I SA/Wr 957/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Kamieniecka, Sędziowie Sędzia WSA Tomasz Świetlikowski, Sędzia WSA Katarzyna Radom (sprawozdawca), Protokolant Katarzyna Wilczek, po rozpoznaniu w dniu 20 sierpnia 2009 r. w Wydziale I na rozprawie sprawy ze skargi O. K. S. M. sp. z o.o. z siedzibą w C. dawniej Z. K. S. M. S.A. z siedzibą w C. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w J. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie prowadzenia postępowania egzekucyjnego I. oddala skargę, II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w J.na rzecz skarżącej kwotę 231 zł (dwieście trzydzieści jeden złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Pismem z dnia [...] A S.A. z siedzibą w C. (dalej skarżąca) zgłosiła zarzuty w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym z wniosku Burmistrza Gminy i Miasta L. (dalej wierzyciel), a obejmującym zaległości z tytułu podatku od nieruchomości od czerwca 2000 r. do grudnia 2002 r., wnosząc o umorzenie postępowania egzekucyjnego oraz jego wstrzymanie do czasu rozpoznania zarzutów. W uzasadnieniu powołano naruszenie art. 33 pkt 1, 3 i 9 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t. j. Dz. U. z 2005 r. nr 229, poz. 1954 ze zm. – dalej u.p.a.e.), tj. prowadzenie postępowania przez organ niewłaściwy, o czym przesądzają przepisy art. 19 u.p.e.a., w związku z art. 13 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. DZ. U. z 2005 r. nr 8 poz. 60 ze zm. – dalej O.p.) oraz ustawa z dnia 27 czerwca 2003 r. o utworzeniu Wojewódzkich Kolegiów Skarbowych oraz zmianie niektórych ustaw (Dz. U. nr 137, poz. 1302 ze zm.), w związku z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005 r. w sprawie właściwości organów podatkowych (Dz. U. nr 165, poz. 1371 ze zm.). Ponadto zgodnie z art. 6 pkt 9 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. nr 9 poz. 31 ze zm. dalej powoływana jako u.p.o.l.), podatek za dany rok uiszcza się w ratach, które po zakończeniu roku podatkowego tracą byt prawny, co potwierdza orzecznictwo sądów administracyjnych, co więcej z uwagi na fakt, że postępowania w sprawie egzekwowanych należności wszczęto przed 1 stycznia 2003 r. obowiązkiem organu było określenie zobowiązania oraz zaległości, zaniechanie w tym względzie narusza art. 33 pkt 3 u.p.e.a. Zarzucono przedawnienie zobowiązań za 2000 r., gdyż decyzja organu odwoławczego je określająca została wydana po dniu 31 grudnia 2005 r., tj. [...] 2006 r., wskazywała także skarżąca na wydane postanowienia w przedmiocie zarachowania wpłaty na poczet przedawnionych zaległości podatkowych, które są przedmiotem skargi do WSA. Końcowo podnosiła, że wierzyciel kierując zaległości do przymusowej egzekucji nie uwzględnił decyzji umarzających ww. zaległości oraz odsetki za zwłokę. Zgodnie z obowiązującymi w tym względzie przepisami organ egzekucyjny wystąpił do wierzyciela o zajęcie stanowiska w tej sprawie, który postanowieniem z dnia [...] stwierdził niedopuszczalność zarzutów skarżącej. Rozstrzygnięcie to zostało uchylone przez organ odwoławczy, który badając sprawę, przekazał ją do ponownego rozpoznania. Procedura ta została powtórzona jeszcze kilkakrotnie, w efekcie rozpoznając sprawę już po raz koleiny wierzyciel postanowieniem z dnia [...] powołując się na przepisy art. 34 § 1 i § 1a u.p.e.a. uznał zasadność zarzutu niewłaściwości organu egzekucyjnego, dopuszczalność zarzutów w sprawie przedawnienia zobowiązań za 2000 r. i zawyżenia należności za grudzień 2002 r. o kwotę [...] zł. W pozostałym zakresie stwierdził niedopuszczalność zarzutów zgłoszonych przez stronę w dniu [...] r. Rozpatrując sprawę ponownie Samorządowe Kolegium Odwoławcze po raz kolejny uchyliło postanowienie wierzycielskie i sprawę do ponownego rozpoznania. W uzasadnieniu, podzielając co do zasady pogląd organu I instancji w kwestii właściwości organów egzekucyjnych, zarzucono jednak brak jakichkolwiek ustaleń faktycznych w kwestii statusu skarżącego, tj. czy podlega właściwości szczególnych urzędów skarbowych. Odnosząc się do pozostałych zarzutów wskazano, że wbrew twierdzeniom skargi przedmiotem egzekucji są zaległości podatkowe wynikające z decyzji je określających za lata 2001 i 2002 (poza omyłką uznaną przez organ I instancji za grudzień 2002 r.), przy czym rozstrzygnięcia w tym zakresie nie obejmują odsetek za zwłokę, a zatem zarzuty w tym zakresie są bezzasadne, podobnie jak nieuwzględnienie decyzji o umorzeniu części zaległości odsetek za zwłokę za 2002 r. Bezpodstawne jest również odwoływanie się do argumentacji wspartej na treści art. 47 O.p., gdyż egzekwowane należności wynikają z decyzji o charakterze określającym. Odpowiadając na zarzut dotyczący braku w decyzjach wymiarowych określenia kwoty zaległości, organ odwoławczy wskazał, że rozstrzygnięcia te były przedmiotem kontroli sądu administracyjnego, który nie dopatrzył się ww. wad. Odnosząc się natomiast do zarzutu przedawnienia zobowiązań za 2001 i 2002 r. organ odwoławczy stwierdził, że w aktach sprawy brak jakichkolwiek informacji pozwalających na weryfikację stanowiska wierzyciela, który nie wykonał poprzednich zaleceń organu odwoławczego, co uzasadnia uchylenie zaskarżonego postanowienia do ponownego rozpoznania. W skardze strona wnosiła o uchylenie zaskarżonego postanowienia, zarzucając naruszenie art. 136 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (tekst jednolity w Dz. U. z 2000 r. nr 98 poz. 1071 ze zm. – dalej powoływana jako k.p.a.), w związku z art. 138 § 2 ww. ustawy, gdyż w sprawie nie istniały przesłanki do wydania orzeczenia kasacyjnego, ewentualne wątpliwości mógł wyjaśnić organ I lub II instancji w trybie art. 136 k.p.a.. Ponadto stwierdzenie, że postępowanie prowadzi organ niewłaściwy skutkuje jego nieważnością, w konsekwencji pozostałe zarzuty nie mają już znaczenia. W dalszej części skarżąca powieliła podnoszone już wcześniej zarzuty dotyczące niezgodność decyzji z treścią tytułów wykonawczych, w których zobowiązanie roczne organ podzielił na [...] rat wraz z odsetkami liczonymi od każdego miesiąca, co narusza art. 57 pkt 2,3,7 O.p., regulujący zasady wstrzymania naliczania odsetek za zwłokę. W uzasadnieniu skarżąca dowodziła brak podstaw do naliczania odsetek za zwłokę, tym bardziej, że nie doręczono jej decyzji rozkładającej ww. zaległości na raty. Wbrew twierdzeniom organów podatkowych w treści tytułów zaznaczono płatność ratami oraz naliczanie odsetek, jakkolwiek nie wskazano terminu od których należy je naliczać wyraźnie wskazano, że są one pobierane, czego dowodzi dotychczasowe postępowanie organu egzekucyjnego (kopia pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. z dnia [...]). Wszystko to świadczy o nienależytym rozpoznaniu zarzutów, w tym także o nieuwzględnieniu faktu wydania decyzji umarzających zaległości podatkowe. Przeczy zasadzie orzekania w trybie kasacyjnym, w którym nie ocenia się pozostałych zarzutów, a jedynie wyznacza zalecenia dla organu I instancji. Ponawiając zarzut przedawnienia skarżąca powoła się na przepisy przejściowe ustawy wprowadzającej zmiany do ustawy Ordynacja podatkowa w zakresie przedawnienia, nakazujące stosowanie przepisów korzystniejszych. Zarzuciła także bezpodstawne powołanie się na przepis art. 34 § 1a u.p.e.a. i stwierdzenie niedopuszczalności zarzutów w sytuacji stwierdzania ich bezzasadności. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Na rozprawie strona skarżąca poinformowała o zmianie nazwy oraz złożyła pismo procesowe, w którym podtrzymała dotychczasowe zarzuty podkreślając bezprawność wydania rozstrzygnięcia w trybie art. 138 § 2 k.p.a. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje. Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), stanowiąc w przepisie art. 1 § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Uchylenie postanowienia w następstwie tej kontroli może nastąpić w sytuacji, gdy wydanie zaskarżonego postanowienia nastąpiło w wyniku naruszenia prawa materialnego lub procesowego, które to naruszenie miało lub mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1) lit. "a" i "c" ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) (podkreślenie Sądu). Przywołana norma wyznacza granice kognicji sądów administracyjnych oraz przyznane im uprawnienia orzecznicze. Wynika z niej, że nie zawsze naruszenie prawa przez organ administracji państwowej czy samorządowej, wydający kontrolowany akt (czy też podejmujący objęte kontrolą sądu czynności) powoduje jego uchylenie. Stwierdzone naruszenie prawa musi bowiem wpływać na wynik sprawy, a więc rezultat podjętego orzeczenia. W sprawie będącej przedmiotem skargi niewątpliwe doszło do naruszenia przepisów prawa procesowego zarzucanego przez skarżącą, jednakże ostatecznie w zaistniałym stanie faktycznym podjęte przez organy podatkowe rozstrzygnięcie znajduje uzasadnienie, bowiem w efekcie istotnie zachodziła konieczność uchylenia orzeczenia organu I instancji celem ponownego rozpoznania sprawy. Uchylając będące przedmiotem zażalenia orzeczenie wierzycielskie Samorządowe Kolegium Odwoławcze w treści zaskarżonego postanowienia przede wszystkim wskazało na konieczność poczynienia ustaleń dotyczących statusu skarżącej, w końcowej zaś części rozważań na potrzebę wyjaśnienia okoliczności związanych z przedawnieniem dochodzonych zobowiązań. Odnosząc się do wskazanej argumentacji stwierdzić należy, że istotnie pierwsza z powołanych przez organ odwoławczy okoliczności niewątpliwe mogła być wyjaśniona w trybie art. 136 k.p.a., jednakże już następne, w ocenie Sądu nie. Jak wynika z akt sprawy podstawą wydania zaskarżonej decyzji był przepis art. 138 § 2 k.p.a.. Stosownie do jego treści organ odwoławczy może uchylić w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części. Przekazując sprawę, organ odwoławczy wskazuje okoliczności faktyczne, które należy zbadać przy ponownym rozpatrzeniu sprawy. Analiza przywołanego przepisu zarówno w świetle wykładni językowej jak i systemowej wewnętrznej nakazuje twierdzenie, że ma on charakter wyjątkowy, nie rozstrzyga bowiem o istocie sprawy ale przenosi ją z powrotem do pierwszej instancji, celem ponownego zebrania, rozpatrzenia materiału dowodowego i podjęcia rozstrzygnięcia. Tymczasem jak wynika z treści art.12, art. 15, art. 136, art. 138 § 1 i § 2 k.p.a. zasadą jest rozpoznanie sprawy przez dwie instancje, w miarę możliwości w terminach określonych w art. 35 k.p.a. Jako wyjątek od zasady -uchylenie sprawy do ponownego rozpoznania - zostało przez ustawodawcę obwarowane przesłankami, których wykazanie pozwala na odejście od reguły jaką jest orzekanie co do istoty. Jak zatem wynika z treści powoływanego wyżej przepisu uchylenie decyzji organu I instancji uzasadnia wykazanie przez organ podatkowy, że postępowanie dowodowe wymaga uzupełnienia i to w całości lub w znacznej części. Istotnych wskazówek co do zastosowania i rozumienia omawianego trybu dostarcza orzecznictwo sądów administracyjnych, przykładowo w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11.04.2005 r. (sygn. akt FSK 1642/04; LEX nr 181004) stwierdzono, że przepis art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej ma charakter uznaniowy, a nie związany. Zastosowanie tego przepisu przez organ drugiej instancji jest możliwe gdy wystąpią wskazane w nim przesłanki (jeżeli rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania w całości lub w znacznej części). Jednakże wystąpienie tych przesłanek nie obliguje organu odwoławczego do wydania orzeczenia o kasacyjnym charakterze, gdyż ma on możliwość samodzielnego prowadzenia postępowania wyjaśniającego, także przy wykorzystaniu organu pierwszej instancji, stosownie do art. 229 Ordynacji podatkowej. Przewidziana w art. 233 § 2 ustawy z dn. 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) możliwość uchylenia przez organ odwoławczy zaskarżonej decyzji organu pierwszej instancji i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania temu organowi, stanowi odstępstwo od podstawowej zasady merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy przez organ drugiej instancji, przy czym nie jest dopuszczalna rozszerzająca wykładnia tego przepisu. Decyzję, o której mowa w powołanym przepisie organ odwoławczy może wydać tylko wówczas, gdy zostały spełnione wymienione w nim przesłanki, tj. gdy organ pierwszej instancji w ogóle nie przeprowadził postępowania wyjaśniającego lub przeprowadzone postępowanie nie jest wystarczające do prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy i jednocześnie brak jest podstaw do zastosowania w postępowaniu odwoławczym art. 229 Ordynacji podatkowej. Organ odwoławczy stosując art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej powinien w uzasadnieniu swojej decyzji kasacyjnej przekonująco uzasadnić istnienie przesłanek w nim wymienionych oraz wskazać dlaczego nie zastosował art. 229 Ordynacji podatkowej (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy Łodzi z dnia 6.12.2001 r. sygn. akt I SA/Łd 1155/0; LEX nr 78260). Przywołane orzeczenia zapadły, co prawda na gruncie ustawy Ordynacja podatkowa, jednakże wobec identyczności zapisów analizowanych norm prawnych mają pełne odniesienie do rozpoznawanej sprawy. Przywołane rozważania i wspierające je orzeczenia pozwalają na sformułowanie tezy, że tylko wówczas gdy postępowanie dowodowe posiada braki, które nie mogą być uzupełnione przez organ podatkowy II instancji, bądź to na skutek wadliwe zebranych dowodów (przy czym chodzi o wady, które nie mogą być konwalidowane przez organ odwoławczy) bądź ze względu na zakres postępowania dowodowego uzasadnione jest skorzystanie z instytucji przewidzianej w art. 138 § 2 k.p.a. Niewątpliwe użyte przez ustawodawcę w analizowanym przepisie stwierdzenia odnoszące się do zakresu postępowania dowodowego (w całości lub w znacznej części) nie są dookreślone, ich odczytanie winno być osadzone w realiach danej sprawy, zaś normatywnym wskaźnikiem dla ich odczytania jest przepis art. 136 k.p.a.. Zgodnie z jego treścią organ odwoławczy może przeprowadzić, na żądanie strony lub z urzędu, dodatkowe postępowanie w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie albo zlecić przeprowadzenie tego postępowania organowi, który wydał decyzję. Każdorazowo zatem rozpatrujący sprawę w postępowaniu odwoławczym organ podatkowy musi ocenić czy zebrany materiał dowodowy pozwala na rozstrzygniecie sprawy, jeśli okaże się, że postępowanie pierwszoinstancyjne ma wady może skorzystać z możliwości przewidzianych w art.136 k.p.a., dopiero jeśli analiza materiału dowodowego wykaże, że zachodzi konieczność zebrania materiału dowodowego w znacznej części lub nawet w całości może zastosować art. 138 § 2 k.p.a., przy czym w podjętym rozstrzygnięciu musi uzasadnić przesłanki jakimi się kierował. Odnosząc przedstawione rozważania teoretyczne na grunt rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, że w istocie przeprowadzenie postępowania dotyczącego ustalenia czy w sprawie nastąpiło przedawnienie egzekwowanych zaległości podatkowych wymagało przeprowadzenia postępowania w znaczącym rozmiarze, jak uzasadniał organ odwoławczy. Sformułowanie "wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w całości lub w znacznej części" odnosi się bowiem zarówno do czynności procesowych, których podjęcia wymaga uzupełnienie ustaleń faktycznych, jak i znaczenia, jakie dla ostatecznego rozstrzygnięcia podatkowego będą miały te ustalenia. Omawiane czynności wymagały zatem nie tylko zebrania istotnych faktów ale także ich oceny przez organ I instancji, tak aby w sprawie zachowano przywołane wyżej zasady rozpoznania sprawy przez organy dwóch instancji. Odmiennie rzecz się ma natomiast z kwestią dotyczącą właściwości organu podatkowego, a w istocie oceną statusu podatnika, w tym względzie organ odwoławczy mógł podjąć samodzielne czynności lub zgodnie z dyspozycją przepisu art. 136 k.p.a. nakazać ich przeprowadzanie organowi I instancji, chodziło bowiem o ustalenie jednego faktu. Z uwagi jednak na wystąpienie opisanych wyżej okoliczności dotyczących przedawnienia, uchybienie to nie wpływało na wynik sprawy, gdyż ostatecznie zaistniały przesłanki wynikające z art. 138 § 2 k.p.a. Z uwagi na sformułowane w skardze zarzuty należy odnieść się do skutków stwierdzenia prowadzenia postępowania egzekucyjnego przez organ niewłaściwy. Otóż w świetle obowiązujących w tym względzie przepisów u.p.e.a. i k.p.a. okoliczność ta nie prowadzi do stwierdzenia nieważności całości postępowania, uchylając wszystkie dotychczas dokonane czynności. Zgodnie z art. 65 k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a. jeżeli organ administracji publicznej, do którego podanie wniesiono, jest niewłaściwy w sprawie, niezwłocznie przekazuje je do organu właściwego. Przekazanie sprawy do organu właściwego następuje w drodze postanowienia, na które służy zażalenie. W przypadku stwierdzenia, że egzekucję prowadzi organ niewłaściwy winien on przekazać sprawę organowi właściwemu, który będzie kontynuował czynności egzekucyjne. Uruchomienie trybu przewidzianego w art. 156 k.p.a. możliwe jest jedynie w odniesieniu do wydanych aktów administracyjnych, a nie czynności, co znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. Odpowiednie stosowanie przepisów k.p.a. o stwierdzeniu nieważności decyzji w postępowaniu egzekucyjnym może dotyczyć wyłącznie postanowień, na które służy zażalenie. Przepisów k.p.a., dotyczących stwierdzenia nieważności, nie można stosować do zawiadomień o zajęciu wierzytelności w postępowaniu egzekucyjnym w administracji (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 15 lutego 2007 r. sygn. akt III SA/Wa 3649/06 SIP LEX nr 312025). Konsekwencją stwierdzenia niewłaściwości organu egzekucyjnego jest zatem przekazanie sprawy do organu właściwego, co potwierdza orzecznictwo sądów administracyjnych. W razie stwierdzenia swej niewłaściwości, organ egzekucyjny winien postąpić zgodnie z art. 65 § 1 kpa, czyli przekazać sprawę właściwemu organowi egzekucyjnemu, wstrzymując się od dokonywania czynności, a zwłaszcza od rozpoznania zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 listopada 1998 r. (sygn. akt III SA 918/97; SIP LEX nr 44827). W świetle przedstawionych uwag, nieuzasadniony jest pogląd skargi, że stwierdzenie prowadzenia egzekucji przez organ niewłaściwy czyni bezprzedmiotowym rozpoznawanie pozostałych zarzutów. Wynika to także z treści art. 33 u.p.e.a., w związku z art. 34 § 1 ww. ustawy, zgodnie z treścią drugiego z przywołanych przepisów zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 pkt 1-7, 9 i 10, a przy egzekucji obowiązków o charakterze niepieniężnym - także na podstawie art. 33 pkt 8, organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, z tym że w zakresie zarzutów, o których mowa w art. 33 pkt 1-5, wypowiedź wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążąca. Jak zatem wynika z treści ww. przepisu organ egzekucyjny nie jest związany wypowiedzią wierzyciela w kwestii swojej właściwości, inaczej niż w innych sprawach będących przedmiotem zarzutów, co oznacza, że wierzyciel nawet gdy uzna, że niewłaściwość organu egzekucyjnego musi się wypowiedzieć także w zakresie wszystkich podnoszonych zarzutów. Przechodząc natomiast do pozostałych zarzutów podnoszonych w skardze Sąd stwierdza, że ich ocena nie była możliwa, bowiem w treści przedłożonych akt sprawy brakowało spornych tytułów wykonawczych, których nie dostarczono do Sądu pomimo monitów. Mając jednak na uwadze fakt, że sprawa jest rozpatrywana przez organy podatkowe od 2007 r., zaś orzeczenie poddane kontroli ma charakter kasacyjny, Sąd kierując się powołanymi na wstępie przepisami ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz zasadami ekonomiki postępowania skargę oddalił nakładając jednocześnie na organy podatkowe ciężar kosztów prowadzonego postępowania sądowego, do czego uprawniał go przepis art. 208 p.p.s.a. zgodnie z którym niezależnie od wyników spraw, o których mowa w art. 200, art. 203, art. 204 i art. 207, sąd może włożyć na stronę obowiązek zwrotu kosztów - w całości lub w części - wywołanych jej niesumiennym lub oczywiście niewłaściwym postępowaniem. Zdaniem składu orzekającego w sprawie ww. zachowanie organu nosi cechy niesumiennego oraz oczywiście niewłaściwego postępowania. Dlatego też niezależnie od tego, że w sprawie skargę oddalono, Sąd włożył na Samorządowe Kolegium Odwoławcze w J. obowiązek zwrotu poniesionych przez stronę skarżącą kosztów postępowania w kwocie określonej proporcjonalnie do zasadności sformułowanych w skardze zarzutów. Jednocześnie zauważyć należy, że z treści znajdujących się w aktach dokumentów wynika, że wbrew stanowisku skarżącej ustalenia wynikające z decyzji umarzającej zaległości podatkowe zostały uwzględnione przy wydawaniu decyzji określającej zobowiązanie w podatku od nieruchomości, co winno znaleźć odzwierciedlenie w treści tytułu wykonawczego. W aktach sprawy znajduje się ich zestawienie, potwierdzające, że tak w istocie się stało, wynika z niego również, że tytuły obejmują jedynie należność główną bez odsetek, co jednak w sposób nie budzący wątpliwości winno być nie tylko wyartykułowane w treści decyzji ale wynikać z załączonych do akt dokumentów źródłowych. W ponownie rozpoznawanej sprawie organy prowadzące postępowanie winny nie tylko szczegółowo odnieść się do zarzutów skarżącej ale swoje argumenty oprzeć na dokumentach zebranych i załączonych do akt sprawy, pamiętając m.in., że określenie egzekwowanego obowiązku wino ściśle odpowiadać treści obowiązku wynikającego z orzeczenia będącego podstawą wystawienia tytułów wykonawczych i w tym zakresie winny przeprowadzić szczegółową analizę, w przypadku stwierdzenia jakichkolwiek rozbieżności (np. gdy tytuły wystawione są na poszczególne raty, zaś decyzja dotyczy zobowiązania rocznego) okoliczność ta winna zostać przeanalizowania i przekazana w formie stanowiska wierzycielskiego organowi egzekucyjnemu celem rozważenia dalszego losu prowadzonego postępowania. Mając na względzie przedstawione uwagi, wspierając się na treści art. 151 i art. 208 ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzeczono jak w sentencji.