II FSK 798/09

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Bogusław Dauter, Sędziowie: NSA Jacek Brolik, WSA del. Ludmiła Jajkiewicz (sprawozdawca), Protokolant Justyna Nawrocka, po rozpoznaniu w dniu 25 września 2009 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 19 lutego 2009 r. sygn. akt I SA/Sz 650/08 w sprawie ze skargi "P." S.A. z siedzibą w W. - Zakład L. K. w S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. z dnia 29 sierpnia 2008 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2007 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. na rzecz "P." S.A. z siedzibą w W. - Zakład L. K. w S. kwotę 3600 (słownie: trzy tysiące sześćset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie wyrokiem z dnia 19 lutego 2009 r., sygn. akt I SA/Sz 650/08, uchylił decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. z dnia 29 sierpnia 2008 r., nr [...] oraz poprzedzającą ją decyzję Burmistrza D. z dnia 18 marca 2008 r., nr [...] w przedmiocie określenia podatku od nieruchomości za 2007 r., w kwocie 112.628,00 zł. W uzasadnieniu powyższego wyroku Sąd, uznając skargę za zasadną, przedstawił następujący stan faktyczny sprawy: Organ pierwszej instancji w wyniku przeprowadzonego postępowania ustalił, iż P. SA – Zakład Linii Kolejowych w S.(dalej: skarżąca) posiada na terenie gminy grunty o powierzchni 183.310 m2 , które w ewidencji gruntów i budynków oznaczone są symbolem Tk – tereny kolejowe, a zatem nie są to grunty rolne ani leśne i w związku z tym podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Na gruntach tych znajdują się budowle linii kolejowych (nasypy, torowiska), które na mocy uchwały nr 163 z dnia 6 czerwca 2002 r. zostały przeznaczone do likwidacji, ze względu na likwidację odcinka linii kolejowej nr [...]. Organ wskazał jednocześnie, powołując się na art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (j.t. z 2006 r. Dz.U. Nr 121, poz. 844 ze zm. – dalej: u.p.o.l.), iż to w jaki sposób przedsiębiorca wykorzystuje posiadany majątek i jakie decyzje podejmuje w tym zakresie nie może decydować o zastosowaniu obniżonych stawek podatku dla gruntu oraz o wyłączeniu z opodatkowania budowli. Organ wskazał także, iż podjęcie decyzji o likwidacji linii kolejowej na określonym odcinku nie jest równoznaczne z uznaniem, że budowla nie może być wykorzystywana przez przedsiębiorcę do prowadzonej działalności gospodarczej ze względów technicznych, co jedynie uzasadniałoby wyłączenie jej z opodatkowania. Organ wskazał, że przedmiotowa budowla nie została fizycznie zlikwidowana, skarżąca nie przedstawiła żadnych dokumentów potwierdzających brak możliwości użytkowania zgodnie z przeznaczeniem, co z kolei pozwala przyjąć, iż w każdym czasie może ona być ponownie użyta w działalności. Nadto z wyjaśnień skarżącej z dnia 4 stycznia 2008 r. wynika, że likwidacja linii kolejowej nastąpiła z przyczyn ekonomicznych, a nie technicznych. Organ odwoławczy, na skutek rozpoznania odwołania, podtrzymał stanowisko organu pierwszej instancji oraz podzielił argumentację faktyczną i prawną, zaprezentowaną przez ten organ. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie skarżąca wniosła o uchylenie decyzji obu instancji oraz zarzuciła naruszenie art. 1a ust. 1 pkt 3, w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l., poprzez przyjęcie, iż grunty po zlikwidowaniu linii kolejowej stanowią przedmiot opodatkowania związany z prowadzeniem działalności gospodarczej, podczas gdy grunty te nie są i nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych i powinny podlegać opodatkowaniu jak grunty pozostałe. Skarżąca zarzuciła także naruszenia art. 122, art. 187 § 1 i § 3, art. 191 i art. 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j.t. z 2005 r. Dz.U. Nr 8, poz. 60 ze zm. – dalej: O.p.), poprzez nienależyte ustalenie stanu faktycznego i prawnego sprawy oraz poprzez wskazanie mylnego uzasadnienia prawnego decyzji, przytoczenie przepisów prawa, które nie mają zastosowania w niniejszej sprawie. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. w odpowiedzi na skargę wniosło o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasową argumentację. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie uchylając decyzje obu instancji uznał, iż zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja organu pierwszej instancji narusza przepisy prawa w stopniu dającym podstawę do ich wyeliminowania z obrotu prawnego. Sąd wskazał, iż zarzuty skargi sprowadzają się do kwestionowania jedynie ustaleń faktycznych, jakie legły u podstaw opodatkowania gruntów zlikwidowanej linii kolejowe, podczas gdy z treści decyzji obu instancji wynika, że opodatkowaniem została objęta także linia kolejowa jako budowla, a której opodatkowanie nie zostało zadeklarowane przez skarżącą. Stąd też, zdaniem Sądu, powstały spór między stronami obejmuje opodatkowanie zarówno powierzchni gruntów pozostałych po zlikwidowaniu linii kolejowych jak i wartości samej linii kolejowej jako budowli w postaci nasypów i torowisk. W ocenie Sądu pierwszej instancji uwzględniając przepisy z zakresu transportu kolejowego (wobec braku stosownych regulacji zarówno w przepisach u.p.o.l. jak i w prawie budowlanym) należy przyjąć, iż likwidacja linii kolejowej lub jej odcinka oznacza ostateczne, a nie tylko przejściowe wyłączenie jej z eksploatacji, a w konsekwencji taka linia nie powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, co bynajmniej, zdaniem Sądu, nie wyklucza możliwości opodatkowania poszczególnych składników pozostałych po zlikwidowaniu linii kolejowej. Sąd stwierdził także, iż grunty pod linią kolejową nie mogą stanowić przedmiotu odrębnego opodatkowania podatkiem od nieruchomości, w przeciwnym razie doszłoby do podwójnego opodatkowania. Dalej Sąd wyraził pogląd, iż grunty pod zlikwidowaną linią kolejowa, ze względu na ich ukształtowanie nie mogą być wykorzystywane w działalności gospodarczej skarżącej i to ze względów technicznych, a nie ekonomicznych. Podsumowując Sąd stwierdził, że zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja pierwszej instancji zostały wydane z naruszeniem art. 1a ust. 1 pkt 3, art. 2 ust. 2 pkt 3 i art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, a także z naruszeniem przepisów postępowania, w wyniku bezpodstawnego przyjęcia, że zlikwidowana linia kolejowa stanowi budowlę w rozumieniu prawa budowlanego oraz przyjęcia, że względy techniczne nie stoją na przeszkodzie w wykorzystywaniu pozostałych po niej gruntów w działalności gospodarczej, które to naruszenie wręcz miało istotny wpływ na wynik sprawy. W skardze kasacyjnej z dnia 3 kwietnia 2009 r. pełnomocnik Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. zaskarżył w całości wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, zarzucając naruszenie prawa materialnego, to jest art. 1a ust. 1 pkt 3, w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l., przez niewłaściwe jego zastosowanie, polegające na przyjęciu, "iż grunty pozostające w posiadaniu przedsiębiorcy pozostałe po zlikwidowaniu linii kolejowej nie stanowią gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej". Ponadto pełnomocnik organu wniósł o: - uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i oddalenie skargi na decyzję z dnia 19 sierpnia 2008 r. oraz - zasądzenie na rzecz Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm prawem przypisanych. W uzasadnieniu pełnomocnik organu podniósł, iż w myśl art. 1a ust. 1 pkt 3 i art. 5 ust. 1 u.p.o.l. grunty, budynki i budowle są związane z działalnością, jeżeli są w posiadaniu przedsiębiorcy, bez względu na to czy są wykorzystywane do jej prowadzenia. Wystarczy bowiem istnienie potencjalnych możliwości wykorzystania ich na cele związane z prowadzeniem działalności. Natomiast "względy techniczne" zachodzą wówczas, gdy brak możliwości wykorzystania nieruchomości jest spowodowany zdarzeniami niezależnymi od podatnika i dotyczą stanu technicznego nieruchomości, co w niniejszej sprawie nie ma miejsca. Pełnomocnik skarżącej w odpowiedzi na skargę kasacyjną z dnia 28 kwietnia 2009 r. wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów zastępstwa procesowego. W uzasadnieniu podnosząc dotychczasową argumentację pełnomocnik skarżącej podniósł, iż stanowisko Sądu pierwszej instancji zasługuje w pełni na aprobatę. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. Pełnomocnik organu w jej podstawie postawił zarzut naruszenia prawa materialnego, to jest art. 1a ust. 1 pkt 3, w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l., poprzez niewłaściwe jego zastosowanie i to tylko w odniesieniu do gruntów. Zgodnie z przyjętym w orzecznictwie i w doktrynie poglądem niewłaściwe zastosowanie prawa może polegać na tak zwanym błędzie w subsumcji, co wyraża się w tym, że stan faktyczny ustalony w sprawie błędnie uznano za odpowiadający stanowi hipotetycznemu przewidzianemu w normie prawnej, względnie, że ustalonego stanu faktycznego błędnie nie "podciągnięto" pod hipotezę określonej normy prawnej. Zastosowanie prawa materialnego sprowadza się więc do prawidłowego odniesienia normy prawa materialnego do ustalonego stanu faktycznego. Stąd też ocena zasadności zastosowania prawa materialnego może zostać dokonana jedynie na gruncie prawidłowo ustalonego stanu faktycznego. W stanie sprawy przyjęty za podstawę orzekania przez Sąd pierwszej instancji stan faktyczny różnił się od tego, jaki został przyjęty przez organy podatkowe. Jednakże wobec braku zakwestionowania przez pełnomocnika organu tego stanu rzeczy dalsze rozważania w kwestii naruszenia prawa materialnego mogą być prowadzone jedynie w oparciu o stan faktyczny ustalony przez ten Sąd. Brak zarzutu naruszenia przepisów procesowych uniemożliwia bowiem sądowi odwoławczemu przeprowadzenie kontroli instancyjnej, co do trafności tych ustaleń. Naczelny Sąd Administracyjny, który na mocy art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. – dalej: p.p.s.a.) jest związany granicami skargi kasacyjnej, nie może bowiem ani domyślać się ani poprawiać, czy też formułować za skarżącego zarzutów kasacyjnych i żądań. Sąd ten działa z urzędu tylko w przypadkach wymienionych w art. 183 § 2 p.p.s.a., a więc wówczas, gdy zaskarżone orzeczenie dotknięte jest jedną z kwalifikowanych wad, skutkujących jego nieważnością, co w niniejszej sprawie nie zachodzi. W tej sytuacji należy przypomnieć, iż Sąd pierwszej instancji przyjął, że likwidacja linii kolejowej lub jej odcinka na podstawie określonego aktu prawnego oznacza ostateczne, a nie tylko przejściowe wyłączenie jej z eksploatacji, a więc z możliwości prowadzenia przewozów kolejowych, co w konsekwencji prowadzi do wniosku, że zlikwidowana linia kolejowa jako budowla nieistniejąca nie powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości (s.14 wyroku). Dalej Sąd przyjął, iż ze względu na specyficzne ukształtowanie terenu położonego pod zlikwidowanymi liniami kolejowymi, grunty te nie mogą być wykorzystywane w działalności gospodarczej ze względów technicznych (s. 15 wyroku), a tym samym nie mogą podlegać opodatkowaniu podwyższoną stawką podatku. Przyjęty przez Sąd stan faktyczny wpisuje się w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., w myśl którego za grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej uważa się grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Innymi słowy pełnomocnik organu chcąc zakwestionować prawidłowość zastosowania wskazanego przepisu winien był w pierwszej kolejności podjąć czynności procesowe zmierzające do podważenia stanu faktycznego przyjętego za podstawę orzekania przez Sąd pierwszej instancji. Brak postawienie zarzutu naruszenia prawa procesowego nie pozwala bowiem na kontrolę instancyjną zaskarżonego wyroku w tym zakresie. Poza tym należy zauważyć, iż pełnomocnik organu nie wykazał, na czym miałoby polegać niewłaściwe zastosowanie art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) powołanej ustawy. Na mocy art. 5 u.p.o.l. rada gminy nabyła kompetencje do określania wysokości stawek podatku od nieruchomości, w granicach wskazanych w tym przepisie. Tak więc przepis ten dotyczy innej materii niż ta, która jest przedmiotem rozważań, związanej bliżej z samą uchwałą gminy. Konkludując, Naczelny Sąd Administracyjny uznał zarzut naruszenia prawa materialnego za bezzasadny. Z tych powodów Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono zgodnie z art. 204 pkt 2 p.p.s.a.