II FSK 927/08

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Włodzimierz Kubiak, Sędzia NSA Grzegorz Borkowski (sprawozdawca), Sędzia del. WSA Anna Dumas, Protokolant Justyna Bluszko-Biernacka, po rozpoznaniu w dniu 26 listopada 2009 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M. M. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 4 marca 2008 r. sygn. akt I SA/Gd 1109/07 w sprawie ze skargi M. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia 10 października 2007 r. nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe spółki 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gdańsku, 2) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w G. na rzecz M. M. kwotę 415 (słownie: czterysta piętnaście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. I. Stan sprawy przedstawiał się następująco: 1. Spółka D., dla potrzeb rozliczeń podatku od towarów i usług złożyła deklarację VAT-7 za miesiąc wrzesień 2004 r. nie uiszczając przy tym należnego podatku, co skutkowało powstaniem zaległości podatkowej. W związku z powyższym w oparciu o tytuł wykonawczy wobec spółki D. wszczęto postępowanie egzekucyjne, które z uwagi na jego bezskuteczność zostało umorzone. Decyzją z dnia 3 sierpnia 2006 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego orzekł o odpowiedzialności M.M., który w 2004 r. pełnił funkcje prezesa zarządu, za zaległości podatkowe spółki D. w podatku od towarów i usług za miesiąc wrzesień 2004 roku. 2. W następstwie rozpatrzenia odwołania Dyrektor Izby Skarbowej uchylił zaskarżoną decyzję w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji. 3. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy decyzją z dnia 30 maja 2007 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. orzekł o odpowiedzialności M.M. za zaległości podatkowe spółki D., a Dyrektor Izby Skarbowej w G., po rozpatrzeniu odwołania, decyzją z dnia 10 października 2007 r., utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy potwierdził, że łączna kwota wyegzekwowanych środków pieniężnych przekroczyła sumę należności głównej wynikającej z zaległości podatkowej co jednak nie oznacza, iż została ona w całości uregulowana, albowiem z egzekwowanych kwot zaspokojeniu podlegały również koszty egzekucji oraz koszty upomnień. Nie zgodził się również z twierdzeniami M.M., że bezskuteczność egzekucji została spowodowana biernością organu egzekucyjnego. Zdaniem organu, podjęte zostały wszelkie czynności zmierzające do zaspokojenia należności z majątku spółki D., jednakże nie doprowadziły one do wyegzekwowania całej należności i w konsekwencji skutkować musiały umorzeniem postępowania wobec tego podmiotu. Wskazał m.in. również na to, iż składane wnioski o ogłoszenie upadłości spółki D. nie wywołały skutków prawnych, albowiem z uwagi na nie spełnienie wymogów formalnych podlegały one zwrotowi. Organ II Instancji uznał więc, że zostały w przedmiotowej sprawie spełnione wszelkie przesłanki odpowiedzialności podatkowej M.M. 4. Od powyższej decyzji M.M. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku wnosząc o jej uchylenie i zasądzenie kosztów postępowania w sprawie. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie art. 116 § 2 i 108 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie, że spółka nie wskazała mienia, które umożliwiałoby zaspokojenie należności podatkowych oraz, że egzekucja z majątku spółki okazała się bezskuteczna. Uzasadniając swoje stanowisko skarżący podkreślił, iż organ błędnie ustalił stan faktyczny nie uwzględniając tego, że kwota wierzytelności została w większości wyegzekwowana. Dodatkowo organ podatkowy pominął w swoim rozliczeniu sumę, która została zajęta na rachunku bankowym firmy skarżącego. 5. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku uznał skargę za nieuzasadnioną i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej ppsa) oddalił ją. W uzasadnieniu wyroku podkreślił, że w rozpoznawanej sprawie zostały spełnione przesłanki pozytywne orzeczenia o odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki. Poza sporem pozostaje bowiem, że skarżący M.M. był członkiem zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością D., pełniąc funkcję prezesa zarządu do dnia 14 grudnia 2004 r. Sąd doszedł do przekonania, że zasadnie organy podatkowe uznały prowadzoną egzekucję za bezskuteczną. W jej następstwie nie doszło do uzyskania całości kwot należnych Skarbowi Państwa. Jednocześnie majątek spółki D. okazał się nie wystarczający na spłacenie ciążących na spółce zobowiązań. Ponadto organy podatkowe podejmowały czynności mające na celu ustalenie składników majątkowych spółki oraz uzyskanie środków pieniężnych w związku z prowadzoną egzekucją. W szczególności w toku postępowania egzekucyjnego dokonano zajęcia rachunków bankowych spółki, przysługujących jej wierzytelności oraz przeprowadzono egzekucję z jej majątku ruchomego. Nie ograniczono się więc do jednego sposobu egzekucji, poszukując tym samym składników majątkowych mogących stanowić źródło środków pieniężnych na zaspokojenie należności podatkowych. Na odpowiedzialność skarżącego bez wpływu pozostaje natomiast skuteczność prowadzonych czynności egzekucyjnych, a więc to czy istniała, czy też nie, możliwość zaspokojenia należności Skarbu Państwa w większej wysokości niż to zostało uczynione. 6. M.M. zaskarżył powyższy wyrok w całości zrzucając naruszenie prawa materialnego poprzez zastosowanie art. 116 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2002 r. i przyjęcie, że skarżący nie wskazał mienia spółki , z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowej w znacznej części oraz prawa procesowego - art. 121 § 1 i art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez błędne ustalenie i ocenę stanu faktycznego wpływającą na wynik sprawy poprzez niewłaściwą ocenę dowodów i pominięcie faktów wskazujących na bierna postawę wierzyciela w trakcie postępowania egzekucyjnego. Wskazując na powyższe podstawy wniesiono o uchylenie wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. 7. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej w G. wniósł o jej oddalenie i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. II. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna jest uzasadniona. 1. Zaległość podatkowa spółki D., za która ponosi odpowiedzialność skarżący, jako członek jej zarządu, powstała w październiku 2004 r. Niezrozumiałym w tej sytuacji było rozważanie tej odpowiedzialności według stanu prawnego obowiązującego do 31 stycznia 2002 r. Z dniem 1 stycznia 2003 r. weszła w życie istotna zmiana art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej w odniesieniu do ostatniej z trzech przesłanek egzoneracyjnych. O ile do wskazanej wyżej daty członek zarządu uwalniał się od odpowiedzialności, gdy wskazał mienie, z którego egzekucja jest możliwa, to po tej dacie wystarczającym jest by wskazała minie spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części (art. 116 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej w brzmieniu nadanym ustawą z 12 września 2002 r., Dz.U. nr 169, poz. 1387). Zatem, jeżeli po bezskutecznym zakończeniu postępowania egzekucyjnego przeciwko spółce członek zarządu ujawni mienie spółki pozwalające na wyegzekwowanie wprawdzie nie całej ale części dochodzonej od niego sumy nie będzie odpowiadał za pozostałą (niezaspokojoną i nieznaczna) część zaległości podatkowej spółki. Rozważanie odpowiedzialności skarżącego w aspekcie przepisu, który w przytoczonym przez Sąd brzmieniu nie miał zastosowania w sprawie uzasadnia zarzut jego nieprawidłowego zastosowania (art. 174 pkt 1 ppsa w związku z art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej. 2. Odnosząc się do zarzutu naruszenia prawa procesowego (art. 174 pkt 2 ppsa) należy zauważyć jedynie, że sąd administracyjny nie stosuje przepisów Ordynacji podatkowej. W granicach sądowej kontroli legalności decyzji nie mieści się uprawnienie do samodzielnego ustalania i oceny stany faktycznego. Ten zarzut, już tylko z tej przyczyny, okazał się chybiony. 3. Mając powyższe na uwadze należało, na podstawie art. 185 § 1 i art. 203 pkt 1 ppsa, orzec jak w sentencji.