II FSK 169/10

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Stanisław Bogucki, Sędziowie: NSA Bogusław Dauter (sprawozdawca), NSA del. Teresa Porczyńska, Protokolant Szymon Mackiewicz, po rozpoznaniu w dniu 2 czerwca 2011 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Biura [...] "S." E. N. – B., W. B. spółki jawnej w K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 30 września 2009 r. sygn. akt I SA/Kr 1122/09 w sprawie ze skargi Biura [...] "S." E. N. – B., W. B. spółki jawnej w K. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 15 maja 2009 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego oddala skargę kasacyjną. Wyrokiem z 30 września 2009 r., I SA/Kr 1122/09 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalił skargę Biura Turystycznego "S." [...] spółki jawnej w K. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 15 maja 2009 r., Nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego. Jak wynikało z uzasadnienia zaskarżonego wyroku, postanowieniem z 11 marca 2009 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego K. odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego w stosunku do skarżącej na podstawie czterech tytułów wykonawczych. W uzasadnieniu organ podał, że wbrew twierdzeniom spółki zawartym we wniosku z dnia 12 lutego 2009 r., nie było podstaw do umorzenia prowadzonego postępowania na zasadzie art. 59 § 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. - o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. Nr 24, poz. 151 ze zm.) - zwanej dalej "u.p.e.a." - albowiem istniał nadal majątek spółki (ruchomości: zajęte autobusy) nadający się do prowadzenia egzekucji. Jednocześnie organ egzekucyjny podniósł że bez znaczenia był fakt powtórnego zajęcia przedmiotowych ruchomości (raz protokołem z dnia 6 października 2008 r., raz protokołem z dnia 17 grudnia 2008 r.), ponieważ żaden przepis nie zabraniał zajęcia tych samych ruchomości na poczet egzekucji różnych zaległości podatnika (a tak właśnie było w przedmiotowej sprawie). Wskazanym na wstępie postanowieniem dyrektor izby skarbowej utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. Organ argumentował, że w części dotyczącej tytułów wykonawczych objętych kontrolowanym postępowaniem postępowanie egzekucyjne nie mogło zostać umorzone, gdyż decyzje będące podstawą ich wydania istniały nadał w obrocie prawnym, a spółka dysponowała ruchomościami nadającymi się do prowadzenia tego postępowania. W skardze do wojewódzkiego sądu administracyjnego spółka, opisując podjęte próby bezskutecznego wyegzekwowania należności dowodziła, że brak aktywów uzasadniał umorzenie postępowania egzekucyjnego. Wojewódzki sąd administracyjny po rozpoznaniu skargi uznał, że nie zasługiwała ona na uwzględnienie. Sąd wskazał na treść art. 59 § 2 u.p.e.a. i zaznaczył, że umorzenie na tej podstawie ma jednak charakter fakultatywny i tylko w sytuacji, gdy zobowiązany nie posiada majątku, a względy celowości przemawiają za umorzeniem, organ egzekucyjny winien pozytywnie rozpatrzyć wniosek o umorzenie. Brak majątku, trudna sytuacja finansowa zobowiązanego może być jedynie jedną z wielu przesłanek branych pod uwagę przy rozstrzyganiu wniosku o umorzenie należności lub rozłożenie jej na raty, ale wniosek taki kierowany będzie do wierzyciela, który działać będzie w trybie przepisów znajdujących się w rozdziale 7a Działu III ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137 poz. 926 ze zm.). Sąd wskazał dalej, że bezspornie spółka jest właścicielem zajętych autobusów. Wskazanej czynności (zajęcia) dokonano najpierw w postępowaniu zabezpieczającym (w oparciu o tytuły: [...]- dotyczący podatku VAT za 2003 r. oraz nr [...] – dotyczący dodatkowego zobowiązania w podatku VAT za 2003 r.), a następnie w postępowaniu egzekucyjnym (w oparciu o tytuły: nr [...] do SM [...] - dotyczące dodatkowego zobowiązania w podatku VAT za 2003 r.). Spółka wywodziła obowiązek umorzenia postępowania z faktu powtórnego zajęcia, według spółki nieskutecznego, oraz ze względu na brak efektów pozostałych podjętych przez organ egzekucyjny czynności (zajęcia wierzytelności spółki i rachunków bankowych) związanych z brakiem aktywów spółki. Sąd nie podzielił racji spółki i podniósł, że po pierwsze dokonane zajęcie ruchomości z 17 grudnia 2008 r. pozostaje bez wpływu na kwestionowane postępowanie egzekucyjne, a po drugie i tak zostało ono później uchylone. Sąd zauważył, że jak wynikało z protokołu zajęcia spornych ruchomości z 17 grudnia 2008 r., dotyczyło ono tytułów wykonawczych nr [...] do [...] -czyli w zakresie dodatkowego zobowiązania podatkowego VAT za 2003 r., a w tych sprawach decyzje wymiarowe oraz wystawione na ich podstawie tytuły wykonawcze zostały uchylone. Sąd zwrócił uwagę, że na obecnym etapie spółka wnosiła o umorzenie postępowania, prowadzonego na podstawie tytułów nr [...] do SM [...] (zobowiązania podatkowe VAT za 2003 r.), gdzie zajęcia omawianych ruchomości dokonano na podstawie tytułu nr: [...], które to zajęcie przekształciło się później w zajęcie egzekucyjne zgodnie z art. 154 § 4 u.p.e.a. (w brzmieniu sprzed 1 stycznia 2009 r.). W związku z tym w rzeczywistości powtórne zajęcie ruchomości z dnia 17 grudnia 2008 r. nie miało wpływu na prowadzenie postępowania egzekucyjnego w oparciu o tytuły nr [...], ponieważ powołane zajęcie dotyczyło egzekucji innego rodzaju zobowiązań (dodatkowego zobowiązania podatkowego VAT) niż tego, którego umorzenia egzekucji domagała się spółka (czyli w zakresie zobowiązań podatkowych VAT za 2003 r.). Na marginesie sąd zauważył, że organ egzekucyjny i tak umorzył postępowanie egzekucyjne, w którym dokonano właśnie kwestionowanego powtórnego zajęcia ruchomości skarżącej. W związku z czym w aktualnym stanie faktycznym prowadzone jest wyłącznie jedno postępowanie egzekucyjne na podstawie tytułów nr [...], [...], [...] do [...] (zobowiązania podatkowe VAT za 2003 r.), gdzie do zajęcia ruchomości doszło już na etapie postępowania zabezpieczającego (protokół z dnia 6 października 2008 r.), a nie dopiero w wyniku zajęcia z dnia 17 grudnia 2008 r. Skoro więc w tymże postępowaniu podjęto czynności egzekucyjne na majątku ruchomym spółki, którym są jej autobusy, to niewątpliwe uznać należało, że istnieją aktywa, których wartość przewyższa koszty egzekucji. Nie zostały zatem spełnione konieczne warunki z art. 59 § 2 u.p.e.a. Ponadto sąd pierwszej instancji zaznaczył, że zajęcie z 17 grudnia 2008 r., jak wynikało z akt sprawy (k. 192 akt administracyjnych), dokonane zostało wyłącznie dlatego, iż zajęcie w postępowaniu zabezpieczającym z 6 października 2008 r. w oparciu o tytuł nr [...] (dotyczący dodatkowego zobowiązania w podatku VAT) nie przekształciło się w zajęcie egzekucyjne. W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku spółka zarzuciła: - na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), dalej: "p.p.s.a.", naruszenie przepisów postępowania, w szczególności przepisu art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ustawy poprzez oddalenie skargi na decyzję organu odwoławczego w sytuacji, gdy skarga powinna zostać uwzględniona, a decyzje organów obu instancji uchylone, ze względu na naruszenie przez organy podatkowe przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, w szczególności naruszenie przepisu art. 59 § 2 u.p.e.a., - na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania, w szczególności przepisu art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy poprzez oddalenie skargi na decyzję organu odwoławczego w sytuacji, gdy skarga powinna zostać uwzględniona, a decyzje organów obu instancji uchylone, ze względu na naruszenie przez organy podatkowe przepisów prawa procesowego, które miało wpływ na wynik sprawy, w szczególności naruszono przepisy art. 59 § 2 u.p.e.a.. W związku z powyższymi zarzutami wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zwrot kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie znajduje usprawiedliwionych podstaw. Na wstępie zauważyć należy, że skarga kasacyjna jest środkiem prawnym wysoce sformalizowanym. Zgodnie z art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: (1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie; (2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny w związku z treścią art. 183 § 1 p.p.s.a. rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod uwagę jedynie nieważność postępowania. Związanie Sądu podstawami skargi kasacyjnej wymaga prawidłowego ich określenia w samej skardze. Oznacza to konieczność powołania konkretnych przepisów prawa, którym uchybił sąd, uzasadnienia zarzutu ich naruszenia, a w razie zgłoszenia zarzutu naruszenia prawa procesowego, wykazania dodatkowo, że to uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W odniesieniu do prawa materialnego należy wykazać, na czym polegała dokonana przez sąd pierwszej instancji błędna wykładnia lub niewłaściwe zastosowanie oraz jaka powinna być wykładnia prawidłowa lub, jakie powinno być właściwe zastosowanie przepisu prawa materialnego. Podobnie przy naruszeniu prawa procesowego należy wskazać przepisy tego prawa naruszone przez sąd, na czym polegało uchybienie tym przepisom i dlaczego uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sformułowanie zarzutów kasacyjnych stawianych przez stronę skarżącą musi budzić poważne zastrzeżenia. Autor skargi kasacyjnej wskazuje bowiem na naruszenie art. 59 § 2 u.p.e.a. w powiązaniu zarówno z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), jak jaki lit. c) p.p.s.a. kwalifikując art. 59 § 2 u.p.e.a. raz jako przepis prawa materialnego, a w punkcie następnym – jako przepis o charakterze proceduralnym. Takie działanie jest oczywiście niedopuszczalne i nie czyni zadość wymogom stawianym skardze kasacyjnej. Nie ma żadnych wątpliwości, że wskazany wyżej art. 59 § 2 u.p.e.a. jest przepisem o charakterze czysto procesowym, normuje on bowiem kwestię umorzenia postępowania egzekucyjnego. W § 1 art. 59 wyliczone zostały przesłanki, których ziszczenie się skutkuje obligatoryjnym umorzeniem prowadzonego postępowania egzekucyjnego. Natomiast zgodnie z art. 59 § 2 u.p.e.a. postępowanie egzekucyjne może być umorzone w przypadku stwierdzenia, że w postępowaniu egzekucyjnym dotyczącym należności pieniężnej nie uzyska się kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne. O fakultatywnym charakterze ostatnio wskazanego przepisu mowa będzie w dalszej części rozważań, natomiast niewątpliwie przesądzenie, że badany przepis ma charakter procesowy, bezzasadnym czyni zarzut naruszenia prawa materialnego. Jeśli zaś chodzi o wyrażony w pkt 2 petitum skargi kasacyjnej zarzut naruszenia przepisów postępowania to przede wszystkim strona skarżąca nie uzasadniła go stosownie do art. 174 pkt 2 p.p.s.a., to jest poprzez wykazanie, że przypisywane sądowi uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W orzecznictwie, jak i w piśmiennictwie wskazuje się, że zwrot normatywny "mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy", należy wiązać z hipotetycznymi następstwami uchybień przepisom postępowania. Oznacza to po stronie skarżącego obowiązek uzasadnienia, że następstwa stwierdzonych uchybień były na tyle istotne, iż kształtowały lub współkształtowały treść kwestionowanego orzeczenia (por. wyrok SN z 21marca 2007 r., I CSK 459/06, niepubl.; wyrok SN z 21 marca 2006 r., I CSK 63/05, niepubl.; T. Wiśniewski, Apelacja i kasacja. Nowe środki odwoławcze w postępowaniu cywilnym, Warszawa 1996, str. 167; B. Dauter, Metodyka pracy sędziego sądu administracyjnego, Warszawa 2009, str. 508). Skarga kasacyjna tego rodzaju uzasadnienia w ogóle nie zawiera i z tego już tylko względu zarzut naruszenia art. 59 § 2 u.p.e.a. nie może zasługiwać na uwzględnienie. Końcowo warto zwrócić uwagę na zasygnalizowaną powyżej kwestię fakultatywnego charakteru art. 59 § 2 u.p.e.a., na co zresztą zwracał uwagę sąd pierwszej instancji na str. 3 uzasadnienia. Umorzenie postępowania egzekucyjnego dotyczącego należności pieniężnej w sytuacji, gdy postępowanie to nie doprowadzi do uzyskania kwoty przewyższającej koszty jego prowadzenia, następuje wedle uznania organów egzekucyjnych, które winny kierować się względami celowości. Organ egzekucyjny ma zatem prawo umorzenia postępowania gdy zaistnieje opisana wyżej przesłanka, nie ciąży na nim jednak w tym zakresie żaden obowiązek. Co więcej, umorzenie postępowania egzekucyjnego zgodnie z art. 59 § 2 u.p.e.a. może nastąpić wyłącznie w przypadku, gdy brak jest jakiegokolwiek majątku, z którego możliwe byłoby skuteczne przeprowadzenie postępowania egzekucyjnego. Tymczasem jak wynika z dokonanych w sprawie ustaleń faktycznych, nie podważonych skutecznie przez skarżącą spółkę na żadnym etapie postępowania, spółka posiada nadal ruchomości w postaci autobusów. Z tych wszystkich względów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.