I SA/Kr 1225/09

Sygn. akt I SA/Kr 1225/09 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 20 października 2009r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Piotr Głowacki (spr.), Sędziowie: WSA Inga Gołowska, WSA Agnieszka Jakimowicz, Protokolant: Daniel Marzec, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 października 2009r., sprawy ze skargi M. W., na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 16 lipca 2009 r. Nr [...], w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych tytułem spadku, - skargę oddala - Postanowieniem Nr [...] z dnia 14 maja 2009 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego, na podstawie art. 165a Ordynacji podatkowej, odmówił wszczęcia postępowania w sprawie zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych tytułem spadku. Organ wskazał w uzasadnieniu, że w dniu 1.08.2008r. zostało złożone przez M. W. zgłoszenie o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych SD-Z1 tytułem spadku po B. W. Ze zgromadzonego materiału dowodowego w sprawie wynika, ze spadkodawca zmarł 16.02.1993r. Stosownie do art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. Nr 222, poz. 1629) - do nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych, które nastąpiło przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepisy ustawy wymienionej w art. 1 w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy. W świetle art. 925 k.c. spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku, które następuje stosownie do art. 924 z chwilą śmierci spadkodawcy. Za datę nabycia przez spadku po B. W. należy przyjąć zatem dzień śmierci spadkodawcy, tj. 16.02.1993 r. W związku z tym, zwolnienie przewidziane w art. 4a ust. 1 ustawy z dnia 28.07.1983r. o podatku od spadków i darowizn (Dz.U. z 2004 r. Nr 142 poz. 1514 z późn. zm.) nie ma zastosowania w niniejszej sprawie. M. W. złożyła do Dyrektora Izby Skarbowej zażalenie na powyższe postanowienie zarzucając: 1. naruszenie art. 120 i 122 Ordynacji podatkowej i 35 ustawy Prawo prywatne międzynarodowe w związku z art. 180 § 1, 187 § 1, 188, 191 oraz 194 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej poprzez ich niezastosowanie, co całkowicie wypacza wynik postępowania polegające na ich niezastosowaniu; 2. naruszenie art. 120 i 122 Ordynacji podatkowej i 35 ustawy Prawo prywatne międzynarodowe w związku z art. 925 i 926 k.c. oraz art. 4a w zw. z art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, polegające na ich błędnym zastosowaniu, tj. na przyjęciu, że nabycie praw majątkowych nastąpiło z chwilą śmierci B. W., a nie w chwili śmierci jego żony – E.W.. W oparciu o powyższe skarżąca wniosła o uchylenie powyższego postanowienia w całości i ustalenie prawa do ulgi o jakiej mowa w art. 4a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia 16 lipca 2009r. Nr[...], wydanym na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 Ordynacji podatkowej utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. W uzasadnieniu organ uznał za prawidłowe ustalenia faktyczne i motywy prawne organu I instancji, wskazując ponadto, że w przedmiotowej sprawie nabycie spadku podlega opodatkowaniu zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28.07.1983 r. o podatku od spadków i darowizn, który stanowi, że podatkowi podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej tytułem spadku. Zgodnie zaś z art. 2 wskazanej ustawy nabycie własności rzeczy znajdujących się za granicą lub praw majątkowych wykonywanych za granicą podlega podatkowi, jeżeli w chwili otwarcia spadku lub zawarcia umowy darowizny nabywca był obywatelem polskim lub miał miejsce stałego pobytu w Polsce. W związku z powyższym zgłoszenie nabycia spadku winno nastąpić poprzez złożenie zeznania podatkowego SD-3, gdyż zgłoszenie nabycia na formularzu SD-Z1 (obecnie SD-Z2 ) jest uzasadnione wyłącznie w przypadku nabycia tytułem spadku otwartego po 01.01.2007 r. przy jednoczesnym zachowaniu warunków wymienionych w art. 4a ust. 1 pkt 1 w/w ustawy. Skargę na powyższe postanowienie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie wniosła M. W. zarzucając naruszenie: 1. art. 120, art. 121 § 1 i 2, art. 122, art. 124, art. 180 §1, art. 187 § 1, art. 188, art. 191 oraz art. 194 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, art. 26 ustawy Prawo prywatne międzynarodowe i art. 34 i art. 35 ustawy Prawo prywatne międzynarodowe w związku z art. 1 Konwencji dotyczącej kolizji praw w przedmiocie formy rozporządzeń testamentowych oraz 6 ust. 1 pkt 4 bądź 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn poprzez ich niezastosowanie, co całkowicie wypacza wynik postępowania; 2. art. 924, art. 925 i art. 926 Kodeksu cywilnego oraz art. 4a w zw. z art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, polegające na ich błędnym zastosowaniu, tj. na przyjęciu, że nabycie praw majątkowych nastąpiło na podstawie dziedziczenia. W uzasadnieniu zarzutów skarżąca zarzuciła iż organy podatkowe błędnie określiły tytuł nabycia własności i praw majątkowych oraz moment powstania obowiązku podatkowego, z uwagi na obowiązywanie ulgi podatkowej, o której mowa w art. 4a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Zdaniem skarżącej z przedstawionego organowi materiału dowodowego wynika, że B. W. zostawił testament, z którego nie wynika prawo skarżącej do spadku. Powyższy testament z racji tego, że brat skarżącej miał zarówno obywatelstwo polskie jak i amerykańskie winien być oceniony na podstawie art. 1 Konwencji dotyczącej kolizji praw w przedmiocie formy rozporządzeń testamentowych (Dz. U. z 1969 Nr 34 poz. 284-285), która wyłącza stosowanie art. 35 zd. 2 ustawy Prawo prywatne międzynarodowe. Organy podatkowe winny ustalić ważność testamentu w świetle przepisów miejsca jego sporządzenia i wyjaśnić swoje stanowisko z przytoczeniem okoliczności faktycznych i prawnych. Ponadto skarżąca dopiero w chwilą śmierci żony B. W., to jest E. W. nabyła przedmiotowe prawa majątkowe, co nastąpiło w czasie obowiązywania zwolnienia określonego w art. 4a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn. W oparciu o powyższe zarzuty skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył co następuje: Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r.- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U Nr 153, poz. 1270 z późn. zm. - oznaczanej dalej jako p.p.s.a.), uprawniony jest do badania czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 p.p.s.a.). Orzekanie - w myśl art. 135 p.p.s.a. - następuje w granicach sprawy będącej przedmiotem kontrolowanego postępowania administracyjnego, w której został wydany zaskarżony akt lub czynność i odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Wady, skutkujące koniecznością uchylenia decyzji lub postanowienia, wskazane są w przepisie art. 145 § 1 p.p.s.a. Natomiast w wypadku nieuwzględnienia skargi, sąd , w myśl art. 151 p.p.s.a., skargę oddala. Skarga nie jest zasadna i podlega oddaleniu. W ocenie Sądu zarówno zaskarżone postanowienie, jak i utrzymane nim w mocy postanowienie organu pierwszej instancji, odpowiadają przepisom prawa. W pierwszej kolejności należy wskazać, że wbrew podnoszonym w skardze zarzutom, organy podatkowe wskazały w niniejszej sprawie na dziedziczenie jako tytuł prawny stanowiący podstawę nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych po zmarłym B. W.. Ponadto skarżąca w swoim zgłoszeniu o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych SD-Z1 wskazała na dziedziczenie, a ze znajdujących się w aktach dokumentów przedstawionych przez skarżącą, w postaci m.in. testamentu i aktu zgonu B. W., zaświadczenia banku o przelewie masy spadkowej na rzecz skarżącej oraz zaświadczenia wykonawcy podziału spadku w osobie W. J. W. wynika, że podstawę nabycia praw majątkowych stanowiło dziedziczenie po zmarłym B. W. Dodatkowo skarżąca w składanych w toku postępowania wyjaśniającego oświadczeniach wyraźnie wykluczyła, by nabyła spadek po żonie w/w B. W. – E. W. W związku z tym nie mogą również zasługiwać na uwzględnienie podnoszone w treści skargi zarzuty dotyczące naruszenia art. 6 ust. 1 pkt 4 bądź 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn, a także zarzuty w zakresie naruszenia przepisów postępowania i niedokładnego ustalenia i wyjaśnienia stanu faktycznego. W ocenie Sądu to na podatniku, jako korzystającym z prawa do zwolnienia ciąży obowiązek wykazania okoliczności umożliwiających przedmiotowe zwolnienie. W związku z tym stanowisko podatnika nie może sprowadzać się do wyrażania wątpliwości co to tytułu prawnego nabycia i wskazywanie na ewentualne dziedziczenie, darowiznę lub inną podstawę. Jeśli zatem skarżąca kwestionuje, aby z przedstawionych przez nią dokumentów wynikało jej prawo do spadku po B. W., to powinna wykazać inny tytuł nabycia. W odniesieniu do kolejnych zarzutów należy wskazać, że w kontrolowanym postępowaniu skarżąca M. W. w dniu 1.08.2008r. zgłosiła o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych SD-Z1 celem uzyskania, jako siostra spadkodawcy, zwolnienia od podatku przewidzianego w art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Zwolnienie powyższe ustawodawca wprowadził w drodze nowelizacji w/w ustawy – ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 222 poz. 1629). Stosownie zaś do art. 3 ust. 1 w/w ustawy nowelizującej do nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych, które nastąpiło przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, stosuje się przepisy ustawy wymienionej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy. Nowelizacja ta weszła w życie z dniem 1 stycznia 2007r., a zatem jeżeli nabycie nastąpiło przed tą datą, to wówczas podatnikowi nie przysługuje powyższe zwolnienie. W kontrolowanej sprawie spadek po zmarłym B.W. otworzył się zgodnie z art. 924 k.c. z chwilą jego śmierci - 16 lutego 1993r. Zgodnie zaś z art. 925 k.c. spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Polskie prawo spadkowe łączy zatem nabycie spadku ze zdarzeniem jakim jest moment śmierci spadkodawcy, mimo, że spadkobierca nie złożył jeszcze oświadczenia o przyjęciu spadku, ani też nie uzyskał stwierdzenia nabycia spadku. A zatem jeśli nabycie spadku nastąpiło w dniu 16 lutego 1993r., to nie może być zastosowany art. art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn. W związku z tym nie mogą zasługiwać na uwzględnienie podnoszone w skardze zarzuty odnoszące się do treści art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, który dotyczy chwili powstania obowiązku podatkowego. Sąd nie podziela również zarzutu w zakresie naruszenia przepisów ustawy Prawo prywatne międzynarodowe w związku z art. 1 Konwencji z dnia 5 października 1961 r. dotyczącej kolizji praw w przedmiocie formy rozporządzeń testamentowych, ponieważ organy podatkowe nie kwestionowały ważności rozporządzenia dokonanego przez B. W., lecz jedynie wskazały na skutki podatkowe związane z chwilą śmierci spadkodawcy. Mając powyższe na uwadze, Sąd skargę oddalił, za podstawę przyjmując art. 151 p.p.s.a.