prawidłowo zatem wskazał, że związek z działalnością gospodarczą zachodzi wówczas, gdy przedmiot opodatkowania pozostaje w posiadaniu przedsiębiorcy, co oznacza, że status przedsiębiorcy posiadany przez podatnika jest przesłanką wystarczającą do opodatkowania posiadanych przez niego budynków lub ich części, niebędących budynkiem mieszkalnym, stawką najwyższą podatku od nieruchomości. Podatnik jest przedsiębiorcą, a zatem części budynku stanowiące odrębny przedmiot opodatkowania, niemieszcząca się w kategorii budynku mieszkalnego, zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy, są związane z działalnością gospodarczą. Związek ten występuje z mocy prawa. Kolegium zaznaczyło, że wnoszący o interpretację podatnik prowadzi działalność gospodarczą polegającą m.in. na budowaniu budynków, w których znajdują się poszczególne lokale stanowiące odrębne, niezależne od siebie części budynków, mieszkalne i niemieszkalne, a następnie na sprzedaży tych lokali nabywcom. Trafny jest zatem argument organu I instancji, że lokale w takim budynku stanowią dla niego rodzaj towaru, a tym samym przedmiotu, za pomocą którego wykonywana jest działalność gospodarcza. Jeśli chodzi o załączone do zażalenia interpretacje, na które powołuje się H.J., Kolegium uznało, że nie mogą one przesądzać o sposobie interpretowania przepisów przez organy podatkowe i z uwagi na nieprecyzyjnie określony stan faktyczny, na podstawie którego zostały wydane, a także z uwagi na brak przepisu prawa, który stwierdzałby, że interpretacje takie wiążą inne organy podatkowe, w tym organy orzekające w przedmiotowej sprawie. H.J. zaskarżył powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie.Zarzucając rozstrzygnięciu sprzeczność z art. 1a ust. 1 pkt 3 i art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2006r. Nr 121 poz. 844 ze zm.) wniósł o uchylenie decyzji. Skarżący zarzucił, że organy obu instancji rażąco naruszyły w/w przepisy przyjmując, że zastosowanie najwyższej stawki podatkowej dotyczy części budynku mieszkalnego, jeżeli jest tylko w posiadaniu przedsiębiorcy. Art. 1a ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy zawiera definicję gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Za takie uważa się zgodnie z ustawą grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy. Przepis ten wprowadza wyjątek dotyczący budynków mieszkalnych i gruntów związanych z tymi budynkami. Powyższa reguła nie dotyczy zatem budynków mieszkalnych zakwalifikowanych w świetle przepisów prawa budowlanego do takich budynków. Skarżący buduje tylko takie właśnie budynki. W bryle przestrzennej budynku znajdują się lokale mieszkalne jak i lokale o innym przeznaczeniu garaże, sklepy, pomieszczenia techniczne. Cały budynek mieszkalny łącznie z tymi innymi pomieszczeniami powinien być opodatkowany wg jednolitych zasad. Przy budynku mieszkalnym wyłączona jest zasada "posiadania przez przedsiębiorcę". Stanowisko to potwierdził WSA w Białymstoku wyrokiem z dnia 30 maja 2006r. sygn.akt SA/BK 95/06 LEX nr 192872. Stawką podatku, od budynku mieszkalnego i jego części określa art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a i b ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych. W pkt 2b dla opodatkowania budynku mieszkalnego lub jego części stawką podatku jak od działalności gospodarczej wymagane jest zajęcie części budynku na prowadzenie działalności gospodarczej. Jest to inny zwrot niż użyty w art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy, który wymaga jedynie posiadanie przez przedsiębiorcę. Użycie w jednej ustawie dwóch różnych zwrotów nie może być traktowana jako tożsame. W innym przypadku wyjątek w zakresie opodatkowania budynków mieszkalnych nie mógłby być zrealizowany. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. w odpowiedzi na skargę wniosło o jej oddalenie, powołując się na swoje stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny z w a ż y ł, co następuje: Wbrew zarzutom skargi organy I i II instancji prawidłowo uznały, że posiadane przez skarżącego części budynków mieszkalnych zajęte na garaże i lokale użytkowe związane są z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą i w związku z tym powinny być opodatkowane najwyższą stawką podatku od nieruchomości. Potwierdza to analiza przepisów ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. Nr 121 poz. 844 z 2006r. ze zm.) : - art. 1a ust. 1 pkt 3 stanowiący, że wszystkie budynki, budowle i grunty będące w posiadaniu przedsiębiorcy lube innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, chyba, że przedmiot opodatkowania nie może być wykorzystany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych, - art. 5 ust. 1 pkt 2 wprowadzający zróżnicowane stawki podatku od nieruchomości ze względu na kryterium korzystania z tych nieruchomości lub ich części. Z unormowań tych wynika jednoznacznie, że nie są dla celów opodatkowania uznawane za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej znajdujące się w posiadaniu przedsiębiorcy budynki mieszkalne lub ich części oraz grunty określone w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b. Ze związania z działalnością gospodarczą wyłączona jest zatem tylko część budynku przeznaczona do zamieszkania. Poza sporem jest w sprawie, że skarżący prowadzi działalność gospodarczą polegającą m.in. na budowaniu budynków mieszkalnych, w których znajdują się również lokale niemieszkalne : garaże i lokale użytkowe, a następnie na sprzedaży tych lokali ich nabywcom. W związku z tym organy podatkowe prawidłowo uznały, że w/w części budynku stanowiące lokale niemieszkalne opodatkowane są stawką jak dla budynków związanych z działalnością gospodarczą. Dlatego z uwagi na powyższe Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153 poz. 1270 ze zm.) orzekł jak w sentencji.