I SA/Łd 774/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Bogdan Lubiński Sędziowie Sędzia WSA Joanna Tarno Sędzia WSA Cezary Koziński /spr./ Protokolant Asystent sędziego Tomasz Furmanek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 grudnia 2009 r. sprawy ze skargi D.D. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. z dnia [...] r. nr SKO [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w opłacie targowej za okres od 1 stycznia do 31 sierpnia 2008 r. oddala skargę. WSA/wyr.1 – sentencja wyroku I SA/Łd 774/09 UZASADNIENIE Zaskarżoną decyzją z dnia [...] nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Miasta T. z dnia [...] nr [...] określającą D. D. zobowiązanie podatkowe w opłacie targowej za okres od 1 stycznia do 31 sierpnia 2008 r. w kwocie 540,50 zł. Powyższe rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym: Burmistrz Miasta T. postanowieniem z dnia [...] wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w przedmiocie określenia D.D. zobowiązania podatkowego w opłacie targowej za okres od 1 stycznia do 31 sierpnia 2008 r., gdyż strona odmówiła zapłaty opłaty targowej inkasentowi w związku z dokonywaną sprzedażą towarów na targowisku prywatnym należącym do Spółki jawnej "A". Organ podatkowy pierwszej instancji ustalił, iż D.D. prowadziła w przeciągu pierwszych ośmiu miesięcy 2008 r. (łącznie było to 51 dni) działalność handlową w postaci sprzedaży towarów na targowisku prywatnym (stanowisku [...]) należącym do firmy "A" Sp. jawna. W przedmiotowej sprawie nie miało zastosowania zwolnienie z opłaty targowej, wynikające z przepisu art. 16 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, gdyż strona nie jest podatnikiem podatku od nieruchomości od żadnych przedmiotów znajdujących się na terenie targowiska. Grunt, jak i przenośne pawilony kontenerowe posadowione na tym gruncie, są własnością firmy "A". Organ wskazał też na swoją wcześniejszą decyzję, którą umorzono postępowanie w sprawie ustalenia D.D. zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2008 r., związanego z przenośnym pawilonem handlowym usytuowanym na w/w targowisku - stanowisko [...]. W związku z powyższym decyzją z dnia [...] Burmistrz Miasta T. określił D.D. zobowiązanie w opłacie targowej. W odwołaniu z dnia 15 grudnia 2008 r. strona wniosła o uchylenie powyższej decyzji w całości i umorzenie postępowania, ewentualnie o przekazanie sprawy organowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania, uznając iż nie jest zobowiązana do zapłaty opłaty targowej, lecz podatku od nieruchomości od obiektu budowlanego – którego jest właścicielem – posadowionego na targowisku w T. Organ odwoławczy w uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia wskazał na treść przepisów art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, uznając iż zasadą jest podleganie opłacie targowej w przypadku dokonywania sprzedaży na targowisku, tzn. we wszelkich miejscach, w których jest prowadzony handel. W art. 15 ust. 2a tej ustawy przewidziane jest zwolnienie przedmiotowe dla sprzedaży dokonywanej w budynku lub jego części nie będących targowiskiem pod dachem lub halą używana do targów aukcji i wystaw; z kolei przepis art. 16 ustawy zwalnia z opłaty targowej podatników podatku od nieruchomości w związku z przedmiotami opodatkowania położonymi na targowiskach. W aktach sprawy – jak podkreślił organ odwoławczy – znajdują się wypisy z rejestru gruntów z dnia [...], z których wynika, że właścicielem gruntu z usytuowanym targowiskiem w T. jest Spółka jawna "A". Ponadto akta zawierają dokumenty wydane w procesie budowlanym: decyzję Starosty [...] Wschodniego z dnia [...] nr [...] o zatwierdzeniu projektu budowlanego i udzieleniu pozwolenia na budowę przenośnych pawilonów kontenerowych pod istniejącymi wiatami handlowymi oraz decyzję Powiatowego Inspektoratu Nadzoru Budowlanego z dnia [...] nr [...] o udzieleniu pozwolenia na użytkowanie wybudowanych przenośnych pawilonów handlowych. Inwestorem w postępowaniu zakończonym pierwszą z wymienionych decyzji była "B" M.M. i P.G. Spółka jawna w T., która następnie została rozwiązana i wykreślona z Krajowego Rejestru Sądowego, a w jej miejsce weszły trzy podmioty: C Sp. z o.o. z siedzibą w T, "A" Sp. z o.o. z siedzibą w T i M.M. prowadząca działalność gospodarczą pod nazwą Firma Handlowo-Usługowa "D" w T. Powyższe dokumenty - w ocenie organu odwoławczego – świadczą o tym, że wybudowane przenośne pawilony kontenerowe pod istniejącymi wiatami są miejscem, w którym prowadzi się działalność handlową. SKO w Ł. wskazało ponadto, iż przenośny pawilon handlowy jest tymczasowym obiektem budowlanym, bowiem posiada cechy tymczasowego obiektu budowlanego, określone w art. 3 pkt 5 ustawy - Prawo budowlane. Przenośne pawilony kontenerowe, w których prowadzona jest działalność handlowa, nie stanowią budynku ani budowli, co skutkuje uznaniem, iż nie zostały spełnione przesłanki zwolnienia przedmiotowego dla sprzedaży dokonywanej w "budynku lub jego części nie będących targowiskiem pod dachem lub halą używaną do targów, aukcji i wystaw", określonych w art. 15 ust. 2a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Przenośne pawilony kontenerowe wybudowano pod wiatami, a zatem jest to miejsce, które można określić jako targowisko, tzn. miejsce, w którym prowadzony jest handel, przy czym jest to targowisko pod dachem w rozumieniu art. 15a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Organ podatkowy przeanalizował także przesłankę zwolnienia od opłaty targowej, określoną w art. 16 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, wskazując iż nie ma ona zastosowania w niniejszej sprawie, gdyż strona nie jest podatnikiem podatku od nieruchomości w związku z przedmiotami opodatkowania położnymi na targowiskach. W tym zakresie było prowadzone postępowanie w sprawie ustalenia podatku od nieruchomości i ustalenia statusu podatnika w podatku od przenośnego pawilonu handlowego, które zostało zakończone decyzją ostateczną nr [...] utrzymującą w mocy decyzję organu pierwszej instancji o umorzeniu postępowania w sprawie ustalenia D.D. podatku od nieruchomości za 2008 r. W postępowaniu tym organy podatkowe uznały, iż D.D. nie jest właścicielem przenośnego pawilonu handlowego, a zatem nie jest podatnikiem podatku od nieruchomości. Skoro strona nie jest podatnikiem podatku od nieruchomości, to nie ma zastosowania zwolnienie przewidziane w art. 16 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. W związku z tym stwierdzono, że strona podlega obowiązkowi zapłaty opłaty targowej, gdyż prowadziła na terenie targowiska prywatnego – należącego do Sp. jawnej "A" – sprzedaż towarów na stoisku handlowym nr [...], co wynikało z raportów inkasenta pobierającego opłatę targową. W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi Pani D.D. wniosła o uchylenie powyższej decyzji SKO i umorzenie postępowania, zarzucając jej naruszenie: - art. 3 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, poprzez błędną wykładnię i przyjęcie, iż jest zobowiązana do uiszczenia opłaty targowej, gdy w istocie w oparciu o zebrany materiał dowodowy i w świetle przepisów wskazanej ustawy, jest właścicielem obiektu budowlanego, a obiekt ten został wzniesiony wyłącznie na jej koszt i został postawiony za zgodą właściciela, który wydzierżawił grunt pod przenośnym pawilonem handlowym na targowisku stanowiącym własność "A"; - art. 16 ustawy o podatkach i opatach lokalnych, poprzez przyjęcie błędnej analizy zebranego w sprawie materiału dowodowego, że skarżąca nie jest podatnikiem podatku od nieruchomości jako właściciel przenośnego pawilonu handlowego, samoistny posiadacz przenośnego pawilonu handlowego znajdującego się na gruncie stanowiącym własność osoby trzeciej i prowadzącym w nim działalność gospodarczą, lecz jest nim wyłącznie właściciel gruntu oraz podmiot będący adresatem decyzji administracyjnych; - art. 15 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w związku z art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej w zakresie, w jakim organ wprowadził opłatę targową w postaci abonamentu miesięcznego w okresie od 1 stycznia 2008 r. do 30 czerwca 2008 r.; - art. 336 Kodeksu cywilnego, poprzez przyjęcie, że o samoistnym posiadaniu pawilonu handlowego wybudowanym przez skarżącą we własnym zakresie decyduje decyzja administracyjna o pozwoleniu na budowę, a nie element woli; - art. 140 Kodeksu cywilnego w związku z treścią art. 46 i 48 Kodeksu cywilnego, poprzez przyjęcie, że decyzja administracyjna o pozwoleniu na budowę jest związana nierozerwalnie z prawem własności gruntu; - art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez błędną analizę zebranego w sprawie materiału dowodowego i przyjęcie że nie jest właścicielem przenośnego pawilonu handlowego, a fakt korzystania z pawilonu handlowego wynika z węzła obligatoryjnego łączącego skarżącą z "A", mimo że nie zawarto żadnej umowy na dzierżawę tego pawilonu handlowego; pominiecie w zaistniałym stanie prawnym wyjaśnień złożonych przez skarżącą w dniu 18 marca 2008 r.; pominięcie że we wszystkich dniach wymienionych w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji skarżąca dokonywała czynności handlowych i przyjęcie, że inkasent faktycznie był u skarżącej w dniach wskazanych w decyzji. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławczy w Ł. wniosło o oddalenie skargi, podtrzymując w całości stanowisko zaprezentowane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Opłatę targową - w myśl art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2006 r., Nr 121, poz. 844 z póź. zm.) - pobiera się od osób fizycznych, osób prawnych oraz jednostek nie mających osobowości prawnej, dokonujących sprzedaży na targowiskach. Do dnia 1 stycznia 2003 r. targowiskami w rozumieniu tej ustawy, były wszelkie miejsca, w których prowadzony był handel, w szczególności z ręki, koszów, stoisk, wozów konnych, przyczep, pojazdów samochodowych, a także sprzedaż zwierząt, środków transportowych i części do środków transportowych (art. 15 ust. 2). Mimo zdefiniowania przez ustawodawcę na użytek ww. ustawy pojęcia "targowisko" definicja ta budziła kontrowersje w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz w praktyce organów samorządowych. Problemy te powstawały, dlatego, że ustawa o podatkach i opłatach lokalnych posługiwała się pojęciem targowiska szerzej rozumianym niż miało to miejsce w dekrecie z dnia 2 sierpnia 1951 r. o targach i targowiskach (Dz.U. Nr 41, poz. 312 z póź. zm.), który z dniem 1 stycznia 2001 r. utracił moc obowiązującą. W art. 1 ust. 1 tego dekretu targowiska zdefiniowano jako wszelkie miejsca i budowle (hale targowe i bazary), przeznaczone do handlu ze stoisk, wozów, koszów, itp. Z dniem 1 stycznia 2003 r., ustawą z dnia 30 października 2002 r. o zmianie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 200, poz. 1683) zmieniono definicję targowiska zawartą w art. 15 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Targowiska zdefiniowano jako wszelkie miejsca, w których jest prowadzony handel, dodając zastrzeżenie w art. 15 ust. 2a tej ustawy, że opłacie targowej nie podlega sprzedaż dokonywana w budynkach lub częściach budynków, z wyjątkiem targowisk pod dachem oraz hal używanych do targów, aukcji i wystaw. Z orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego wynika jednak jednoznacznie, że bez znaczenia dla uiszczania opłat targowych jest to, czy handel jest prowadzony na gruntach państwowych, komunalnych czy prywatnych (wyrok z dnia 27 sierpnia 1993 r., sygn. akt SA/P 1136/93; nie publ). Z kolei w wyroku z dnia 13 czerwca 1995 r., sygn. akt SA/Wr 2452/94 (Wokanda 1995/10/43) Naczelny Sąd Administracyjny zajął stanowisko, że opłatę targową pobiera się niezależnie od tego czy sprzedaż odbywa się na targowisku miejskim prowadzonym przez gminę, inną jednostkę zarządzającą targowiskiem, czy też na targowisku prowadzonym na terenie prywatnym. Również Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 18 września 1993 r., sygn. akt III ARN 68/93 (Prawo Gospodarcze 1994/2, s. 5-8) orzekł, że targowiskiem jest "wszelkie miejsce", w którym prowadzony jest handel i odnosi się zarówno do targowisk, których lokalizację ustaliła gmina, jak również do każdego innego miejsca, a więc również hali targowej usytuowanej na gruncie nie będącym mieniem komunalnym. W innym wyroku z dnia 15 maja 1997 r. (sygn. akt I SA/Po 936/96; "Wspólnota" 1997/43), Naczelny Sąd Administracyjny wyraził podobny pogląd, orzekając, iż skoro zgodnie z art. 15 ust. 2 targowiskami są wszelkie miejsca, w których prowadzona jest sprzedaż, to chodzi o miejsca, w których lokalizację wyznacza gmina, jak i każde inne miejsce, mimo że formalnie nie jest ono przez gminę oznaczone jako targowisko. W takim rozumieniu targowiskiem jest m.in. hala targowa, dom handlowy, plac, chodnik, pas przydrożny, byleby na tych miejscach prowadzono sprzedaż. Oczywiście po dniu 1 stycznia 2003 r. należy uwzględnić normę prawną zawartą w art. 15 ust. 2a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, która zakazuje pobierania opłaty targowej od sprzedaży dokonywanej w budynkach lub częściach budynków, z wyjątkiem targowisk pod dachem oraz hal używanych do targów, aukcji i wystaw. Opłatę targową pobiera się niezależnie od należności przewidzianych w odrębnych przepisach za korzystanie z urządzeń targowiska oraz za inne usługi świadczone przez prowadzącego targowisko (art. 15 ust. 3 ustawy). Stąd handlujący na targowisku mimo uiszczania czynszu dzierżawnego, opłaty za wjazd na targowisku lub za zajęcie straganu, muszą również płacić opłatę targową na rzecz gminy. Na mocy art. 16 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2003 r., zwolnione są od opłaty targowej osoby, które są podatnikami podatku od nieruchomości w związku z przedmiotami opodatkowania położonymi na targowiskach. Przepis ten nie ma zastosowania do osób, które są podatnikami podatku od nieruchomości i prowadzą działalność sprzedaży towarów na targowisku poza miejscem, od którego płacą podatek od nieruchomości; opłata targowa dotyczy tylko powierzchni nie objętej tym podatkiem (por. wyrok NSA z dnia 12 kwietnia 1994 r., sygn. akt SA/Wr 26/94; Prawo Gospodarcze 1994/4/16). Wspomniane zwolnienie nie dotyczy zatem sprzedawców handlujących na targowisku, lecz nie będących równocześnie podatnikami podatku od nieruchomości. Stanowisko takie zajęło również Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. w zaskarżonej decyzji. Organ odwoławczy wyjaśnił dlaczego strona nie została uznana za podatnika podatku od nieruchomości w związku z przedmiotami opodatkowania położnymi na przedmiotowym targowisku. W tym zakresie powołał się na ostateczną decyzję nr [...] utrzymującą w mocy decyzję organu pierwszej instancji o umorzeniu postępowania w sprawie ustalenia skarżącej podatku od nieruchomości za 2008 r. od przenośnego pawilonu handlowego usytuowanego na targowisku. W postępowaniu tym organy podatkowe uznały, iż D.D. nie jest właścicielem przenośnego pawilonu handlowego, a zatem nie jest podatnikiem podatku od nieruchomości. Skoro strona nie jest podatnikiem podatku od nieruchomości, to nie ma zastosowania zwolnienie przewidziane w art. 16 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Nie można zatem uznać, iż organy naruszyły w sprawie przepis art. 15 i art. 16 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Sąd uznał, iż zarzuty niniejszej skargi odnoszą się raczej do w/w decyzji, w której nie uznano skarżącej jako podatnika podatku od nieruchomości od przenośnego konteneru handlowego usytuowanego na targowisku prowadzonym przez Spółkę "A" w T. W tym miejscu należy wskazać, iż Sąd nie może ocenić prawidłowości wydania decyzji w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie ustalenia skarżącej podatku od nieruchomości za 2008 r. od przenośnego pawilonu handlowego usytuowanego na targowisku, gdyż zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 z póź. zm.) sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Ustawodawca, mówiąc o rozstrzyganiu przez sąd w granicach sprawy, używa pojęcia "sprawa" w rozumieniu sprawy, w której został wydany zaskarżony akt lub czynność (...), a zaskarżenie decyzji oznacza, że przedmiotem postępowania sądowoadministracyjnego – niejako za jej pośrednictwem – staje się ta sprawa, która została w decyzji rozstrzygnięta (T. Woś w: "Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Komentarz", LexisNexis, Warszawa 2005, s. 426 i n.). Dlatego też nie można zarzucić organom podatkowym naruszenia w rozpoznawanej sprawie przepisu art. 3 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a w konsekwencji tego przepisów Kodeksu cywilnego. W trakcie prowadzonego postępowania podatkowego strona skarżąca nie udowodniła też, iż w dniach, za które została obciążona opłatą targową, nie prowadziła działalności handlowej, nie przedstawiła dowodów obalających fakty wynikające z raportów inkasenta. Wobec tego nie można też zarzucić organom podatkowym naruszenia w sprawie przepisu art. 191 Ordynacji podatkowej (błędnej oceny materiału dowodowego w postaci raportów inkasenta opłaty targowej). Z tych względów na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi należało skargę oddalić. A.K.