I SAB/Go 23/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Stefan Kowalczyk (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Jacek Niedzielski Sędzia WSA Barbara Rennert Protokolant Sekretarz sądowy Danuta Chorabik po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 października 2009 r. sprawy ze skargi S.B. na bezczynność Dyrektora Izby Skarbowej w przedmiocie podatku od towarów i usług za lipiec 2005 r. 1. zobowiązuje Dyrektora Izby Skarbowej do wydania w terminie 60 dni od dnia doręczenia wyroku decyzji w przedmiocie podatku od towarów i usług za lipiec 2005 r., 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącej kwotę 100 (sto) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. l SAB / Go 23 / 09 UZASADNlENIE Skarżąca S.B. złożyła skargę na bezczynność organu podatkowego, co do postępowania odwoławczego wywołanego wniesieniem odwołania od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...].12.2008 roku wydanej w przedmiocie podatku od towarów i usług za lipiec 2005 roku. Z akt sprawy wynika że : W dniu [...].01.2009 roku do organu podatkowego wpłynęło odwołanie skarżącej od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...].12.2008 roku wydanej w przedmiocie podatku od towarów i usług za lipiec 2005 roku. Po wypłynięciu odwołania w dniu [...].01.2009 roku K.B. złożył pismo odnoszące się do skorzystania z pomocy prawnej władz holenderskich. Wobec powyższego w dniu [...].02.2009 roku Dyrektor Izby Skarbowej zwrócił się do K.B. o przedłożenie pełnomocnictwa do reprezentowania skarżącej w postępowaniu odwoławczym. Również do złożenia pełnomocnictwa został wezwany W.Ś. w związku złożonym wnioskiem dowodowym w dniu [...].01.2009 roku i [...],02.2009 roku. W dniu [...].03.2009 roku W.Ś. przesyłał oryginał pełnomocnictwa z [...].10.2008 roku, a w dniu [...].02.2009 roku pełnomocnictwo do akt sprawy złożył również J.Ś.. Nadto wobec odmowy dopuszczenia do udziału w sprawie ustanowionych pełnomocników w dniu [...].03.2009 roku skarżąca i K.B. wnieśli o wydanie postanowienia o odmowie dopuszczenia do udziału w sprawie. Skarżąca w dniu [...].03.2009 roku, jak również w dniu [...].03.2009 roku poinformowała że udzielone pełnomocnictwo dla K.B. dotyczy również postępowania przed Izbą Skarbową. W toku postępowania K.B. składał następujące pisma z wnioskami dowodowymi: - w dniu [...].03.2009 roku wniosek o przeprowadzenie dowodu w postaci bilingów, * w dniu [...].03.2009 roku wniosek o przesłuchanie świadka pani J.W. z UKS, * w dniu [...].03.2009 roku wniosek o przesłuchanie świadków pracowników UKS, * w dniu [...].03.2009 roku wniosek o przesłuchanie świadka D.K. z UKS. Ponadto K.B. składał również inne wnioski : - w dniu [...].03.2009 roku o udzielenie informacji czy udzielone pełnomocnictwa są ważne w postępowaniach odwoławczych, * w dniu [...].03.2009 roku o udzielenie informacji co do stosowanych przez organ sygnatur toczących się postępowań, * w dniu [...].03.2009 roku dotyczące skorzystania z pomocy prawnej przez UKS udzielonej przez władze holenderskie, * w dniu [...].03.2009 roku dotyczące wniosków dowodowych złożonych przed UKS, * w dniu [...].03.2009 roku dotyczące transakcji WNT, * w dniu [...].03.2009 roku dotyczącego zmiany właściwości Izby Skarbowej i w dniu [...].05.2009 roku dotyczące odpowiedzi Ministerstwa Finansów w związku z ww. wnioskiem. * w dniu [...].03.2009 roku dotyczące braku w aktach sprawy wszystkich protokołów dokumentujących przebieg kontroli, - w dniu [...].03.2009 roku dotyczące wadliwość decyzji z powodu wykorzystania protokołu przesłuchania pani M.R.; w dniu [...].04.2009 roku dotyczące ustalenia obowiązywania embarga rosyjskiego, w dniu [...].04.2009 roku dotyczące potwierdzenie otrzymania wszystkich podań, oraz zawierającą informacje o nieotrzymaniu postanowień Izby Skarbowej o przedłużeniu postępowania odwoławczego, * w dniu [...].04.2009 roku wniesione wraz z skarżącą w sprawie błędnego adresowania korespondencji; * w dniu [...].04.2009 roku dotyczące dokumentacji zgromadzonej w aktach postępowań, - w dniu [...].05.2009 roku dotyczące dokumentacji, - w dniu [...].05.2009 roku dotyczące zeznań złożonych w postępowaniu przygotowawczym oraz przed UKS, - pismo z dnia [...].07.2009 roku, - w dniu [...].08.2009 roku dotyczące uzupełnienia odwołań od wydanych decyzji UKS w postępowaniach wobec firm PW W, SLP oraz F w zakresie ustalenia podatku VAT, * w dniu [...].08.2009 roku odnoszące się do wykonywania fotokopii przeglądanych dokumentów, * w dniu [...].08.2009 roku i [...].08.2009 roku dotyczące przesyłania podań droga elektroniczną, Pełnomocnika skarżącej kierował również bezpośrednio do Ministerstwa Finansów ponaglenia odnoszące się do tegoż postępowania : - ponaglenie na nierozpatrzenie skargi na działanie pracowników UKS w związku z niedopuszczeniem pełnomocnika do postępowań, - ponaglenie złożone na podstawie art. 141 § 1 pkt 2 ordynacji podatkowej, - ponaglenie z dnia [...].03.2009 roku w sprawie wydania postanowienia o odmowie zapoznania się z aktami sprawy przez J.Ś., Zarówno skarżąca jak i jej pełnomocnik K.B. w toku postępowania składali wiele pism uzupełniających odwołanie. Pisma uzupełniające odwołania zostały złożone w dniach : [...].03.2009 roku, [...].03.2009 roku, [...].03.2009 roku, [...].06.2009 roku, [...].06.2009 roku, [...].07.2009 roku, [...].08.2009 roku, [...].08.2009 roku, [...].08.2009 roku, [...].08.2009 roku, [...].08.2009 roku, [...].08.2009 roku. Również pełnomocnik W.Ś. w toku postępowania składał wnioski dowodowe dotyczące : - w dniu [...].03.2009 roku przesłuchania na okoliczność niedopuszczenia do postępowań przez UKS, - w dniu [...].04.2009 roku przeprowadzenia dowodu z nagrania Organ podatkowy w okresie kilkumiesięcznego postępowania podjął następujące czynności : * w dniu [...].03.2009 roku skierował do pełnomocnika wezwanie do przedstawienia dowodu opłaty skarbowej od pełnomocnictwa, * w dniu [...].03.2009 roku wezwał pełnomocnika do określenia istoty i zakresu żądania będącego przedmiotem odwołania, - w dniu [...].03.2009 roku przedłużył termin do rozpatrzenia odwołania i zawiadomił o tym pełnomocnika skarżącej w piśmie z dnia [...].04.2009 roku skierowanym do Ministerstwa Finansów Dyrektor Izby Skarbowej zajął stanowisko w sprawie pisma Ministerstwa Finansów przesyłające ponaglenie na nierozpatrzenie skargi na działania pracowników UKS które wpłynęło do organu [...].03.2009 roku, w piśmie z dnia [...].04.2009 roku skierowanym do Ministerstwa Finansów Dyrektor Izby Skarbowej zajął stanowisko w sprawie ponaglenia złożone w trybie art. 140 § 1 ordynacji podatkowej. w piśmie z dnia [...].04.2009 roku skierowanym do Ministerstwa Finansów Dyrektor Izby Skarbowej zajął stanowisko w sprawie ponaglenia co do wydania postanowienia o odmowie zapoznania się z aktami sprawy przez J.Ś., ww. stanowisko zostało uzupełnione w piśmie z dnia [...].05.2009 roku. w piśmie z dnia [...].04.2009 roku skierowanym do Ministerstwa Finansów Dyrektor Izby Skarbowej zajął stanowisko w sprawie złożonego przez skarżącą ponaglenia, a w piśmie z dnia [...].05.2009 roku skierowanym do Ministerstwa Finansów Dyrektor Izby Skarbowej zajął stanowisko w sprawie, w dniu [...].04.2009 roku skierował do K.B. pismo potwierdzające wniesienie podań, oraz informujące o stosowanej numeracji w postępowaniu odwoławczym w sprawie PW W S.B., w dniu [...].05.2009 roku przedłużył termin do rozpatrzenia odwołania i zawiadomił o tym pełnomocnika skarżącej w dniu [...].06.2009 roku skierował do Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej pismo o wyjaśnienie wątpliwości związanych z wydanymi decyzjami na które otrzymał odpowiedź w dniu [...].07.2009 roku, w dniu [...].07.2009 roku skierował do K.B. pismo potwierdzające wniesienie podań, w dniu [...].07.2009 roku wydał cztery postanowienia odmawiające przeprowadzenia dowodów z zeznań pracowników Urzędu Kontroli Skarbowej oraz z bilingów telefonicznych, w dniu [...].08.2009 roku skierował do K.B. pismo potwierdzające wniesienie podań, - w dniu [...].07.2009 roku wydał postanowienie odmawiające przeprowadzenia dowodu w postaci przesłuchania świadków, * w dniu [...].08.2009 roku wydał dwa postanowienia odmawiające przeprowadzenia dowodu, * w dniu [...].08.2009 roku skierował do K.B. pismo w sprawie sporządzenia fotokopii, Organ podatkowy dokonywał czynności m.in. sporządzenie protokołu w związku z zapoznaniem się z aktami sprawy : - w dniu [...].03.2009 roku w związku z stawiennictwem S.B. i K.B. celem zapoznania się z materiałem sprawy, - w dniu [...].06.2009 roku w związku z stawiennictwem J.Ś. celem zapoznania się z materiałem sprawy. W toku postępowania skarżąca i jej pełnomocnicy wnieśli również szereg pism odnoszących się do udzielonych pełnomocnictw przez skarżącą. W dniu [...] lipca 2009 roku S.B. wniosła skargę na bezczynność Dyrektora Izby Skarbowej w prowadzonym wobec skarżącej odwoławczym postępowaniu podatkowym w przedmiocie podatku od towarów i usług za lipiec 2005 roku. W uzasadnieniu wskazała, iż organ l instancji wydał decyzję w dniu [...].12.2009 roku w przedmiocie podatku od towarów i usług za okres od stycznia do sierpnia 2005 roku, od której złożyła odwołanie. Od chwili wniesienia odwołania upłynęło blisko 7 miesięcy, a decyzja organu odwoławczego nie została wydana. W postępowaniu odwoławczym prowadzonym przez Dyrektora Izby Skarbowej nie rozpatrywano wniosków strony i nie prowadzono postępowania dowodowego. Skarżąca podkreśliła, że uzasadnienie motywów wniesienia skargi potwierdza także linia orzecznicza sądów administracyjnych, m.in. w wyrokach III SAB/77/98, III SAB/Wa 8/04 Nadto skarżąca podniosła, że ustawa o swobodzie działalności gospodarczej swoją nowelizacją w art. 64 ust. 2 zobligowała organy podatkowe do zakończenia prowadzonych postępowań do dnia [...] maja 2009 roku. W toku postępowania pismem z dnia [...].08.2009 roku i [...].10.2009 roku uzupełniła skargę w uzasadnieniu powołując się na poparcie swoich twierdzeń na orzeczenia sądów administracyjnych wydanych w przedmiocie bezczynności organów. W odpowiedzi na skargę organ podatkowy wniósł o oddalenie skargi, W uzasadnieniu organ podatkowy wskazał, że przywoływane przez stronę skarżącą wyroki zostały wydane w innych stanach faktycznych zatem nie mogą uzasadniać celowości niniejszej skargi. Wyroki sądów są rozstrzygnięciami w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa. Strona skarżąca niniejszą skargę uzasadnia również brzmieniem art. 64 ustawy z dnia 19.12.2008r. o zmianie ustawy o swobodzie działalności gospodarczej oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2009 r. nr 18, póz. 97) jednakże przytacza ten przepis niezgodnie z jego brzmieniem. Prawidłowo przepis art. 64 ust. 2 ww. ustawy brzmi: kontrole wszczęte i niezakończone do dnia wejścia w życie niniejszej ustawy zostaną zakończone w terminie 60 dni od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy. Tak wiec w niniejszej sprawie przepis ten nie ma w ogóle zastosowania, gdyż dotyczy on tylko i wyłącznie kontroli i nie odnosi się do postępowania odwoławczego. Odnosząc się natomiast do zarzutu Strony skarżącej, że postępowanie odwoławcze trwa blisko od 7 miesięcy organ wskazał że odwołanie wpłynęło w dniu [...].01.2009 roku, a skarga na bezczynność organu w sprawie przewlekłości postępowania odwoławczego w dniu [...].07.2009 roku, zatem od dnia wpływu odwołania do dnia wpływu ww. skargi do organu nie upłynęło 6 miesięcy. Na przebieg postępowania miały zdaniem organu wpływ następujące okoliczności : Organ podatkowy musiał przeprowadzić postępowanie wyjaśniające w kwestii reprezentacji skarżącej w postępowaniu odwoławczym. Odwołanie od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...].12.2008 roku złożył K.S.. Natomiast w aktach przesłanych przez organ l instancji znajdowało się pełnomocnictwo dla K.B., którego zakres nie obejmował jednak występowania przed organem odwoławczym. W związku z tym organ podatkowy skierował w dniu [...].02.2009 roku do K.B. wezwanie do przedłożenia stosownego pełnomocnictwa. W / w. wezwanie zostało odebrane w dniu [...].02.2009 roku, a w dniu [...].02.2009 roku K.B. stawił się w siedzibie Izby Skarbowej chcąc przeglądać akta sprawy. Stawiając się w siedzibie Izby Skarbowej celem zapoznania się z materiałem sprawy K.B. znał już treść ww. wezwania jednakże nie okazał się przed organem stosownym pełnomocnictwem. Dopiero w dniu [...].02.2009 roku S.B. wysłała do organu pismo z informacją, że pełnomocnictwo do prowadzonego postępowania przed Urzędem Kontroli Skarbowej również dotyczy postępowania odwoławczego rozpatrywanego przez II instancję, natomiast K.B. wysłał pismo z załączonym do niego pełnomocnictwem datowanym na [...].01.2009 roku. Pismo skarżącej wpłynęło w dniu [...].03.2009 roku, natomiast pismo pełnomocnika w dniu [...].03.2009 roku. W związku z tym, że w dniu [...].03.2009 roku po raz kolejny w siedzibie organu stawił się K.B. zostało mu wręczone wezwanie do usunięcia braków formalnych odwołania (odwołanie nie spełniało wymogów art. 222 Ordynacji podatkowej). K.B. usunął braki formalne odwołania pismem z dnia [...].03.2009 roku (wysłanym w dniu [...].03.2009 roku data stempla pocztowego), które wpłynęło do nit. organu w dniu [...].03.2009 roku. Ponieważ dwumiesięczny termin na rozpatrzenie odwołania upływał w dniu [...].03.2009 roku organ podatkowy zawiadomił pełnomocnika skarżącej (pismo z dnia [...].03.2009 roku ), że odwołanie nie zostanie załatwione w terminie oraz wyznaczył nowy termin załatwienia sprawy. Wyjaśniając kwestie związane z reprezentacją skarżącej w postępowaniu odwoławczym organ podatkowy badał również czy W.Ś. ma umocowanie do występowania w imieniu S.B. w postępowaniu odwoławczym, w związku z pismem W.Ś. z dnia [...].01.2009 roku (data wpływu do organu [...].01.2009 roku ). W dniu [...].02.2009 roku organ podatkowy skierował do W.Ś. wezwanie do okazania się stosownym pełnomocnictwem. Dopiero po zbadaniu kwestii formalnych, oraz wyjaśnieniu wątpliwości z tym związanych organ podatkowy mógł przejść do merytorycznej analizy materiałów sprawy. Takie działanie organu jest zgodne z zasadami prowadzenia postępowania podatkowego wynikającymi z przepisów ordynacji podatkowej. Nadto sprawa ma skomplikowany charakter. Akta organu l instancji zawarte są w trzech segregatorach / łącznie 1055 stron /. Ponadto pełnomocnik skarżącej kieruje do tutejszego organu liczne pisma będące uzupełnieniami odwołania, wnioskami dowodowymi oraz uwagami do organu odwoławczego odnośnie prowadzonego postępowania. Przed organem podatkowym równolegle toczą się postępowania odwoławcze w sprawie PW W S.B., PW F W.Ś. oraz SLP K.B., przy czym w pierwszych dwóch wymienionych sprawach K.B. występuje jako pełnomocnik. K.B. kierując pisma do organu nie kieruje ich do konkretnej sprawy, ale w przeważającej mierze kieruje jedno pismo do wszystkich trzech postępowań. Takie działanie pełnomocnika również ma wpływ na tempo działania organu odwoławczego, ponieważ analiza każdego pisma wymaga wzmożonej uwagi celem wybrania, które fragmenty danego pisma odnoszą się do konkretnej sprawy. Zdarzają się jednak również i takie sytuacje, że K.B. kieruje pismo tylko do jednego postępowania /przykład: pismo z dnia [...].03.2009 roku - wniosek o przeprowadzenie dowodu w związku z postępowaniem prowadzonym w sprawie SLP K.B. /, a następnie po upływie prawie dwóch miesięcy informuje, że pismo to dotyczy wszystkich trzech postępowań / pismo z dnia [...].04.2009roku -data wpływu [...].05.2009 roku /. W związku z tym, że postępowania odwoławcze w sprawie PW W S.B., PW F W.Ś. oraz SLP K.B. prowadzone są przez dwóch pracowników organu wymaga to częstych ustaleń w kwestii oceny zakresu przedmiotowych pism wpływających w konkretnej sprawie. Większość wniosków dowodowych skarżącej została już rozpatrzona postanowieniem z dnia [...].07.2009 roki, oraz postanowieniem z dnia [...].07.2009 roku, natomiast ustosunkowanie się do pozostałych pism nie będących wnioskami dowodowymi nastąpi w uzasadnieniu decyzji. Nie bez znaczenia na przebieg postępowania odwoławczego ma zachowanie skarżącej w stosunku do korespondencji kierowanej do strony. Przykładowo zawiadomienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...].03.2009 roku (wysłane w tym samym dniu) na podstawie art. 140 § 1 ordynacji podatkowej zostało odebrane przez skarżącą w dniu [...].04.2009 roku, tj. po 17 dniach licząc od dnia wysłania ww. zawiadomienia. Wszystkie pisma kierowane przez organ do pełnomocnika wysyłane są na znajdujący się w aktach postępowania adres zamieszkania w [...]. Urząd Pocztowy pierwszą, nieudaną próbę doręczenia pełnomocnikowi ww. zawiadomienia podjął w dniu [...].03.2009 roku, kolejną nieudaną próbę dnia [...].03.2009 roku. Licząc od [...].03.2009 roku do [...].04.2009 roku pełnomocnik nadał w Urzędzie Pocztowym następujące pisma skierowane w przedmiotowej sprawie do tut. organu: pismo z [...].03.2009 roku dotyczące uzupełnienia odwołania (data stempla pocztowego [...].03.2009 roku), oraz pismo z [...].03.2009 roku - ponaglenie w sprawie wydania postanowienia o odmowie zapoznania się z aktami sprawy przez J.Ś. (data stempla pocztowego [...].03.2009 roku. Ponadto w dniu [...].04.2009 roku w Urzędzie Pocztowym (wg stempla pocztowego) skarżąca nadała pismo (bez daty), w którym stwierdziła, że nie otrzymała jeszcze postanowienia Izby Skarbowej o przedłużeniu postępowania. W sprawie organ podatkowy kieruje bezpośrednio do Ministerstwa Finansów lub za pośrednictwem Izby Skarbowej wnioski i ponaglenia, które każdorazowo wymagają zajęcia stanowiska przez organ. Strona przeciwna do tej pory zajmowała stanowisko w związku z trzema ponagleniami otrzymanymi w dniach: [...].03.2009 roku, [...].03.2009 roku, [...].04.2009 roku oraz jednym wnioskiem w dniu [...].03.2009 roku. W dniu [...].04.2009 roku (data stempla pocztowego) skarżąca skierowała do Ministerstwa Finansów ponaglenie na podstawie art. 141 § 1 pkt 2 ordynacji podatkowej, w którym zarzuciła, że nie otrzymała żadnej informacji o przedłużeniu postępowania. Skarżąca aktywnie uczestniczy w postępowaniu odwoławczym, korzysta z prawa do zapoznania się z aktami postępowania (2-krotnie), śle liczne pisma, ponaglenia, skargi i wnioski dowodowe. Organ podatkowy nie kwestionuje prawa skarżącej do czynnego udziału w toczącym się postępowaniu odwoławczym, jednakże logiczną konsekwencją jest wydłużenie prowadzonego postępowania odwoławczego. Ponadto w każdym kierowanym do organu piśmie K.B. zwraca się na podstawie art. 168 § 4 ordynacji podatkowej o potwierdzenie wpływu pisma do Izby Skarbowej. Pismami z dnia [...].04.2009 roku, [...].07.2009 roku oraz [...].08.2009 roku organ podatkowy potwierdził wniesienie pism. Ponadto zgodnie z art. 139 § Sordynacji podatkowej załatwienie sprawy w postępowaniu odwoławczym powinno nastąpić nie później niż w ciągu 2 miesięcy od dnia otrzymania odwołania przez organ odwoławczy, a sprawy, w której przeprowadzono rozprawę lub strona złożyła wniosek o przeprowadzenie rozprawy - nie później niż w ciągu 3 miesięcy. O każdym przypadku niezałatwienia sprawy we właściwym terminie organ podatkowy obowiązany jest zawiadomić stronę, podając przyczyny niedotrzymania terminu i wskazując nowy termin załatwienia sprawy - art. 140 § 1 ordynacji podatkowej. Ten sam obowiązek ciąży na organie podatkowym również w przypadku, gdy niedotrzymanie terminu nastąpiło z przyczyn niezależnych od organu (art. 140 § 2 ordynacji podatkowej). W przedmiotowej sprawie ustawowy dwumiesięczny termin do załatwienia odwołania upływał w dniu [...].03.2009 roku. Przed upływem tego terminu organ podatkowy w zawiadomieniu z dnia [...].03.2009 roku poinformował skarżącą, że odwołanie nie zostanie rozpatrzone w ustawowym terminie, oraz wyznaczył nowy termin załatwienia odwołania do [...].05.2009 roku. Następnie w kolejnym zawiadomieniu z dnia [...].05.2009 roku. Dyrektor Izby Skarbowej przedłużył termin na załatwienie odwołania do [...].08.2009 roku. Zatem stosownie do wyżej cytowanych przepisów organ zachowując ciągłość zawiadamiał skarżącą o niezałatwieniu sprawy w terminie i w każdym przypadku wskazywał nowy termin załatwienia odwołania. Strona j przeciwna zauważa, że ww. przepisy nie limitują ilości przedłużeń dokonywanych w trybie art. 140 ordynacji podatkowej. W każdym zawiadomieniu skarżąca została powiadomiona o przyczynach niezałatwienia sprawy w terminie. W niniejszej sprawie istnieją uzasadnione okoliczności, opisane powyżej, które powodują przedłużania terminu załatwienia sprawy. Przedstawiając powyższe Dyrektor Izby Skarbowej uznaje, iż nie pozostaje w przedmiotowej sprawie w bezczynności w związku z tym wnosi o oddalenie skargi. Odpowiadając na pismo skarżącej stanowiące uzupełnienie skargi na bezczynności organu w piśmie z dnia [...].10.2009r oku, organ podatkowy wskazał że skarżąca wykazuje dużą aktywność procesową wnoszą dużą ilość pism wraz z załącznikami. W toku postępowania organ podatkowy analizuje pisma wnoszone przez stronę, a także wydaje postanowienia dowodowe co do wniesionych wniosków dowodowych. Nadto organ podatkowy zlecił w dniu [...].09.2009 roku wykonanie dodatkowego postępowania wyjaśniającego w trybie art. 229 ordynacji podatkowej. Skarżąca natomiast wniosła po wniesieniu skargi, wniosek o przeprowadzenie rozprawy, a nadto nadal wnosi pisma które odnoszą się do trzech toczonych postępowań. Organ podatkowy również przedłużył w dniu [...].08.2009 roku termin do załatwienia sprawy do dnia [...].10.2009 roku Organ wskazał również iż w każdym wypadku nie załatwienia sprawy w terminie organ podatkowy podawał dodatkowy termin załatwienia sprawy wraz z podaniem przyczyn nie załatwienia sprawy w terminie którymi był skomplikowany charakter sprawy, konieczność przeanalizowania licznych pism pełnomocnika oraz skażanej, konieczność analizy nowych materiałów dowodowych, konieczność wyjaśnienia reprezentacji strony w postępowaniu. W związku z powyższym zdaniem organu nie może być mowy o bezczynności organu. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje : Kontrola wojewódzkiego sądu administracyjnego obejmuje wszystkie kwestie związane z procesem stosowania prawa w postępowaniu administracyjnym, a więc to, czy organ dokonał prawidłowych ustaleń, co do obowiązywania zastosowanej normy prawnej, czy normę tę właściwie zinterpretował i nie naruszył zasad ustalania określonych faktów za udowodnione. Ponadto zgodnie z art. 134 ustawy z 30 sierpnia 2002 roku, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi / Dz. U. Nr 153 póz. 1270 ze zm./ Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skarga może być uwzględniona, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, ewentualnie kwalifikowanych przyczyn określonych w art. 145 § 1 pkt 2 i 3 prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Ocena sądu dokonywana jest według stanu prawnego i na podstawie akt sprawy, istniejących w dniu wydania zaskarżonej decyzji. W zakresie tak oznaczonej kognicji Sąd uznał iż skarga okazała się uzasadniona. Zgodnie z przepisem art. 3 § 2 pkt 8 prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, kontrola działalności administracji publicznej w niniejszej sprawie obejmuje orzekanie w przedmiocie skargi na bezczynność Dyrektora Izby Skarbowej w postępowaniu odwoławczym, skutkującą niewydaniem decyzji II instancyjnej. W sprawie ma zastosowanie art. 52 § 1 prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, zgodnie z którym skargę można wnieść po wyczerpaniu środków zaskarżenia, jeżeli służyły one skarżącemu w postępowaniu przed organem właściwym w sprawie. Otóż takim środkiem zaskarżenia, który służy skarżącemu w postępowaniu przed organem właściwym w sprawie jest środek w postaci ponaglenia z art. 141 § 1 ordynacji podatkowej, z którego skorzystanie warunkuje dopuszczalność skargi do sądu administracyjnego / WSA w Łodzi w postanowieniu z dnia 16 maja 2006 r. l SAB/Łd 1/06, niepubl., podobnie NSA w wyroku z 17 lutego 2000 r. l SA/Łd 660/98 publ. OPP 2001 nr 1 s. 59 /. Ordynacja podatkowa nie zakreśla ani terminu a quo, ani też terminu ad quem do złożenia ponaglenia. Zatem może być ono wniesiona od momentu, w którym upłynął termin do złożenia sprawy. Natomiast termin ten wygasa z chwilą załatwienia sprawy przez organ. Ponaglenie będzie mogło zostać złożone już w momencie niedotrzymania przez organ terminu załatwienia sprawy uregulowanego w art. 139 Ordynacji podatkowej (B. Brzeziński, M. Kalinowski, A. Olesińska. M. Masternak, J. Orłowski -Ordynacja podatkowa, Komentarz, tom II str.108 wyd. Dom Organizatora, Toruń 2007). Skarżąca złożyła do Ministra Finansów ponaglenie. Organ ten postanowieniem z dnia [...] maja 2009 roku uznał je za nieuzasadnione, co umożliwiło wniesienie skargi na bezczynność organu do sądu administracyjnego. Podkreślić należy że ustawowy termin do wniesienia skargi określony w art. 53 § 1 prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi nie dotyczy skargi na bezczynność / wyrok NSA z dnia 13.03.2009 roku II FSK 2020 / 08 / Na gruncie art. 3 § 2 pkt. 8 prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi przyjmuje się, że bezczynność organu administracji publicznej zachodzi wówczas, gdy w prawnie określonym terminie organ ten nie podejmie żadnych czynności w sprawie lub wprawdzie prowadził postępowanie w sprawie, jednakże mimo istnienia ustawowego obowiązku, nie zakończył go wydaniem w terminie decyzji, postanowienia lub też innego aktu lub nie podjął stosowniej czynności. Dla dopuszczalności skargi na bezczynność organu nie ma znaczenia okoliczność, z jakich powodów określony akt nie został podjęty lub czynność nie została dokonana, a w szczególności czy bezczynność organu spowodowana została zawinioną lub niezawinioną opieszałością organu w ich podjęciu lub dokonaniu (tak T. Woś, H. Krzysiak- Molczyk, M. Romańska-Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz; Warszawa 2008, Wydanie 2, teza 76, s.97, Wydawnictwo Prawnicze Lexis Nexis). Skarga na bezczynność może być skutecznie wniesiona po upływnie terminu przewidzianego do załatwienia sprawy. Zgodnie z art. 139 § 3 ordynacji podatkowej zgodnie, z którym załatwienie sprawy w postępowaniu odwoławczym powinno nastąpić nie później niż w ciągu dwóch miesięcy od otrzymania odwołania przez organ odwoławczy. W myśl art. 140 § 1 ordynacji podatkowej, o każdym przypadku niezałatwienia sprawy we właściwym terminie organ podatkowy obowiązany jest zawiadomić stronę, podając przyczyny niedotrzymania terminu i wskazując nowy termin załatwienia sprawy. Przy dokonaniu wykładni regulacji dotyczącej terminu załatwienia przez organ sprawy należy uwzględnić także treść zasady wynikającej z art. 125 ordynacji podatkowej, przesłanek do zawieszenia postępowania z art. 201 § 1 ordynacji podatkowej jak również art. 184 Konstytucji Rzeczpospolitej. Analiza wyżej wskazanych regulacji prowadzi do stwierdzenia, że spełnienie przez organ wymogu z art. 140 § 1 ordynacji podatkowej, czyli zawiadomienie strony o każdym przypadku niezałatwienia sprawy we właściwym terminie nie wyklucza automatycznie istnienia bezczynności organu. Obowiązek podania przyczyny niedotrzymania terminu jest elementem, który pozwala dokonać merytorycznej kontroli przyczyn niezałatwienia sprawy we właściwym terminie. Nie można przyjąć poglądu, że wyznaczenie przez organ w trybie art. 140 § 1 ordynacji podatkowej terminu automatycznie, bez żadnych konsekwencji dla tego organu, stanowi dotrzymanie terminu z art. 139 § 3 ordynacji podatkowej. Podkreślenia wymaga to, że w art. 140 § 1 ordynacji podatkowej, ustawodawca posłużył się pojęciem "nowy termin" a nie pojęciem "przedłużony termin". Oznacza to, że są to samodzielne terminy a nie jeden przedłużony termin. Ponadto z art. 141 § 1 ordynacji podatkowej wynika, że ponaglenie przysługuje na niezałatwienie sprawy we właściwym terminie lub terminie ustalonym na podstawie art. 140. Ustawodawca w art. 141 ustanowił dla strony prawo wniesienia ponaglenia w związku z niezałatwieniem sprawy w terminie. Strona będzie podejmowała decyzję, czy ponaglenie wnosić natychmiast po upływie terminu określonego w art. 139, czy też po upływie terminu wyznaczonego w trybie art. 140. Ponaglenie na niezałatwienie sprawy w terminie jest swoistym środkiem ochrony praw strony w postępowaniu podatkowym. Ponaglenie to przysługuje na czynność organu administracyjnego, która w tym przypadku będzie przybierała postać swoistego milczenia administracji (tak. R. Hauser w Komentarzu do Ordynacji podatkowej opracowanego przez S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka- Medek, Lexis- Nexis, Warszawa 2009, Wydanie 5, teza 1, str. 612). Inna interpretacja prowadziłaby do stwierdzenia, że żadnego znaczenia prawnego nie ma zasada szybkości postępowania z art. 125 ordynacji podatkowej, oraz regulacja z art. 139 § 4 ordynacji podatkowej. Ponadto ustawodawca do szczególnych przypadków, które uniemożliwiają załatwienie sprawy bez zbędnej zwłoki przewidział zawieszenie postępowania. Zatem, gdy nie zachodzą przesłanki do zawieszenia postępowania lub okoliczności z art. 139 § 4 ordynacji podatkowej, organ powinien sprawę rozpoznać w terminie wynikającym z art. 139 § 3 ordynacji podatkowej, a w szczególnej sytuacji w nowym terminie lub terminach wskazanym w art. 140 ordynacji podatkowej. Ponadto zauważyć należy, że np. wielokrotne przedłużanie terminu a art. 140 ordynacji podatkowej w sytuacji gdyby przyjąć pogląd, że nie podlega ono merytorycznej kontroli prowadziłoby do sytuacji, w której strona nie miałaby możliwości ochrony przed sądem swoich praw, co byłoby sprzeczne a art. 45, art. 77 ust.2 i art. 184 Konstytucji RP. Postępowanie wywołane skargą na bezczynność organu cechuje pewna specyfika polegająca na tym, że rozpoznając tego rodzaju skargę sąd nie wnika w merytoryczną i procesową poprawność wydanego przez organ aktu, a bierze pod uwagę jedynie sam fakt, czy w danej sprawie wydane zostało orzeczenie lub czy z innych powodów organowi nie można zarzucić stanu bezczynności. Należy także podkreślić, iż w sprawach ze skarg na bezczynność organów administracyjnych sąd orzeka (jest to wyjątek), biorąc za podstawę stan prawny i faktyczny sprawy, istniejący w dacie orzekania, a właściwie w chwili zamknięcia rozprawy (J.P. Tarno, Postępowanie przed sądami administracyjnymi, Komentarz, Wydawnictwo Prawnicze Lewis Nexis, Warszawa 2004, s. 196). Sąd stwierdził, iż Dyrektor Izby Skarbowej w niniejszej sprawie pozostaje w bezczynności, mimo szeregu podjętych w niej działań i czynności. Do chwili rozpoznania złożonej w niniejszej sprawie skargi na bezczynność organ odwoławczy trzykrotnie zawiadamiał skarżącego o niezałatwieniu sprawy we właściwym terminie, wskazując jednocześnie przyczyny zwłoki i nowy termin do jej załatwienia. W zawiadomieniach organ odwoławczy jako przyczynę zwłoki podał złożony charakter sprawy oraz wyjaśnienie kwestii reprezentowania strony w toczącym się postępowaniu, konieczność przeanalizowania licznych pism kierowanych po wniesieniu odwołania. Nadto odwołanie zawierało braki o uzupełnienie których wezwano można było wezwać skarżącą dopiero po wyjaśnieniu kwestii jej reprezentacji. Nie kwestionując konieczności wyjaśnienia umocowania udzielonego przez skarżącą swojemu mężowi oraz W.Ś., należy zauważyć, że czynności w tym zakresie organ odwoławczy podejmował z zbyt dużą zwłoką, bowiem wezwanie W.Ś. do przedłożenia pełnomocnictwa nastąpiło pismem z dnia [...].02.2009 roku, a K.B. w dniu [...].02.2009 roku. Wezwanie osób nie będących umocowanych do działania w imieniu skarżącej nie wymagało przecież pogłębionej wiedzy w tym zakresie i winno nastąpić niezwłocznie po otrzymaniu akt sprawy. Zwłoka w podjęciu tak podstawowych czynności jak wezwanie pełnomocnika do przedłożenia umocowania do działania w imieniu skarżącej, choć wynosząca około 2 -3 tygodni, w przypadku wielości takich wezwań składa się na wielomiesięczne opóźnienie. W zawiadomieniach o przedłużeniu terminu do załatwienia sprawy wskazywano jako przyczynę zwłoki złożony charakter sprawy wymagający jej dalszej analizy, oraz konieczność zapewnienia skarżącej możliwości wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału. Mimo złożonych w marcu i kwietniu 2009 r. wniosków dowodowych, pierwsze wnioski dowodowe zostały rozpatrzone dopiero w na przełomie lipca i sierpnia 2009 roku. W zawiadomieniach podawano jako przyczynę zwłoki konieczność dalszej analizy materiału dowodowego w związku z otrzymanymi wnioskami dowodowymi. Wskazanie powodu nie załatwienia sprawy w terminie winno być jasne i skonkretyzowane, natomiast podawany powód przez organ jest powodem bardzo ogólnym bez sprecyzowania konkretnego powodu, z jakich przyczyn analiza akt się przedłuża i dlaczego sprawa jest tak skomplikowana iż wymaga pogłębionej analizy. W zawiadomieniach organu tego zabrakło. Należy podkreślić iż, mimo prowadzenia postępowania odwoławczego przez okres kilku miesięcy, organ podjął w niniejszej sprawie niewiele czynności proceduralnych, za to bardzo wiele czynności nie mających znaczenia dla merytorycznego rozpatrzenia sprawy. Wnioski dowodowe składane przez skarżącą w marcu i kwietniu 2009 roku, rozpoznane (odmownie) zostały dopiero w lipcu i sierpniu 2009 roku, czyli organ potrzebował wielu miesięcy dla oceny ich zasadności. Pokreślić należy iż czynności w zakresie wniosków dowodowych nastąpiły już po wniesieniu skargi na bezczynności organu Innych czynności proceduralnych, poza zleceniem organowi kontroli skarbowej przeprowadzenia dodatkowego postępowania wyjaśniającego w trybie art. 299 ordynacji podatkowej i to na wniosek skarżącej, niezbędnych do wydania decyzji w II instancji nie dokonano. Zresztą w całym postępowaniu odwoławczym, mimo trwania tego postępowania przez wiele miesięcy, organ odwoławczy podjął niewiele czynności niezbędnych do wydania zaskarżonej decyzji, zajmując się głównie analizą składanych przez skarżącą pism. Pisma te, poza nielicznymi, nie zawierały wniosków dowodowych, a zarzuty w nich zawarte powielały się, zatem podawanie jako przyczyny nie załatwienia sprawy w terminie analizy akt sprawy jest nieprawdziwa i winna być potraktowana jako bezczynność organu. Wielomiesięczna analiza pism skarżącej nie zakończyła się bowiem wydaniem decyzji merytorycznej, a mnogość składanych przez nią pism zawierających zastrzeżenia dotyczące decyzji zaskarżonej odwołaniem nie może być przyczyną usprawiedliwiającą bezczynność organu. Potwierdzeniem takiej oceny postępowania jest choćby zawarte w piśmie organu, będące odpowiedzią na dalsze pisma skarżącej składane w postępowania sądowoadministracyjnym, stwierdzenie, iż organ podtrzymuje stanowisko zawarte w odpowiedzi na skargę, bowiem stanowisko skarżącej zawarte w uzupełnieniach skargi jest tożsame z stanowiskiem zawartym skardze. Tak więc liczne pisma stanowiące uzupełnienia skargi nie stanowiły dla organu przedmiotu intensywnej i długotrwałej analizy, ze względu na powielenie argumentów zawartych w skardze. Zdaniem Sądu wielokrotne wyznaczanie przez organ nowych terminów dla załatwienia sprawy, nawet jeżeli przed upływem każdego z nich zawiadamiano skarżącą o ich przedłużeniu nie usprawiedliwia zaistniałej przewlekłości postępowania. Za chybiony natomiast Sąd uznał zarzut naruszenia przepisu art. 64 ust. 2 ustawy z dnia 19 grudnia 2008 r. o zmianie ustawy o swobodzie działalności gospodarczej oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 18, póz. 97), która weszła w życie 19 stycznia 2009 r. Przepis ten wprowadza termin zakończenia kontroli wszczętych i niezakończonych do dnia wejścia w życie powołanej ustawy i nie ma zastosowania, co słusznie zauważył Dyrektor Izby Skarbowej , do prowadzonych przez organy postępowań podatkowych. Zważywszy powyższe Sąd, na podstawie powołanych wyżej przepisów oraz art. 149 prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.