I SA/Gd 410/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Alicja Stępień, Sędzia NSA Joanna Zdzienicka - Wiśniewska, Protokolant Sekretarz Sądowy Beata Jarecka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 6 października 2009 r. sprawy ze skargi ,,A" Sp. z o.o. z siedzibą w B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 19 stycznia 2009 r. nr [...] w przedmiocie uchylenia decyzji ustalającej zwrot podatku akcyzowego 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana; 3. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz strony skarżącej kwotę 200 (dwieście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze ] utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy z dnia [...]. Decyzją z dnia [...] Wójt Gminy , działając m. in. na podstawie art. 151 § 1 pkt 2 i art. 104 kodeksu postępowania administracyjnego: 1. uchylił w całości swoją decyzję z dnia [...] ustalającą Spółce z o.o. "A" zwrot podatku akcyzowego zawartego w cenie oleju napędowego wykorzystywanego do produkcji rolnej, 2. nakazał w/w Spółce zwrot kwoty nienależnie uzyskanego zwrotu podatku akcyzowego w uzyskanej kwocie wraz z odsetkami. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji Samorządowe Kolegium Odwoławcze wskazało, że decyzją z dnia [...] Wójt Gminy w wyniku wznowionego postępowania uchylił swoją decyzję z dnia [...], ustalającą zwrot podatku akcyzowego zawartego w cenie oleju napędowego i nakazał zwrot wypłaconej spółce kwoty podatku. Z uzasadnienia decyzji wynika, że A Spółka z o.o. nie spełniła warunków do uzyskania zwrotu podatku akcyzowego zawartego w cenie oleju napędowego, bowiem olej nie był wykorzystywany do produkcji rolnej. Pismem z dnia 15 grudnia 2008 r. Spółka wniosła odwołanie. W odwołaniu stwierdza, iż nie może zaakceptować twierdzenia Wójta, że paliwo nie zostało wykorzystane do produkcji rolniczej. Zdaniem strony wystarczające byłyby oględziny nieruchomości rolnej i przesłuchanie w charakterze świadków sąsiadów i operatorów maszyn rolniczych, którzy wykonywali prace rolne na gruntach będących przedmiotem decyzji. Samorządowe Kolegium Odwoławcze podniosło również, że ustawa z dnia 10 marca 2006 r. o zwrocie podatku akcyzowego zawartego w cenie oleju napędowego wykorzystywanego do produkcji rolnej (Dz. U. z 2006 r. Nr 52, poz. 379) określa zasady oraz tryb zwrotu tego podatku. Zasady zawarte w ustawie określają także konsekwencje dla producenta rolnego wynikające z poboru przez niego nienależnie lub w nadmiernej wysokości zwrotu podatku. W art. 9 zawarto zapis, iż producent rolny, który pobrał nienależnie lub w nadmiernej wysokości zwrot podatku, jest obowiązany do jego zwrotu wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych. Zawiera także zapis, że uprawnienia jako organu pierwszej instancji przysługują wójtowi, burmistrzowi (prezydentowi miasta). W związku z tym za niezasadny należy uznać zarzut strony, iż brak jest podstawy prawnej do punktu 2 sentencji decyzji. Nie można także przyjąć zdaniem Kolegium wniosku strony w kwestii powołania w sprawie świadków na okoliczność wykorzystywania do produkcji rolnej wynikającego z przedłożonych faktur oleju napędowego w ilości 5.947,50 Itr. W niniejszej sprawie fakt niewykorzystania w/w ilości oleju napędowego do produkcji rolnej, co wiąże się z nienależnie pobranym zwrotem podatku przez A Spółkę z o.o., wynika z ustaleń Urzędu Kontroli Skarbowej dokonanych w trakcie postępowania kontrolnego w Spółce. Urząd Kontroli Skarbowej ustalił, że A Spółka z o.o. złożyła w dniu 25 września 2006 r. do Urzędu Gminy wniosek o zwrot podatku akcyzowego zawartego w cenie oleju napędowego wykorzystanego do produkcji rolnej za rok 2006 wraz z czterema załącznikami - fakturami zakupu 1.347,50 litrów oleju. Ponadto Spółka złożyła do Urzędu jeszcze jedną - piątą fakturę nr [...] z dnia 31 sierpnia 2006 r. wystawioną przez B S.A. na dostawę 4.600 litrów oleju. Z w/w dokumentów wynika, że Spółka zakupiła 5.947,50 litrów oleju do wykorzystania w produkcji rolnej i taka ilość została przyjęta do ustalenia przez Wójta Gminy decyzją z dnia [...]- kwoty zwrotu podatku akcyzowego w kwocie 2.676,38 zł. Z dalszych ustaleń kontroli wynika, że w dniu 29 września 2006 r. Spółka A zwróciła B S.A. 4.600 litrów oleju napędowego a w dniu 14 października 2006 r. fakturą Nr [...] sprzedała w/w Spółce 1.347,50 litrów oleju napędowego. Z powyższego wynika zatem, że Spółka A przedstawiła do rozliczenia zwrotu podatku akcyzowego zawartego w cenie oleju napędowego faktury zakupu oleju, który nie został wykorzystany do produkcji rolnej przez Spółkę bowiem część oleju została zwrócona a część sprzedana (4.600,00 + 1.347,50 = 5.947,50 litrów). Powyższe ustalenia stanowiły podstawę do wszczęcia przez organ podatkowy postępowania nadzwyczajnego na podstawie art. 145 Kodeksu postępowania administracyjnego, w wyniku którego uchylono decyzję Wójta Gminy z dnia [...] i orzeczono zwrot dokonanego na rzecz Spółki zwrotu podatku akcyzowego zawartego w cenie oleju napędowego. Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, na powyższą decyzję Samorządowego Kolegium wniosła "A" Spółka z o.o., zarzucając jej obrazę: 1. art. 3, art. 5 ust. 2 i art. 9 ustawy z dnia 10 marca 2006 r. o zwrocie podatku akcyzowego zawartego w cenie oleju napędowego wykorzystywanego do produkcji rolnej (Dz. U. Nr 52, poz. 379), 2. zasady działania organów administracyjnych na podstawie i w ramach prawa poprzez ewidentne, błędne i arbitralne stosowanie oraz interpretację prawa, 3. zasady z art. 7, 75 § 1 i 77 § 1 k.p.a., skarżąca Spółka wniosła o uchylenie decyzji obu instancji. W uzasadnieniu skargi skarżąca podniosła, że organy obydwu instancji nie zauważyły, iż instytucja zwrotu podatku akcyzowego bazuje na półrocznym okresie rozliczeniowym, okresy rozliczeniowe są dwa w każdym roku, choć nie odpowiadają półrocznym kalendarzowym. Ustawodawca wybrał je bowiem w taki sposób aby odpowiadały specyfice produkcji rolnej. Jeśli zatem w kolejnym okresie rozliczeniowym następują operacje gospodarcze z dostawcami paliwa (zakupy, sprzedaże i ich korekty) to mogą one mieć wpływ jedynie na bilans będący podstawą uprawnienie do zwrotu w następnym okresie rozliczeniowym. Zasada ta umknęła organom obydwu instancji. Faktura i faktura korygujące wymienione w skarżonych decyzjach dotyczą zdarzeń, które nastąpiły w kolejnym okresie rozliczeniowym. Podniosła również skarżąca Spółka, że poprzez odrzucenie wniosków dowodowych składanych przez stronę naruszono zasady z art.7 kpa, oraz art. 75 § 1 i 77 § 1 kpa. Nie zbadano bowiem okoliczności faktycznego wykorzystania oleju napędowego do produkcji rolnej (obydwu okresach rozliczeniowych) co najlepiej przedstawili by operatorzy maszyn bezpośrednio wykonujących prace rolnicze (dokonujących fizycznego zużycia oleju napędowego) według umowy na usługi rolnicze. W odpowiedzi na skargę Samorządowego Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym w świetle paragrafu drugiego powołanego wyżej artykułu kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Innymi słowy, wchodzi tutaj kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, nie zaś według kryteriów słuszności. Ponadto, co wymaga podkreślenia, Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną - art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270). Zgodnie zatem z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. Sąd, uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Ustawa nie wymaga w tym przypadku, aby naruszenie przepisów postępowania miało wpływ na wynik sprawy. Wystarczy uznanie, że uchybienie to mogło mieć wpływ na wynik sprawy (por. A. Kabat [w:] B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Komentarz, Zakamycze 2005, s. 337). Przy tak określonych, przepisami prawa, kompetencjach Sądu, należało stwierdzić, że organ administracji dopuścił się "innego naruszenia przepisów postępowania" i naruszenie to mogło mieć wpływ na wynik sprawy, a zatem skarga zasługuje na uwzględnienie, choć nie ze względu na podniesione w niej zarzuty. Dokonując oceny zaskarżonej decyzji należało zatem w pierwszej kolejności podkreślić, że wznowienie postępowania jest instytucją procesową stwarzającą możliwość prawną ponownego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy administracyjnej zakończonej decyzją ostateczną, jeżeli postępowanie, w której ją wydano, było dotknięte kwalifikowaną wadą przewidzianą w art. 145 § 1 k.p.a. bądź zachodzi przesłanka określona w art. 145a § 1 k.p.a. Podstawą takiego postępowania jest zawsze zgodnie z art. 149 § 2 k.p.a. postanowienie o wznowieniu postępowania. Postanowienie o wznowieniu postępowania otwiera postępowanie, w którym właściwy organ rozpatruje ponownie sprawę zakończoną decyzją ostateczną badając, czy przyczyny wznowienia określone w art. 145 § 1 k.p.a. i art. 145a nie wpłynęły na treść decyzji. Postępowanie w sprawie wznowienia postępowania kończy się decyzją przy czym po przeprowadzeniu postępowania określonego w art. 149 § 2 k.p.a. mogą zapaść jedynie rozstrzygnięcia administracyjne wyczerpująco wymienione w art. 151 § 1 i § 2 k.p.a. A mianowicie, organ wydaje decyzję, w której: • po pierwsze, odmawia uchylenia decyzji dotychczasowej, gdy stwierdzi brak podstaw do jej uchylenia na podstawie art. 145 § 1 lub 14a (art. 151 § 1 pkt 1 k.p.a.), • po drugie, uchyla decyzję dotychczasową, gdy stwierdzi istnienie podstaw do jej uchylenia na podstawie art. 145 § 1 lub 145a i wydaje nową decyzję rozstrzygającą o istocie sprawy (art. 151 § 1 pkt 2 k.p.a.), • po trzecie, ogranicza się do stwierdzenia wydania zaskarżonej decyzji z naruszeniem prawa oraz wskazania okoliczności, z powodu których nie uchylił tej decyzji - w przypadku, gdy w wyniku wznowienia postępowania nie można uchylić decyzji na skutek okoliczności, o których mowa w art.146 (art. 151 § 2 k.p.a. Istotą wznowionego postępowania i uchylenia dotychczasowej decyzji ostatecznej jest powrót sprawy do odpowiedniego stadium zwykłego postępowania instancyjnego. Nową decyzję, rozstrzygającą zatem o istocie sprawy, wydaje się, jak gdyby sprawa nie była w danej instancji rozstrzygana. W niniejszej sprawie organ pierwszej instancji prawidłowo w postanowieniu z dnia 4 września 2008 r. o wznowieniu postępowania podał jako podstawę prawną wznowienia postępowania art. 145 § 1 pkt 5 k.p.a., albowiem przekazane organowi, przez Urząd Kontroli Skarbowej materiały wskazujące, że skarżąca Spółka sprzedała lub zwróciła paliwo w ilościach wskazanych we wniosku o zwrot podatku akcyzowego z 25 września 2006 r., w dniach 29 września 2006 r., i 14 października 2006 r., niewątpliwie stanowiły nową okoliczność istniejącą w dniu wydania decyzji tj. [...] a nie znaną organowi. Jednak sam prawidłowo wydane postanowienie o wznowieniu postępowania i uchylenie decyzji - jej wyeliminowania nie oznacza jeszcze załatwienia sprawy zgodnie z przepisami art. 145 i następne k.p.a. Istotą rozważanego postępowania i uchylenia dotychczasowej decyzji ostatecznej jest bowiem powrót sprawy do odpowiedniego stadium zwykłego postępowania instancyjnego. Zatem należy wydać nową decyzję - rozstrzygającą o istocie sprawy - jak gdyby sprawa nie była w danej instancji rozstrzygana. W decyzji Wójta Gminy z dnia [...] brak natomiast rozstrzygnięcia co do istoty sprawy, którą stanowi żądanie zwrotu podatku akcyzowego zawartego w cenie oleju napędowego zawarte we wniosku z dnia 25 września 2006 r. Nie stanowi tego rozstrzygnięcia zawarta w pkt 2 decyzji nakazanie zwrotu nienależnie pobranego zwrotu podatku, która to instytucja została uregulowana w przepisie art. 9 cyt. ustawy z 10 marca 2006 r. Mając zatem na uwadze, że decyzja wydana w oparciu o art. 151 § 1 pkt 2 k.p.a. nie może ograniczać się do uchylenia dotychczasowej decyzji, to podjęcie takiej decyzji (bez orzeczenia co do istoty sprawy stanowi rażące naruszenie tego przepisu i skutkowało uchyleniem zaskarżonej decyzji w oparciu o treść przepisu art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. Odnosząc się zaś do zarzutów skargi to stwierdzić należy, że nie zasługują na uwzględnienie. W świetle przepisu art. 6 ust. 2, 3 i 4 ustawy z dnia 10 marca 2006 r. o zwrocie podatku akcyzowego zawartego w cenie oleju napędowego wykorzystywanego do produkcji rolnej, który w ust. 3 i 4 stanowi, że do wniosku o zwrot podatku dołącza się faktury stanowiące dowód zakupu oleju, zbycie oleju nabytego na podstawie tych faktur czyni wniosek nieuprawnionym. W/w ustawa i wynikająca z niej możliwość odzyskania podatku akcyzowego dotyczy bowiem tylko paliwa nabytego legalnie - udokumentowanego zgodnie z ust. 3 pkt 1 i faktycznie wykorzystanego do produkcji rolnej, co czyni bezzasadnym zarzuty skarżącej Spółki zawarte w skardze. Mając na uwadze powyższe Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku na mocy art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, art. 152 i 200 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.