I SA/Po 858/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Bejgerowska Sędziowie NSA Jerzy Małecki NSA Włodzimierz Zygmont /spr./ Protokolant st. sekr. sąd. Laura Szukała po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 listopada 2009r. sprawy ze skargi D. S.A. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia zażalenia na postanowienie w sprawie zaliczenia wpłaty na poczet zaległości w podatku dochodowym od osób prawnych za m-c luty 2009r. oddala skargę /-/ W.Zygmont /-/ M.Bejgerowska /-/ J.Małecki Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu postanowieniem z dnia 25 maja 2009 r., nr [...], działając na podstawie art. 169§1 i §4 oraz art. 216 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. - Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), pozostawił bez rozpatrzenia zażalenie R. B. na postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Poznaniu z dnia 23 marca 2009 r., nr [...] w sprawie zaliczenia wpłaty z dnia 24 marca 2009 r. na poczet zaległości w podatku dochodowym od osób prawnych za miesiąc luty 2009 r. Z uzasadnienia postanowienia wynika, że w związku z wniesionym zażaleniem organ odwoławczy, na podstawie art. 169§1 Ordynacji podatkowej, wezwał R. B. do przedłożenia do akt sprawy dokumentu potwierdzającego udzielenie mu prokury do reprezentowania spółki [...] SA. W dniu 08.05.2009 r. w siedzibie Izby Skarbowej stawił się R. B. z pisemną odpowiedzią na wezwanie, w której postawił tezę o bezzasadności powyższego wezwania organu odwoławczego, wskazując na fakt ujawnienia prokury spółki [...] S.A. w Krajowym Rejestrze Sądowym, Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej "Monitor Polski B" z dnia 07.11.2008 r. poz. [...], a także u Naczelnika Pierwszego Wielkopolskiego Urzędu Skarbowego w Poznaniu, ale nie uzupełnił zażalenia przez złożenie do akt sprawy wymaganego dokumentu, co skutkowało pozostawieniem zażalenia bez rozpatrzenia. Pismem z dnia 03 czerwca 2009 r. spółka [...] S.A. wniosła zażalenie na powyższe postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, domagając się jego uchylenia i uwzględnienia umocowania prokurenta w osobie R. B., jako pełnomocnika spółki. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, po rozpatrzeniu zażalenia, postanowieniem z dnia 03 sierpnia 2009 r. postanowił utrzymać w mocy wcześniejsze własne postanowienie. Uzasadnieniu postanowienia organ odwoławczy wskazał, że według art. 137§3 Ordynacji podatkowej pełnomocnik dołącza do akt oryginał lub urzędowo poświadczony odpis pełnomocnictwa. Zgodnie z art. 169§1 Ordynacji podatkowej, jeśli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia. Organ podatkowy wyjaśnił, że momentem, od którego pełnomocnik zostaje skutecznie ustanowiony w danej sprawie jest złożenie - w wyniku takiej woli strony - do akt danej sprawy pełnomocnictwa (tak: wyrok z dnia 20.04.2009r. sygn. akt I SA/Po 690/08). Powyższy obowiązek dotyczy również prokurenta, który powinien przy pierwszej czynności procesowej dołączyć do akt sprawy odpis lub wyciąg z rejestru sądowego, który zastępuje wymagane od pełnomocnika pełnomocnictwo (tak: wyrok SN z dnia 20.10.2005 r. , II CK 120/05). W ocenie organu podatkowego, do obowiązków pełnomocnika należy przedłożenie do akt konkretnej sprawy dokumentu świadczącego o umocowania do działania w imieniu strony - art. 137§3 Ordynacji podatkowej, a organ podatkowy nie ma obowiązku poszukiwania takiego umocowania. Organ odwoławczy zwrócił uwagę, że zasada ta głoszona była także w orzecznictwie sądowym. W jednym z wyroków WSA w Opolu stwierdził, że "to pełnomocnik winien wykazać organowi, że strona go umocowała do działania, co oznacza, że pełnomocnictwo winno zostać doręczone organowi. (...) Momentem, od którego pełnomocnik wstępuje do sprawy jako reprezentant strony, jest złożenie do akt sprawy pełnomocnictwa lub jego odpisu. (wyrok w dnia 30.07.2008r. I SA/Op 135/08). W konkluzji organ odwoławczy podniósł, że w sprawie wystąpił brak formalny, gdyż podanie nie spełniło wymogów określonych przepisami prawa i nie zostało uzupełnione przez spółkę wymaganym dokumentem prokury. Ponadto postanowieniem z dnia 03 sierpnia 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu odmówił przeprowadzenia zawnioskowanego przez spółkę dowodu: - z ogłoszeń zamieszczonych w ogólnokrajowym dzienniku urzędowym "Monitor Sądowy i Gospodarczy" z dnia 5 października 2007r. Nr 194 (2791) pod pozycją [...] oraz z dnia lipca 2008r. Nr 137 (2986) pod pozycją [...], - z ogłoszenia zamieszczonego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej "Monitor B" z dnia 7 listopada 2008r. Nr 1681 pod pozycją [...], - z pełnomocnictwa udzielonego w formie podjętej Uchwały o numerze [...] [...] S A. z dnia 02 sierpnia 2007r. oraz wzoru podpisu prokurenta w osobie R. B., znajdujących się w aktach rejestrowych [...] spółki akcyjnej wpisanej do Rejestru Przedsiębiorców prowadzonego przez Sąd Rejonowy Poznań - Nowe Miasto i Wildę w Poznaniu Wydział VIII Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego, - ze sprawozdania finansowego za rok obrotowy 2007 [...] spółki akcyjnej. Organ odwoławczy stanowisko w tym przedmiocie uzasadnił w ten sposób, że zgodnie z art. 188 Ordynacji podatkowej żądanie strony do przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Zgłoszone przez stronę wnioski dowodowe nie mają znaczenia dla rozstrzygnięcia badanej sprawy, a zebrany materiał w toku postępowania jest wystarczający do rozpatrzenia zażalenia. W postępowaniu nie zostało zakwestionowane pełnomocnictwo udzielone w formie prokury R. B. przez spółkę [...] S.A., a wyłącznie brak włączenia tego umocowania do akt sprawy. W skardze spółka domagała się uchylenia w całości postanowienia Dyrektora izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 25 maja 2009 r. o pozostawieniu bez rozpatrzenia podania R. B., postanowienia Dyrektora izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 03 sierpnia 2009 r. o odmowie uwzględnienia żądania przeprowadzenia dowodów oraz postanowienia Dyrektora izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 03 sierpnia 2009 r., utrzymującego w mocy postanowienie z dnia 25 maja 2009 r. i zobowiązania Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu do merytorycznego rozpoznania zażalenia z dnia 08 kwietnia 2009 r., a także zasądzenia od Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu na rzecz skarżącego kosztów postępowania. Powyższym postanowieniom spółka zarzuciła: 1) naruszenie art. 187§1 Ordynacji podatkowej, poprzez odmowę - postanowieniem z dnia 03 sierpnia 2009 r. - uwzględnienia żądania przeprowadzenia dowodu z dokumentów załączonych do pisma spółki z dnia 14 lipca 2009 r. Pomimo, że stosownie do twierdzenia Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu o braku obowiązku poszukiwania umocowania pełnomocnika do reprezentacji podatnika [...] S.A. przedłożyła wiarygodne dokumenty bezspornie wskazujące na fakt udzielenia i ujawnienia prokury zgodnie z przepisami prawa, poprzez co organ podatkowy zgromadził w aktach sprawy dowody w takim zakresie, w jakim jest to niezbędne do ustalenia stanu faktycznego istnienia prokurenta w osobie R. B. i mające znaczenie dla sprawy, to jednak Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu nie rozpatrzył całego materiału dowodowego powołując się na art. 188 Ordynacji podatkowej nietrafnie wskazując, jakoby okoliczności te stwierdzone zostały wystarczająco innym dowodem, pomijając tym samym istotę wiary w dowody mające charakter jawny i publiczny w obrocie gospodarczym; 2) naruszenie art. 187§3 Ordynacji podatkowej, poprzez pozostawienie bez rozpoznania zażalenia z dnia 08 kwietnia 2009 roku podpisanego przez Prokurenta [...] S.A., pomimo iż fakt udzielenia pełnomocnictwa w formie prokury R. B. nie był kwestionowany przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu; 3) naruszenie art. 187§3 Ordynacji podatkowej, poprzez pozostawienie bez rozpoznania zażalenia z dnia 08 kwietnia 2009 roku podpisanego przez Prokurenta [...] S.A., pomimo iż fakt udzielenia pełnomocnictwa w formie prokury R. B. wynika w sposób oczywisty ze złożonego do akt sprawy w dniu 15 lipca 2009 roku poświadczonego notarialnie (Rep. A [...]) odpisu Monitora Sądowego i Gospodarczego z dnia 5 października 2007 roku Nr 194 (2791) - pozycja [...]; 4) naruszenie art. 137§2 Ordynacji podatkowej polegające na błędnym przyjęciu, że z pism [...] S.A. z dnia 03 czerwca 2009 roku i z dnia 14 lipca 2009 roku, podpisanych przez R. B. oraz jednego z członków Zarządu [...]S.A. (jednoosobowa reprezentacja osoby prawnej) nie wynika: a) fakt potwierdzenia przez Zarząd [...] S.A. czynności dokonywanych przez R. B. (art. 103§1 kc w zw. z art. 137§4 Ordynacji podatkowej) [...] S.A.; b) fakt ewentualnego udzielenia (w sposób dorozumiany) pełnomocnictwa R. B. do działania w przedmiotowym postępowaniu; 5) naruszenie art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 20 sierpnia 1997 r. o krajowym rejestrze sądowym (j.t. Dz. U. z 2007 roku Nr 168, poz. 1186 ze zm.; dalej ustawa o KRS) w związku z art. 120, art. 121§1 oraz art. 122 Ordynacji podatkowej polegające na zasłanianiu się przez organ II instancji niewiedzą dotyczącą wpisu ustanowienia przez [...] S.A. prokury na rzecz R. B., pomimo stosownego ogłoszenia w ogólnokrajowym dzienniku urzędowym "Monitor Sądowy i Gospodarczy". W uzasadnieniu skargi podkreślono, że pomijając nawet argumenty o jawności krajowego rejestru sądowego, skoro dla Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu oczywiste było, że R. B. jest prokurentem [...] S.A., to zgodnie z art. 187 §3 Ordynacji podatkowej, zbędne było wykazywanie tej okoliczności. W ocenie skarżącej spółki, odmienna interpretacja (zajmowana przez organy podatkowe), nie znajduje oparcia w przepisach prawa i prowadzi tylko do przedłużenia postępowania, do domagania się od podatnika niepotrzebnych dokumentów, do pogłębiania się nieufności podatnika do organów podatkowych i jest przejawem działania w imię "sztuka dla sztuki". Ponadto zdaniem skarżącej spółki nie bez znaczenia jest fakt, że skarżąca przedłożyła do akt sprawy poświadczony notarialnie odpis Monitora Sądowego i Gospodarczego z dnia 5 października 2007 roku Nr 194 (2791) - pozycja [...], z którego w sposób nie budzący wątpliwości wynika, że R. B. jest prokurentem [...] S.A.. Domaganie się w takiej sytuacji odpisu z Krajowego Rejestru Sądowego jest całkowicie zbędne albowiem prokura poprzez ogłoszenie staje się faktem powszechnie znanym oraz faktem znanym organowi podatkowemu z urzędu, a zatem skoro nie wymaga dowodu to stanowi przejaw uporu ze strony organu podatkowego. Skarżąca także wskazała, że nawet w przypadku uznania przez Sąd Administracyjny konieczności złożenia w takiej sytuacji odpisu z Krajowego Rejestru Sądowego, istniały podstawy do uwzględnienia przedmiotowego zażalenia. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wniósł o oddalenie skargi na przedmiotowe postanowienie jako nieuzasadnionej. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Na wstępie należy wyjaśnić, że zgodnie z art. 137§1 Ordynacji podatkowej pełnomocnikiem strony może być osoba fizyczna mająca pełną zdolność do czynności prawnych. Na mocy §2 art. 137 Ordynacji podatkowej pełnomocnictwo powinno być udzielone na piśmie lub zgłoszone ustnie do protokołu. Dla rozstrzygnięcia sprawy znaczenie ma także treść art. 137§3 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym pełnomocnik dołącza do akt oryginał lub urzędowo poświadczony odpis pełnomocnictwa. Ponadto w zakresie nieuregulowanym, na podstawie art. 137§4 Ordynacji podatkowej, stosuje się przepisy prawa cywilnego. Dla oceny stanu faktycznego sprawy szczególnie istotne znaczenie ma art. 1091 k.c., zgodnie z którym prokura jest pełnomocnictwem udzielonym przez przedsiębiorcę podlegającego obowiązkowi wpisu do rejestru przedsiębiorców, które obejmuje umocowanie do czynności sądowych i pozasądowych, jakie są związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa. Należy także podkreślić, że przedmiotem sporu w analizowanej sprawie nie jest kwestia ustalenia faktu skutecznego ustanowienia prokury, lecz ocena czy pełnomocnictwo prokurenta zostało w toku postępowania podatkowego właściwie wykazane. Organ podatkowy nie kwestionuje bowiem samego faktu, że R. B. jest skutecznie ustanowionym prokurentem spółki [...] S.A., lecz w ocenie organu podatkowego prokurent nie dopełnił ciążących na nim obowiązków związanych z wykazaniem pełnomocnictwa, co skutkowało brakiem możliwości reprezentowania spółki w konkretnym postępowaniu podatkowym. Analiza powołanych powyżej przepisów Ordynacji podatkowej wymaga w pierwszej kolejności omówienia istoty prokury. Przede wszystkim należy wskazać, że prokura jest szczególnego rodzaju pełnomocnictwem, różniącym się jednak od pełnomocnictwa klasycznego. Do najistotniejszych cech charakterystycznych prokury, wyróżniających ją od klasycznego pełnomocnictwa, należy zaliczyć ustawowo określony zakres umocowania (zakres umocowania jest bardzo szeroki i nie można ograniczyć prokury ze skutkiem prawnym wobec osób trzecich) oraz fakt, że prokura musi być wpisana do Krajowego Rejestru Sądowego. Bez względu jednak na swą specyfikę, nie ulega wątpliwości, że prokura jest pełnomocnictwem i w toku postępowania podatkowego należy stosować przepisy Ordynacji podatkowej odnoszące się ustanawiania i ujawniania pełnomocnictwa przed organami podatkowymi. W analizowanej sprawie znajdzie więc zastosowanie w szczególności art. 137§3 Ordynacji podatkowej, który nakłada na pełnomocnika obowiązek dołączenia do akt oryginału lub urzędowo poświadczonego odpisu pełnomocnictwa. Należy też zauważyć, że przepis ten nie różnicuje sytuacji procesowej pełnomocników ze względu na źródło ich umocowania (pełnomocnictwo lub prokura). Oznacza to, że na pełnomocniku, którego źródłem umocowania jest prokura ciążą te same obowiązki co na pełnomocniku, którego źródłem umocowania jest klasyczne pełnomocnictwo. Należy podkreślić, że do skutecznego reprezentowania mocodawcy w toku postępowania podatkowego nie wystarczy skuteczne ustanowienie pełnomocnictwa, lecz niezbędne jest dołączenie tego pełnomocnictwa do akt danej sprawy. Przepis art. 137§3 Ordynacji podatkowej stanowi przy tym, iż obowiązek dołączenia do akt oryginału pełnomocnictwa lub jego urzędowo poświadczonego odpisu spoczywa na pełnomocniku. Na pełna aprobatę zasługuje wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z 21 maja 2004 roku (I SA/Wr 1649/02), w którym stwierdzono, że organ podatkowy nie ma obowiązku podejmowania poszukiwań i sprawdzania, czy pełnomocnictwo zostało ustanowione. Z wykładni art. 137§3 Ordynacji podatkowej wynika, że dopiero złożenie pełnomocnictwa do akt danej sprawy uprawnia do działania w tej sprawie. Pełnomocnictwo będzie więc obowiązywało tylko od daty jego złożenia do akt tej sprawy. Podobne stanowisko zostało wyrażone przez WSA w Poznaniu w wyroku z dnia 20 kwietnia 2009 r. (I SA/Po 690/08). W wyroku tym Sąd wskazał, że momentem, od którego pełnomocnik zostaje skutecznie ustanowiony w danej sprawie, jest złożenie - w wyniku takiej woli strony - do akt danej sprawy pełnomocnictwa lub też zgłoszenie pełnomocnictwa ustnie do protokołu. Skoro ustawodawca nie formułuje szczególnego sposobu postępowania w przypadku pełnomocnictwa wynikającego z prokury należy uznać, że opisane powyżej zasady odnoszą się także prokury. To na prokurencie ciążyć będzie zatem obowiązek wykazania pełnomocnictwa i załączenia go do akt konkretnej sprawy podatkowej, a organ podatkowy nie ma obowiązku ustalania - nawet w oparciu o jawnie publikowane informacje - faktu ustanowienia prokury i ewentualnych skutków dla toczącego się postępowania podatkowego. Tym samym nie jest zasadny zarzut podniesiony w skardze dotyczący naruszenia art. 15 ust. 1 ustawy o KRS, zgodnie z którym od dnia ogłoszenia w Monitorze Sądowym i Gospodarczym nikt nie może zasłaniać się nieznajomością ogłoszonych wpisów. Jednak w odniesieniu do czynności dokonanych przed upływem szesnastego dnia od dnia ogłoszenia podmiot wpisany do Rejestru nie może powoływać się na wpis wobec osoby trzeciej, jeżeli ta udowodni, że nie mogła wiedzieć o treści wpisu. Należy bowiem raz jeszcze powtórzyć, że sam fakt ustanowienia prokury i jej ujawnienia ogłoszenia w Monitorze Sądowym i Gospodarczym nie jest przedmiotem sporu w sprawie. Organ podatkowy nie zasłania się nieznajomością ogłoszonych wpisów. W świetle art. 137§3 Ordynacji podatkowej fakt ustanowienia i ogłoszenia prokury w Monitorze Sądowym i Gospodarczym nie jest jednak wystarczający dla osiągnięcia skutku procesowego w postaci możliwości reprezentowania spółki w konkretnym postępowaniu podatkowym. To wymaga bowiem złożenia odrębnego pełnomocnictwa do akt danej sprawy, a więc w przypadku prokury niezbędne jest dołączenie do akt sprawy, przy pierwszej czynności procesowej, odpisu lub wyciągu z rejestru sądowego, który zastępuje wymagane od pełnomocnika pełnomocnictwo. Dopiero od tego momentu organ podatkowy jest zobowiązany uznać udział pełnomocnika w toku postępowania podatkowego, co wiąże się z określonymi konsekwencjami procesowymi. Nie znajdują także uzasadnienia zarzuty dotyczące naruszenia art. 187§1 i art. 187§3 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którymi organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy, a fakty powszechnie znane oraz fakty znane organowi podatkowemu z urzędu nie wymagają dowodu. Fakty znane organowi podatkowemu z urzędu należy zakomunikować stronie. Z akt sprawy wynika bowiem, że organ podatkowy nie naruszył obowiązku kompletnego zgromadzenia i wyczerpującego rozpatrzenia materiału dowodowego. Art. 187§3 Ordynacji podatkowej nie znajduje natomiast zastosowania do kwestii ustanawiania pełnomocnictwa. Zasady dotyczące ustanawiania i wykazywania pełnomocnictwa zostały uregulowane w omówionym powyżej art. 137 Ordynacji podatkowej i znajdują one zastosowanie również do prokurenta. Nie jest nadto zasadny zarzut dotyczący naruszenia art. 137§2 Ordynacji podatkowej. Żadne z pism powoływanych w skardze nie stanowi bowiem pełnomocnictwa do reprezentowania spółki w danej sprawie podatkowej. W tym stanie rzeczy Sąd, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.), orzekł jak w sentencji wyroku. /-/W. Zygmont /-/M. Bejgerowska /-/J. Małecki