III SA/Wa 1115/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Hieronim Sęk, Sędziowie Sędzia WSA Lidia Ciechomska-Florek, Sędzia WSA Alojzy Skrodzki (sprawozdawca), Protokolant Urszula Nowak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 listopada 2009 r. sprawy ze skargi "O". Sp. z o.o. z siedzibą w O. na decyzję Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej z dnia [...] kwietnia 2009 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia po wznowieniu postępowania decyzji ostatecznej wydanej w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2001 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie może być wykonana w całości. Zaskarżoną decyzją Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej, dalej: GIKS, działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005r. Nr 8, poz. 60, z późn. zm.,dalej: "Ordynacja podatkowa") w związku z art. 8 ust. 1 pkt 2 i art. 31 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (Dz.U. z 2004r. Nr 8, poz. 65, z późn. zm.), utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w O. z dnia [...].11.2008r. odmawiającą uchylenia po wznowieniu postępowania własnej decyzji ostatecznej z dnia[...].01.2004 r. wydanej dla O. Sp. z o.o. z/s w O., dalej: "Spółka" w przedmiocie podatku od osób prawnych za 2001r. Z akt sprawy wynika, że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w O. wydał w dniu[...].01.2004r. decyzję, określającą dla Spółki zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za 2001r. oraz odsetki za zwłokę z tytułu zaniżonych wpłat zaliczek na ten podatek za miesiące: kwiecień, wrzesień i październik 2001r. Z uzasadnienia decyzji wynika, że określenie zobowiązania podatkowego w wysokości wyższej niż zadeklarowana w zeznaniu ostatecznym CIT-8 za 2001 r. było rezultatem m.in. ustalonego zawyżenia przez Spółkę kosztów uzyskania przychodów, które było spowodowane zaliczeniem do kosztów wydatków związanych z zakupem usług projektowych od firm: Przedsiębiorstwo Handlowo-Usługowe C. W., udokumentowanych czterema fakturami VAT o numerach: [...] odpowiednio z dnia 30 kwietnia, 11 września oraz 30 i 31 października 2001 r.; Projektowanie Sieci Kablowych T. S. w P., udokumentowanych dwoma fakturami VAT z dnia 31.10.2001r. o numerach: [...]. W ocenie organu zakwestionowane faktury VAT dokumentowały bowiem czynności, które faktycznie nie zostały wykonane przez ww. firmy. Od przedmiotowej decyzji nie zostało skutecznie wniesione odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej w O., zatem stała się ona ostateczna w administracyjnym toku instancji. Wnioskiem z dnia 26.05.2008r. Spółka wystąpiła do Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w O., dalej: Dyrektor UKS w O., m.in. o wznowienie postępowania zakończonego ww. decyzją ostateczną z dnia[...].01.2004r., wskazując na okoliczności, o których mowa w art. 240 § 1 ust. 5 Ordynacji podatkowej a mianowicie na prawomocny wyrok Sądu Rejonowego w O. [...] Wydział Karny z dnia[...].11.2007r. sygn. akt [...] uniewinniający R. H. - prezesa Spółki od popełnienia czynu z art. 56 § 2 k.k.s. w związku z art. 9 § 3 k.k.s.. Postanowieniem z dnia[...].06.2008r. Dyrektor UKS w O. wznowił na żądanie Strony postępowanie w sprawie zakończonej decyzją ostateczną z dnia[...].01.2004r. Następnie po przeprowadzeniu postępowania, Dyrektor UKS w O. wydał w dniu[...].11.2008r. decyzję, którą odmówił uchylenia własnej decyzji ostatecznej z dnia[...].01.2004r., ponieważ w sprawie nie stwierdził wystąpienia przesłanki z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Uznał bowiem, że wydany przez Sąd Rejonowy w O. [...] Wydział Karny wyrok nie jest dowodem, o którym mowa w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, a jedynie rozstrzygnięciem w kwestii odpowiedzialności karnej członka Zarządu Spółki. Wyrok karny rozstrzyga w kwestii winy oskarżonego, a nie w kwestii związanej z wymiarem podatku. W ocenie organu dowodem takim nie jest również świadek T. S., którego zeznania byłyby dowodem w postępowaniu kontrolnym, w sytuacji, gdyby udało się tego świadka przesłuchać. Podjęte bowiem przez organ działania w celu przesłuchania zarówno T. S. jak i W. C. okazały się bezskuteczne. Od ww. decyzji Strona wniosła do GIKS odwołanie zarzucając, iż ww. decyzja została wydana z naruszeniem art. 245 § 1 pkt 1 i 2 w związku z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. W tej sytuacji Strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji z dnia[...].11.2008r. oraz decyzji ostatecznej z dnia[...].01.2004r., wydanej dla Spółki w przedmiocie podatku od osób prawnych za 2001 r. i wydanie orzeczenia co do istoty sprawy. Uzasadniając odwołanie Strona podniosła, że wspomnianym we wniosku o wznowienie wyrokiem Sądu Rejonowy w O. [...] Wydział Karny uniewinniono R. H. od popełnienia zarzucanego mu czynu. W ocenie Strony, w wyniku postępowania przeprowadzonego przed Sądem Rejonowym wyszły na jaw istotne dla sprawy okoliczności faktyczne, które istniały w dniu wydania decyzji z dnia[...].01.2004r., a mianowicie fakt wykonania przez przywołane powyżej firmy prac projektowych zleconych przez Spółkę O., które to okoliczności nie były znane organowi kontroli skarbowej, ponieważ w toku czynności kontrolnych nie zostali przesłuchani właściciele ww. firm a mianowicie T. S. i W. C. Dalej strona wywodziła, że we wniosku nie powołała się na dowód w postaci świadka, jak wskazywał organ, gdyż dowodem są jego zeznania, a nie on sam. Strona powołała się natomiast na nową okoliczność, którą w jej ocenie, jest fakt potwierdzenia w toku postępowania karnoskarbowego wykonania prac projektowych przez zleceniobiorców. Zdaniem Strony, konsekwencją powyższego winno być zaliczenie zakwestionowanych przez organ wydatków do kosztów uzyskania przychodów i uchylenie w całości decyzji ostatecznej Dyrektora UKS w O. Nadto, Strona zarzuciła, że nieprawdziwe jest twierdzenie organu, iż wyrok Sądu Rejonowego w O. z dnia [...].11.2007r. nie jest dowodem służącym rozstrzygnięciu istoty sprawy, ponieważ Sąd uniewinniając oskarżonego, rozstrzygnął nie tylko o jego winie, lecz także ustalił, że zafakturowane prace zostały przez zleceniobiorców wykonane. Zdaniem Strony nie tylko sentencja wyroku, ale i jego uzasadnienie jest dokumentem urzędowym i stanowi dowód tego, co w nim urzędowo stwierdzono, co powoduje, iż zgodnie z art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej powinien stanowić dowód w postępowaniu podatkowym. Stąd też pozostawienie w obrocie prawnym decyzji wymiarowej opartej na nieprawdziwych ustaleniach faktycznych, skutkuje w ocenie Strony naruszeniem ogólnych zasad postępowania podatkowego, w szczególności art. 122 Ordynacji podatkowej. Strona wskazuje, iż naruszenie tego przepisu polegało na nie skonfrontowaniu przez organ "prawomocnego ustalenia przez Sąd okoliczności faktycznych z przyjętymi przez siebie za podstawę powyższej decyzji wymiarowej". Strona podniosła również, iż przeprowadzone w toku postępowania wznowieniowego czynności świadczą, iż organ kontroli skarbowej przeprowadził postępowanie, co do istoty sprawy, zatem, wbrew temu, co twierdzi w zaskarżonej decyzji, musiały istnieć przesłanki do jego wznowienia. Powyższe powoduje, iż organ powinien rozpoznać sprawę merytorycznie, a nie wydać decyzję na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 w związku z art. 245 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. GIKS po ponownym przeanalizowaniu zarzutów zawartych we wniosku o wznowienie postępowania oraz odwołaniu w powiązaniu z aktami sprawy, stwierdził, iż nie znalazł podstaw do uchylenia decyzji Dyrektora UKS w O. z dnia [...].11.2008r. Zdaniem GIKS we wznowionym postępowaniu organ I instancji słusznie odmówił uchylenia decyzji ostatecznej, gdyż nie zaistniały nowe dowody, czy istotne nowe okoliczności istniejące w dniu wydania decyzji z dnia [...].01.2004r., nie znane organowi, który ją wydał. Odmowa uchylenia przedmiotowej decyzji była uzasadniona, gdyż powołany przez Stronę dowód, a mianowicie wyrok Sądu Rejonowego w O. II Wydział Karny oraz okoliczności faktyczne z niego wynikające, nie mogą być uznane za przesłanki, o których mowa w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. GIKS stwierdził, że zarówno nowe okoliczności faktyczne, jak i dowody stanowiące podstawę wznowienia muszą istnieć w chwili wydania decyzji, a ich "nowość" polega na tym, że nikt dotychczas (ani organ I instancji, ani strona) nie zgłosił ich i nie ujawnił. Nie może uzasadniać wznowienia postępowania powołanie faktów, które powstały już po wydaniu decyzji, nawet gdyby fakty te miały wpływ na rozstrzygnięcie sprawy. Ponadto wyjaśnił, że do okoliczności faktycznych w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej nie należy również dokonana przez organ ocena materiału dowodowego sprawy, czy też zastosowanie do ustalonego w toku postępowania stanu faktycznego określonych przepisów prawa lub ich interpretacja. Przepis ten nie wskazuje bowiem przesłanki umożliwiającej uchylenie decyzji w trybie wnowieniowym z powodu błędnie ustalonego stanu faktycznego, czy też błędnej oceny tego stanu. GIKS zauważył, iż powołany przez Stronę wyrok Sądu Rejonowego w O. z dnia [...].11.2007r. uniewinniający P. R. H. od popełnienia zarzucanego mu czynu nie stanowi samodzielnej przesłanki wznowienia postępowania w rozumieniu art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej. Wyrok ten nie jest bowiem sam w sobie nowym dowodem, ani też nową okolicznością faktyczną, ponieważ nie istniał w dniu wydania decyzji ostatecznej, tj. w dniu [...].01.2004r. Przesłanką do wznowienia postępowania mogłyby być natomiast okoliczności z tego wyroku wynikające, istniejące w dniu wydania decyzji wydanej w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2001 r., jednakże tylko w sytuacji, jeżeli byłyby one nieznane organowi, który ją wydał, a z taką sytuacją nie mamy do czynienia w przedmiotowej sprawie. GIKS mając na uwadze przytoczone powyżej orzeczenie, stwierdził, iż wyrok ten oparty jest na analizie dowodów i okoliczności faktycznych znanych także organowi kontroli skarbowej w dacie wydania decyzji wymiarowej, tj. w dniu[...].01.2004r. W aktach z postępowania kontrolnego znajdują dowody potwierdzające dokonywanie płatności na rzecz firm: Przedsiębiorstwo Handlowo-Usługowe C. W. oraz Projektowanie Sieci Kablowych T. S., a mianowicie zestawienia obrotów i sald kont nr [...] i [...]. Nadto okoliczność częściowej zapłaty za usługi wyszczególnione w wystawionych przez T. S. wynika również z uzasadnienia decyzji wymiarowej z dnia[...].01.2004r. (str. 8 pkt 2). Ponadto w aktach tych znajdują się inne powołane w ww. wyroku dowody, takie jak np. zeznanie P. M. S., czy też w odniesieniu do T. S. protokoły częściowego odbioru robót. W uzasadnieniu decyzji ostatecznej Dyrektora UKS w O. z dnia [...].01.2004r. powołano się również na dwie decyzje Dyrektora UKS w B.: z dnia [...].10.2003r. wydaną dla G. i T. S. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001 r. oraz z dnia [...].10.2003r. wydaną dla T. S. w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2001 r., z których wynika, iż w toku prowadzonych czynności kontrolnych zostały złożone w Urzędzie Skarbowym w L. korekty: zeznania PIT 36 oraz deklaracji VAT -7. Przy czym w korektach tych deklarowane wielkości dostosowano do wielkości wynikających z faktur ustalonych w toku kontroli sprawdzających u kontrahentów. Natomiast dowód w postaci zeznania T. S. nie istniał w dniu wydawania decyzji ostatecznej z dnia [...].01.2004r., co powoduje, iż nie można go uznać za podstawę wznowienia postępowania na podstawie przywołanego przez Stronę przepisu. Mając powyższe na względzie GIKS stwierdza, iż Spółka nie wykazała, aby w wyroku Sądu Rejonowego w O., powołano się na nowe dowody i okoliczności istniejące w dniu wydania decyzji ostatecznej, a nieznane organowi, który decyzję tę wydał. Takich okoliczności i dowodów GIKS również nie stwierdził. Treść uzasadnienia wyroku wskazuje natomiast, iż Sąd odmiennie ocenił dowody istniejące w dniu wydania decyzji. Zdaniem GIKS stawiając natomiast zarzut naruszenia art. 122 Ordynacji podatkowej, poprzez oparcie przedstawionego w decyzji rozstrzygnięcia na podstawie nieprawdziwych ustaleń faktycznych, Strona usiłuje, w drodze postępowania wznowieniowego prowadzonego w trybie art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej, doprowadzić do podważenia prawidłowości ustaleń poczynionych przez organ w toku postępowania kontrolnego. Takiego skutku natomiast nie można osiągnąć w toku postępowania prowadzonego w trybie nadzwyczajnym, jakim jest wznowienie postępowania zakończonego decyzją ostateczną. Organ prowadzący takie postępowanie nie może poddawać ponownej ocenie wszystkich dowodów zebranych w sprawie, tj. sprawdzać, czy stanowiły one dostateczny materiał do ustalenia stanu faktycznego itd., ponieważ takie działanie prowadziłoby do ponownej oceny merytorycznej dowodów, czego - biorąc pod uwagę argumenty podnoszone we wniosku oraz odwołaniu - Strona oczekuje. Spółka zaskarżyła decyzję GIKS z dnia[...].04.2009 r. w całości, zarzucając jej: naruszenie art. 245 § 1 pkt 1 i 2 w związku z art. 240 § 1 pkt 5 oraz art. 122 Ordynacji podatkowej. Zaskarżając powyższą decyzję wniosła o jej uchylenie w całości - z powodu naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego. Z ostrożności procesowej wniosła również o uchylenie decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w O. z dnia [...].11.2008 r. Spółka w uzasadnieniu powtórzyła argumentację przedstawioną w odwołaniu. W odpowiedzi na skargę GIKS podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji i wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje: Skarga jest zasadna. Odnosząc się do kwestii podstaw do wznowienia postępowania podatkowego, Sąd zauważa, iż zgodnie z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej organ podatkowy wznawia postępowanie zakończone ostateczną decyzją, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nie znane organowi, który wydał decyzję. Przepis ten pozwala zatem na wznowienie postępowania, tylko wtedy, gdy ujawnione w danej sprawie okoliczności faktyczne lub dowody spełniają łącznie następujące cechy: 1) są nowe, 2) istniały w dniu wydania decyzji, 3) są istotne dla sprawy oraz 4) nie były znane organowi, który wydał decyzję. Pierwszą z wymienionych przesłanek warunkujących wznowienie postępowania jest to, że okoliczności faktyczne lub dowody ujawnione w danej sprawie są "nowe". W orzecznictwie wyrażono pogląd, że "nowymi faktami lub dowodami będą te z nich, które nie zostały uwzględnione przez organ podatkowy jako element podstawy faktycznej rozstrzygnięcia" (wyrok NSA z 25.6.1985 r., I SA 198/85, ONSA 1985/1/35). Drugą okolicznością warunkującą wznowienie postępowania jest to, że nowy fakt lub dowód, istniał już w chwili wydania decyzji ostatecznej. Powołanie nowych okoliczności lub dowodów powstałych po wydaniu decyzji, nawet gdyby miały one istotny wpływ dla rozstrzygnięcia sprawy nie jest przesłanką do wznowienia postępowania. Trzecią przesłanką niezbędną do spowodowania wznowienia postępowania jest to, że okoliczność faktyczna lub dowód muszą mieć istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. Sytuacja taka ma miejsce wtedy, gdy uwzględnienie określonej okoliczności faktycznej lub dowodu mogłoby spowodować wydanie odmiennej decyzji, niż zapadła poprzednio. W orzecznictwie wyrażono pogląd, że nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody "są istotne dla sprawy wtedy, gdy można stwierdzić, że gdyby były znane organowi orzekającemu, to miałyby wpływ na odmienne rozstrzygnięcie sprawy" (wyrok NSA z 25.6.1985 r., I SA 198/85, ONSA 1985/1/35 oraz wyrok NSA z 6.1.1998 r., IV SA 1302/97). Ostatnią okolicznością warunkującą zastosowanie analizowanej przesłanki wznowienia postępowania jest to, aby nowo ujawnione fakty lub dowody nie były znane organowi, który wydał decyzję. W orzecznictwie powszechnie akceptowany jest pogląd, że przy wznowieniu postępowania nie jest istotne, czy ujawnione nowe okoliczności nie były znane organowi prowadzącemu postępowanie pierwotne w wyniku zaniedbań (np. niedokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego), czy z innych powodów ( wyrok NSA z 27.1.1984 r., SA/Wr 649/83, ONSA 1984/1/7 oraz wyrok NSA z 5.5.1998 r., III SA 1226/97). Nawet okoliczność, iż niepowołanie dowodu nastąpiło z winy strony, nie będzie stanowiła przeszkody do wznowienia postępowania (zobacz wyrok NSA z 6.1.1998 r., IV SA 1302/97). Warunkiem wznowienia postępowania jest w tym przypadku jedynie to, aby nowa okoliczność miała istotne znaczenie dla sprawy i istniała w dniu wydania decyzji, przy czym nie była znana organowi, który wydał decyzję (wyrok NSA z 10.2.1999 r., I SA/Lu 19/98). Sąd podziela stanowisko Skarżącej, że w rozpatrywanej sprawie niektóre okoliczności wskazane w uzasadnieniu wyroku Sądu Rejonowego w O., którym uniewinniono R. H. od zarzutów popełnienia przestępstw skarbowych mimo, że wyrok ten zapadł już po wydaniu decyzji ostatecznej Dyrektora UKS kwestionowanej w postępowaniu wznowieniowym, stanowią nowe istotne dla sprawy okoliczności faktyczne, istniejące w dniu wydania decyzji i nie były znane organowi, który tę decyzję wydał. Podkreślenia wymaga, iż nie można przyjmować generalnego założenia, że istnienie każdego uzasadnienia wyroku sądu stanowi nową okoliczność uzasadniającą wydanie przez organy nowego rozstrzygnięcia w trybie wznowienia postępowania. O tym czy w danej sprawie została w związku z wydaniem takiego wyroku spełniona przesłanka z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej przesądzają okoliczności występujące w konkretnej sprawie. Należy mieć przy tym na uwadze dokonując prokonstytucyjnej wykładni tego przepisu, że w demokratycznym państwie prawnym, urzeczywistniającym zasady sprawiedliwości społecznej (art. 2 Konstytucji), nie powinny występować przypadki, gdy organy władzy publicznej, do jakich należą zarówno sądy, jak i organy podatkowe, z takich samych przesłanek będą wyprowadzały zasadniczo odmienne ustalenia faktyczne. W rozpatrywanych sprawach rozbieżności pomiędzy stanowiskiem sądu, a organów podatkowych dotyczyły ustalenia czy usługi zostały wykonane przez T. S., co miało istotny wpływ na podstawy opodatkowania. Problemem, który rzutuje na wystąpienie w rozpatrywanych sprawach przesłanki, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej nie jest jednak dokonanie w postępowaniu przed sądem powszechnym, rozpatrującym sprawę dotyczącą przestępstw skarbowych, innej oceny stanu faktycznego, jak przyjął organ w zaskarżonej decyzji, ale dokonanie ustaleń, które prowadzą do odmiennego niż w postępowaniu podatkowym ukształtowania stanu faktycznego. W efekcie w wyroku Sądu Rejonowego w O. doszło do stwierdzenia, na podstawie zeznań T. S., powołanego w toku postępowania przed tym sądem, że wykonywał on, zakwestionowane przez organ w decyzji wymiarowej, usługi na rzecz Skarżącej. Mając powyższe na uwadze Sąd stwierdza, że okolicznością faktyczną, która nie była znana organowi, który wydał ostateczne decyzje w postępowaniu zwykłym, było ustalenie wynikające z zeznań, wskazane na s. 5 uzasadnienia wyroku Sądu Rejonowego w O., że "T. S. zeznał (k 251), iż w rzeczywistości wykonywał projekty dla O. i jego zeznania są o tyle wiarygodne, że w potwierdzeniu takiej okoliczności nie miał żadnego interesu - logicznie prowadzi do wniosku, że sam zaniżał swoje należności podatkowe za 2001 r. , a więc przyznanie tego faktu jest dla niego niekorzystne." Wcześniej w uzasadnieniu Sąd Rejonowy w O. stwierdza, że "Brak podpisów na fakturach i brak wykazywania przychodów w ich deklaracjach podatkowych mogły wynikać z faktycznego braku wykonania usług projektowych , ale także - z co najmniej równym prawdopodobieństwem - z chęci uniknięcia opodatkowania. Na to drugie w przypadku S. zresztą wskazują decyzje [...] i następne oraz [...] i następne akt [...]." Brak tej wiedzy w trakcie postępowania wymiarowego nie może być utożsamiany okolicznościami, które nie dają podstaw do wznowienia postępowania takimi jak błędy we wnioskowaniu, inna ocena stanu faktycznego, czy okoliczność, że organom orzekającym w postępowaniu zwykłym znany był oczywisty skądinąd fakt, iż taki świadek istnieje. Zeznania świadka, złożone w toku postępowania przed sądem powszechnym, stanowią przesłankę, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Potwierdzają one okoliczności, które istniały w dniu wydawania decyzji wymiarowych, nie znanych organom podatkowym w dniu wydania tychże decyzji a ponadto istotnych z punktu widzenia wymiaru podatku. Poza sporem między stronami jest, że wydając decyzję o wymiarze podatku organ nie był w posiadaniu zeznań świadka T. S. Okoliczność faktyczna, wskazująca na wykonanie usług, została ujawniona dopiero po wydaniu decyzji wymiarowej, podczas postępowania karnego. Okoliczność wspomniana występowała w chwili podejmowania decyzji wymiarowej, ale nie była znana organowi, który tę decyzję wydał. Okoliczność ta została tylko potwierdzona w zeznaniach przed sądem powszechnym. Nie jest istotne przy tym, czy nieujawnienie owej okoliczności w postępowaniu dotkniętym wadą uzasadniającą wznowienie postępowania nastąpiło wskutek zaniedbań organu prowadzącego sprawę ( wskutek niedokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego), czy z innych przyczyn. Wina organu nie wyłącza możności wznowienia postępowania tak z urzędu, jak i na wniosek strony (por. E. Iserson, J. Starościak: Kodeks postępowania administracyjnego z komentarzem, Warszawa 1964, s. 197) oraz wyrok NSA z dnia 27 stycznia 1984 r. SA/Wr 649/83. Ponadto należy też zauważyć, iż zapis art. 240 §1 pkt 5 Ordynacji podatkowej wskazuje, że błędna ocena stanu faktycznego pod względem prawnym nie stanowi podstawy do wznowienia postępowania. Stanowi ją natomiast wadliwe ustalenie stanu faktycznego (wyrok WSA z dnia 26 października 2004 r., III SA 2928/03, niepubl.). Błędna ocena okoliczności faktycznej nie jest tym samym, co brak wiedzy o tej okoliczności. Są to dwie różne sytuacje, tylko jedna z nich - ta druga - stanowi przesłankę wznowienia postępowania podatkowego na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. (vide Komentarz do art. 240 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U.05.8.60), [w:] C. Kosikowski, L. Etel, R. Dowgier, P. Pietrasz, S. Presnarowicz, Ordynacja podatkowa. Komentarz, LEX, 2007, wyd. II.). Odnośnie usług wykonywanych przez W.C., nie znając dowodów zgromadzonych w postępowaniu karnym nie można na tym etapie stwierdzić, czy były podstawy do wznowienia postępowania. Z wyroku Sądu Rejonowego, pomimo że uniewinnił R. H., nie sposób dowiedzieć się w oparciu o jakie okoliczności Sąd tego dokonał. Zatem w tym zakresie organ powinien sięgnąć do akt postępowania karnoskarbowego i ustalić czy istniały istotne okoliczności dające podstawy do wznowienia postępowania nieznane organowi w chwili wydawania decyzji ostatecznej. Skoro była podstawa do wznowienia postępowania i uchylenia decyzji wymiarowej, zaskarżoną decyzję należy uznać za niezgodną z prawem. Na koniec Sąd zwraca uwagę na jeszcze jedną istotna kwestię, a mianowicie jak już to zostało powyżej powiedziane, w demokratycznym państwie prawnym, urzeczywistniającym zasady sprawiedliwości społecznej (art. 2 Konstytucji), nie powinny występować również przypadki, gdy organy podatkowe, z takich samych przesłanek będą wyprowadzały zasadniczo odmienne ustalenia faktyczne. W rozpatrywanych sprawach jeden organ podatkowy określił T. S. zobowiązanie z tytułu wykonanych usług O., z kolei drugi organ uznał, że te usługi nie zostały wykonane, co spowodowało zwiększenie podstawy opodatkowania u Skarżącej. W efekcie, w wyniku odrębnej oceny tego samego stanu faktycznego dojdzie do pobrania podwójnego podatku raz u T. S. a następnie u O. Taki stan trudno zaakceptować jako standardowy, pogłębiający zaufanie do organów państwa. Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c oraz art. 152 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), orzeczono jak w sentencji. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 ww. ustawy.