I SA/Ke 547/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Grażyna Jarmasz (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Danuta Kuchta,, Sędzia WSA Ewa Rojek, Protokolant Starszy sekretarz sądowy Joanna Dziopa, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 20 grudnia 2007 r. sprawy ze skargi spółki A. na postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie stanowiska wierzyciela w postępowaniu egzekucyjnym skargę oddala. 1. Postanowieniem z dnia [...] numer [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] numer [...] w sprawie stanowiska wierzyciela w zakresie złożonych zarzutów na postępowanie egzekucyjne, prowadzone wobec spółki A. w związku z zaległościami tej spółki w podatku od towarów i usług za miesiące styczeń 2001roku. Organ I instancji wydał w/w postanowienie w wyniku ponownego przeprowadzenia postępowania wobec uchylenia w całości postanowienia z [...] i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia postanowieniem Dyrektora Izby Skarbowej z [...] W uzasadnieniu postanowienia organ II instancji, nie uwzględniając zażalenia wniesionego przez Spółkę, wskazał, że zasadne jest domaganie się uregulowania należności w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym na podstawie tytułu wykonawczego z [...] numer [...] . Należnością tą było dodatkowe zobowiązania w podatku od towarów i usług za styczeń 2001r. wynikające z decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z [....] numer [...] , utrzymanej w mocy decyzją Dyrektora Izby Skarbowej [...] z [...] numer [...]. Za prawidłowe uznano stanowisko wierzyciela nie uznające zarzutów Spółki na prowadzone postępowanie egzekucyjne, a wniesionych pismem z dnia [...]. W pismie tym pełnomocnik spółki A. na podstawie art. 33 pkt 1 i 2 ustawy z 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji /tekst. jedn. Dz.U. Nr 229 z 2005r., poz. 1954 ze zm./ - dalej zwanej ustawą egzekucyjną. Skarżąca zarzuciła, że brak było wymagalności zobowiązania podatkowego wobec złożenia zabezpieczenia w gotówce, brak było zaległości podatkowej, gdyż na skutek dokonanych przerachowań Spółka posiadała nadpłatę, a także, że zobowiązanie podatkowe w tym podatku za styczeń 2001 uległo przedawnieniu z dniem 31 grudnia 2006r. zgodnie z przepisem art. 70 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. W postanowieniu zawierającym stanowisko wierzyciela przedstawiono szczegółowo sposób rozliczenia należności wynikającej z decyzji z dnia [...] i wysokość pozostałej do zapłaty kwoty., która jako zobowiązanie ustalone w decyzji, a płatne w ciągu 14 dni od daty jej doręczenia, przedawni się z upływem 5 lat od końca roku kalendarzowego w którym upłynął termin płatności, co zdaniem organu nastąpi [...] . Przedstawiono także kwestię zwrotu Spółce w dniu [....] nienależnie wyegzekwowanej kwoty [...] zł, która jednak nadpłaty nie stanowiła i zaliczeniu nie podlegała. W zaskarżonym postanowieniu organ II instancji powołał przepis art. 5 § 1 pkt 1 ustawy egzekucyjnej stanowiący, że uprawnionym do żądania wykonania w drodze egzekucji administracyjnej obowiązków określonych w art. 2 tej ustawy, w odniesieniu do obowiązków wynikających z decyzji lub postanowień m.in. organów administracji rządowej, właściwy do orzekania organ I instancji, co pozwoliło na stwierdzenie, że skoro organem orzekającym o zobowiązaniu podatkowym w sprawie był Naczelnik Urzędu Skarbowego, to organ ten jest uprawniony do dochodzenia zapłaty tego obowiązku. Uregulowanie to przytoczono w związku z zarzutem zażalenia naruszenia art. 19 § 1 w związku z art. 22 § 2 ustawy egzekucyjnej poprzez wydanie postanowienia przez Naczelnika Urzędu Skarbowego z naruszeniem właściwości miejscowej organu egzekucyjnego i właściwości miejscowej wierzyciela. W dalszym ciągu organ II instancji podzielił stanowisko wierzyciela. Podał, że Spółka [...] zwróciła sie do Dyrektora Izby Skarbowej o przyjęcie w trybie art. 244a § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, przewidującym przyjęcie na wniosek strony zabezpieczenia wykonania zobowiązania wynikającego z decyzji wraz z odsetkami za zwłokę i w załatwieniu tego wniosku Dyrektor wydał [...] postanowienie o przyjęciu zabezpieczenia pozostałej do uregulowania kwoty w podatku od towarów i usług za styczeń 2001r.. W dniu [...] na konto urzędu wpłynęła kwota zabezpieczenia, a wezwana o wyjaśnienie spółka podała, że wpłacone środki pieniężne należą w całości do spółki B. Wobec tego skoro zabezpieczenia dokonuje sie na majątku podatnika uznano, że Spółka określonego postanowieniem zabezpieczenia nie wpłaciła i dlatego Dyrektor postanowieniem z [...] odmówił wstrzymania wykonania decyzji. Ponadto, po rozpatrzeniu wniosku Spółki z dnia [...] o wstrzymanie wykonania decyzji na podstawie art. 61 § 2 pkt 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, dalej zwanej P.p.s.a., Dyrektor postanowieniem [...] także odmówił wstrzymania. Podniesiono w tej kwestii także i to, że sprawa zabezpieczenia jest przedmiotem odrębnego postępowania wobec złożenia przez Spółkę skargi do WSA w Kielcach przekazanej do tego Sądu pismem z [...] , jak też i to, że nie może ona być rozpatrywania etapie rozpatrywania zarzutów na prowadzone postępowanie administracyjne. W związku z twierdzeniami za żalenia, że wierzyciel winien odnieść się do wyroków NSA wydanych w związku z wnioskami strony o stwierdzenie nieważności decyzji za lata 1998 i 1999 w części konstytutywnej ustalającej dodatkowe zobowiązanie w podatku od towarów i usług organ i ten zarzut uznał za bezpodstawny, gdyż decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego z [...] numer [...] , określająca i ustalająca zobowiązanie w podatku VAT, została utrzymana w mocy decyzją Dyrektora Izby Skarbowej z [...], a skargę na to ostatnie rozstrzygnięcie WSA w Kielcach oddalił wyrokiem z 13 marca 2007r. Podając, że upomnienie [...] zostało doręczone stronie [...], a pełnomocnikowi [...] organ II instancji uznał, że nie zostały naruszone przepisy postępowania egzekucyjnego, a nadto, że zarzut ten podniesiony w zażaleniu został wniesiony po upływie 7 dniowego terminu z art. 27 § 1 pkt 9) ustawy egzekucyjnej. Wobec czego utrzymano w mocy postanowienie wierzyciela o odmowie uznania zarzutów, jako nie naruszające art. 6, art. 7 art. 8 Kpa. 2. Na powyższe postanowienie skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach złożył pełnomocnik spółki, doradca podatkowy D.K wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia i zasądzenie kosztów zastępstwa procesowego oraz zarzucając organowi naruszenie: – art. 33 pkt 2) w zw. z art. 1 pkt 1) ustawy egzekucyjnej poprzez zajęcie stanowiska przez Naczelnika, iż zasadne jest prowadzenie postępowania egzekucyjnego wobec Spółki, w tym wystawienie tytułu wykonawczego w dniu [...] pomimo tego, że brak było i nadal jest wymagalności obowiązku dochodzonego w postępowaniu egzekucyjnym wobec złożenia przez Spółkę w dniu [...] do Dyrektora Izby Skarbowej wniosku o wstrzymanie wykonania decyzji z 28 listopada 2006r. tegoż organu utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika z 10 stycznia 2006r. w trybie art. 224 § 2 Ordynacji podatkowej, względnie przyjecie zabezpieczenia wykonania decyzji w trybie art. 224a § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, a następnie wniesienia przez stronę zabezpieczenia w gotowce będącego wykonaniem postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w Kielcach z 12 stycznia 2007r., co również prowadziło do wstrzymania wykonania przedmiotowej decyzji, – art. 33 pkt 7) w zw. z art. 15 § 1 ustawy egzekucyjnej poprzez brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia wobec konstytutywnego charakteru dodatkowego zobowiązania w podatku od towarów i usług, - art. 6, art. 7 i art. 8 Kodeksu postępowania administracyjnego /Kpa/ poprzez zajęcie stanowiska przez Naczelnika, iz zasadne jest prowadzenie postępowania egzekucyjnego wobec Spółki pomimo nieważności części konstytutywnej decyzji powodującej nie istnienie obowiązku w zakresie dodatkowego zobowiązania w podatku VAT. W uzasadnieniu podstaw zaskarżenia wskazano, że wnioskiem z 4 grudnia 2006r Spółka zwróciła sie o wstrzymanie wykonalności decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z [...] w trybie art. 224 § 2 Ordynacji podatkowej, względnie o przyjecie zabezpieczenia wykonania decyzji w trybie art. 224A § 1 tej ustawy. W wykonaniu postanowienia Dyrektora o zabezpieczeniu Spółka B. dokonała w dniu [...] wpłaty zabezpieczenia wykonania zobowiązania spółki A. Jednakże Dyrektor odmówił wstrzymania wykonania z uwagi na to, że wpłata nie należała do zobowiązanego. Skarżąca wskazała na postanowienie z [...] o przerachowaniu na zaległość w związku z czym kwota zabezpieczenia wynosiła [...] zł i taka została wpłacona. W związku z tymi okolicznościami stwierdzono, że nie istniała zaległość podatkowa dająca podstawę do wszczęcia postępowania, a nadto podniesiono, że w postanowieniu z [...] Dyrektor nie był w stanie wskazać kwot zaległości podatkowych, nie uzasadnił swojego stanowiska cytując jedynie przepisy Ordynacji podatkowej. Kolejny zarzut to naruszenie art. 33 ust. 7 w zw. z art. 15 § 1 ustawy egzekucyjnej poprzez nie doręczenie Spółce wymaganego upomnienia wobec konstytutywnego charakteru dodatkowego zobowiązania w podatku od towarów i usług. Zaś zgodnie z ustawą postępowanie egzekucyjne może być wszczęte dopiero po upływie 7 dni od dnia doręczenia takiego pomnienia. Nie zgodzono sie także ze stwierdzeniami Dyrektora izby Skarbowej, że nie mają znaczenia dla istnienia obowiązku dochodzonego w egzekucji wyroki NSA dowodzące nieważności części konstytutywnej decyzji za lata 1998 i 1999 , a skarga Spółki na decyzję za styczeń 2001 została przez WSA w Kielcach oddalona. Zauważono przy tym, że Sąd ten nie badał decyzji w części konstytutywnej, gdyż zagadnienie to nie było objęte skargą. W związku z tym powołano się na art. 68 § 1 Ordynacji podatkowej wg stanu prawnego w 2001r. I stwierdzono, że zobowiązanie podatkowe nie powstaje, jeżeli decyzja ustalająca to zobowiązanie została doręczona po upływie 3 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy, z czego wynika, że przedawnienie do ustalenia dodatkowego zobowiązania w podatku od towarów i usług za wrzesień i październik 1999r. Nastąpiło z końcem grudnia 2002r. Powołano się na orzeczenia sądowe / WSA w warszawie, oddalenie skargi kasacyjnej przez NSA/, które uzasadniają twierdzenie o niemożności wydania decyzji konstytutywnej po upływie trzech lat biorąc pod uwagę brzmienie art. 68 § 1 Ordynacji podatkowej, co z uwagi na identyczny stan prawny części konstytutywnej decyzji z [...] oraz decyzji z [...] uzasadnia stanowisko Spółki. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach zważył, co następuje. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych /Dz.U. Nr.153 poz. 1269 ze zm./ sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Tak więc wyeliminować z obrotu prawnego można rozstrzygnięcie jedynie wówczas, gdy narusza ono prawo materialne w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub procesowe, jeżeli mogło to mieć istotny wpływ na wynik sprawy, bądź stanowi naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego /art.145 § 1 pkt 1) ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm./. Przedmiotem niniejszej sprawy jest zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego zawierające stanowisko wierzyciela wydane w przedmiocie zarzutów na prowadzoną egzekucję administracyjnej w stosunku do skarżącej. W piśmie z dnia [....] jako podstawę prawną sformułowanych zarzutów wskazano art. 33 pkt 1) i pkt 2) ustawy egzekucyjnej z tego powodu, że brak było wymagalności zobowiązania podatkowego wobec złożenia zabezpieczenia w gotówce, brak było zaległości podatkowej, gdyż na skutek dokonanych przerachowań Spółka posiadała nadpłatę, a także, że zobowiązanie podatkowe w tym podatku za styczeń 2001 uległo przedawnieniu z dniem [...]. zgodnie z przepisem art. 70 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. W tym miejscu należy zauważyć, tak jak i organ II instancji, że skoro na wniesienie zarzutów ustawodawca w art. 27 § 1 pkt 9 ustawy egzekucyjnej przewiduje siedmiodniowy termin, a jego uchybienie powoduje uznanie czynności zobowiązanego za prawnie nieskuteczną, to zarówno organy jak także i Sąd, odnosić się mogą tylko i wyłącznie do zarzutów zawartych w piśmie skarżącej z [...]. Poza zasięgiem kontroli Sądu pozostaje więc zarzut braku doręczenia upomnienia podniesiony dopiero w zażaleniu na rozstrzygnięcie organu I instancji z dnia [...]. Choć zauważyć trzeba, że organ stwierdził, że upomnienie to o numerze [...] zostało doręczone Spółce w dniu [...] , a pełnomocnikowi w dniu [...] , co znajduje potwierdzenie w dokumentach sprawy / upomnienie i potwierdzenie jego odbioru/. Jak wynika z akt egzekucyjnych w niniejszej sprawie chodzi o dodatkowe zobowiązanie w podatku od towarów i usług za styczeń 2001 roku. Zobowiązanie to, jak określono w tytule wykonawczym, wynika z decyzji z [...] numer {...] . Decyzja ta, wydana przez Naczelnika Urzędu Skarbowego, została utrzymana w mocy przez Dyrektora Izby Skarbowej rozstrzygnięciem z [...]. W postanowieniu z [...] wydanym przez Naczelnika Urzędu Skarbowego, organ ten jako wierzyciel stwierdził, że ponieważ wpłata kwoty pieniężnej, jako zabezpieczenie pozostałej po przeksięgowaniach kwoty zaległości [....] zł z odsetkami, została dokonana nie przez Spółkę, ale przez inny podmiot, w efekcie uznania, że w wyznaczonym terminie skarżąca nie wpłaciła zabezpieczenia, Dyrektor Izby Skarbowej postanowienie z [....] odmówił wstrzymania wykonania decyzji. Uczynił to także postanowieniem z [....] nie uwzględniając wniosku złożonym w trybie art. 61 § 2 pkt 1 P.p.s.a. W związku z tym w dniu [....] na powyższą zaległość wystawiony został tytuł wykonawczy [...]. Wobec powyższego, skoro nie zostało wstrzymane wykonanie decyzji, która stanowiła podstawę do prowadzenia egzekucji w części nie wykonanej przez skarżącą, jak też nie zachodziły inne okoliczności, które wykazywałaby strona, a pozwalające na twierdzenie o braku wymagalności tego obowiązku, prawidłowe jest zatem stanowisko wierzyciela, że nie znajduje uzasadnienia zarzut egzekucyjny z art. 33 pkt 2 ustawy egzekucyjnej. Należy zaznaczyć, że nie jest rolą Sądu w tym postępowaniu badanie prawidłowości, bądź nie, dokonywanego zabezpieczenia i ich konsekwencji. Przesądzające bowiem jest, że nie wystąpiły przesłanki do twierdzenia o braku wymagalności egzekwowanej należności na dzień wyrażania swojego stanowiska przez wierzyciela wobec odmowy wstrzymania decyzji. W związku z tym, co wyżej stwierdzono, że egzekwowany obowiązek wynikał z w/w decyzji z dnia [...] , prawomocnej i nie wzruszonej, to [...] nie mogło dojść do upływu 5 letniego okresu przedawnienia z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej. Natomiast zarzut wydania decyzji, z tytułu której egzekwowane są należności, z naruszeniem przepisu art. 68 ustawy Ordynacja podatkowa, nie może być rozpatrywany w postępowaniu egzekucyjnym. W dacie precyzowania stanowiska wierzyciela decyzja ta nie została w żaden sposób wyeliminowana z obiegu prawnego, a wierzyciel w postępowaniu egzekucyjnym nie posiada instrumentów prawnych, które mógłby zastosować w celu jej uzdrowienia. Także i zarzut nie istnienia zaległości podatkowej został przez wierzyciela dostatecznie wyjaśniony. Podane zostało postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z [...] zgodnie z którym przeksięgowane zostały na zaległość kwoty należnego Spółce zwrotu podatku VAT. Nie pokryły one jednak zaległości w całości. Jednocześnie wierzyciel wyjaśnił, że środki pieniężne w kwocie [...] zł, zwrócone Spółce [...] , jako nienależnie wyegzekwowane kwoty przedawnionego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za 1998 rok, ponieważ nie stanowią nadpłaty, dlatego nie mogły zostać zaliczone na poczet zaległości. Tenże zarzut skarżącej, oprócz tego, że chybiony, wydaje się niezrozumiały, gdyż skarżąca z jednej strony twierdzi, że zaległość nie istnieje, a z drugiej podnosi brak jej wymagalności, co stoi ze sobą w sprzeczności. Ponadto jak wynika z akt sprawy, głównie z pism skarżącej, uruchomiła ona procedurę mającą na celu wstrzymanie wykonania decyzji będącej podstawą postępowania egzekucyjnego poprzez dokonanie zabezpieczenia pieniężnego w postaci złożenia do depozytu gotówki. W tryb ten skarżąca zaangażowała nawet inny podmiot. Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach orzekł jak w sentencji na podstawie art.151 ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm./.