I SA/Kr 1464/09

Sygn. akt I SA/Kr 1464/09 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 21 grudnia 2009r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Ewa Michna, Sędziowie: WSA Maja Chodacka, WSA Agnieszka Jakimowicz (spr), Protokolant: Iwona Sadowska - Białka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 grudnia 2009r., sprawy ze skargi K. S.A. w K., na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego, z dnia 31 lipca 2009r. Nr [...], w przedmiocie uznania w postępowaniu egzekucyjnym zarzutu dotyczącego przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości, za 2002 rok za nieuzasadniony, I. uchyla pkt b zaskarżonego postanowienia w części dotyczącej nieuznania w postępowaniu egzekucyjnym zarzutu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2002 rok za miesiące od stycznia do września 2002 roku, II. w pozostałym zakresie skargę oddala, III. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie 357 zł ( trzysta pięćdziesiąt siedem złotych). Postanowieniem z dnia 31 lipca 2009 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze, po rozpatrzeniu zażalenia "K" S.A. z siedzibą w K. na postanowienie Burmistrza B. z dnia 19 stycznia 2009 r., nr [...], w przedmiocie oddalenia zarzutu przedawnienia zaległości podatkowej z tytułu podatku od nieruchomości w ramach toczącego się przeciwko Kompanii Węglowej postępowania egzekucyjnego, uchyliło zaskarżone postanowienie w całości i orzekło co do istoty sprawy. SKO uznało zarzut przedawnienia za uzasadniony w zakresie zaległości podatkowych z tytułu podatku od nieruchomości za lata 1998-2001, natomiast za nieuzasadniony uznano zarzut przedawnienia zaległości podatkowych w tym podatku za rok 2002. Rozstrzygnięcie to zapadło w następującym stanie sprawy. Pismem wysłanym w dniu 17 grudnia 2008 r. "K" S.A. z siedzibą w K. zgłosiła na podstawie art. 33 pkt 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r. nr 229, poz. 1954 z późn. zm.) zarzuty na egzekucję administracyjną, prowadzoną przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w oparciu o tytuły wykonawcze z dnia 23 września 2008 r. nr od 1 do 5, wystawione przez Burmistrza B.. Przedmiot egzekucji stanowiły zaległości podatkowe z tytułu podatku od nieruchomości za poszczególne miesiące lat podatkowych od 1998 do 2002, za które Kompania odpowiada jako następca prawny "N" S.A. W ocenie Spółki zobowiązania te miały ulec przedawnieniu, zgodnie z art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 z późn. zm.). Otóż zobowiązania te były płatne do 15 dnia każdego miesiąca. Zatem zobowiązanie z tytułu podatku od nieruchomości, należnego za miesiące od stycznia do grudnia 1998 r., uległo przedawnieniu z dniem 31 grudnia 2003 r., a pozostałe konsekwentnie do dnia 31 grudnia 2004, 2005, 2006 i 2007 roku. Spółka przeanalizowała przepisy cyt. ustawy Ordynacja podatkowa pod kątem okoliczności, które przerywają bądź zawieszają bieg terminu przedawnienia, lecz nie stwierdziła zaistnienia takich przypadków. Powołano się również na art. 20 § 2 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. nr 169, poz. 1387). Burmistrz B. będący wierzycielem, postanowieniem z dnia 19 stycznia 2009 r. (doręczonym skutecznie w dniu 27 stycznia), nr [...] wydanym w trybie art. 34 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, uznał zarzut przedawnienia za nieuzasadniony, podając, że w sprawie zapadł wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 14 lipca 2006 r. (sygn. akt I SA/Kr 466/04), "którego skutkiem było przerwanie biegu do czasu jego uprawomocnienia się, tj. do dnia 28 września 2006 r." W zażaleniu na powyższe postanowienie "K" S.A. wniosła o jego uchylenie i uznanie zgłoszonych zarzutów za zasadne. Po pierwsze wskazano, iż zgodnie z art. 70 § 7 pkt 2 Ordynacji podatkowej złożenie skargi do sądu administracyjnego skutkuje wyłącznie zwieszeniem biegu terminu przedawnienia, a nie jego przerwaniem, jak twierdzi wierzyciel. Niezależnie od tego Spółka podniosła, iż w jej przypadku zastosowanie znajduje art. 20 cyt. ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa o raz o zmianie niektórych innych ustaw. Zgodnie z § 1 tego artykułu do przedawnienia zobowiązań podatkowych powstałych przed dniem wejścia w życie tej ustawy (tj. przed 1 stycznia 2003 r.) stosuje się przepisy ustawy zmienianej w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą. Jednocześnie jednak art. 20 § 2 ustawy nowelizującej stanowi, iż jeżeli dotychczasowe przepisy określają korzystniejsze dla podatnika, płatnika lub inkasenta zasady i terminy przedawnienia zobowiązań podatkowych, stosuje się przepisy obowiązujące przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy. W świetle tych przepisów, przed dniem 1 stycznia 2003 r., wniesienia skargi do sądu administracyjnego pozostawało bez wpływu na bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Skoro zatem przepisy obowiązujące przed dniem wejścia w życie powołanej ustawy nowelizującej były dla Spółki korzystniejsze, to powinny znaleźć zastosowanie w przedmiotowej sprawie. Przekazując akta sprawy SKO Burmistrz B. dołączył ugodę zawartą w dniu 16 kwietnia 2004 r. z "K". S.A., na podstawie której podatek od nieruchomości z okres od 1 października 2002 r. do 26 grudnia 2003 r. został spłacony do końca roku 2006, zgodnie z uzgodnionym terminarzem spłat (k: 44-47 akt egzekucyjnych). W tym stanie sprawy Samorządowe Kolegium Odwoławcze, rozpatrując merytorycznie zarzuty na stanowisko wierzyciela, orzekło jak na wstępie. W ocenie SKO wierzyciel dokonał błędnej wykładni art. 70 Ordynacji podatkowej, przyjmując, iż wniesienia skargi do sądu administracyjnego powoduje przerwanie biegu przedawnienia. Zgodnie bowiem z art. 70 § 6 pkt 2 oraz § 7 pkt 2 cyt. ustawy wniesienie skargi powoduje jedynie zawieszenie biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego, a termin zaczyna biec od dnia następującego po dniu doręczenia organowi podatkowemu odpisu orzeczenia sądu administracyjnego, ze stwierdzeniem jego prawomocności. Po drugie, w tym przypadku zasadne jest stanowisko dłużnika, iż zastosowanie powinny znaleźć przepisy Ordynacji podatkowej w brzmieniu sprzed nowelizacji, które nie przewidywały w ogóle zawieszenia biegu terminu przedawnienia w takim przypadku. Zgodnie bowiem z powołanym art. 20 § 2 ustawy nowelizującej z dnia 12 września 2002 r. stosuje się przepisy obowiązujące przed dniem wejścia w życie tej ustawy, jeżeli określają one korzystniejsze dla podatnika, płatnika lub inkasenta zasady i terminy przedawnienia zobowiązań podatkowych. Ocena zasadności zarzutów winna zatem mieć miejsce w oparciu o art. 70 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2003 r. W świetle tych przepisów przedawnieniu uległy zobowiązania podatkowego Kompanii Węglowej z tytułu podatku od nieruchomości za lata 1998, 1999, 2000 i 2001. Natomiast w ocenie Kolegium w stosunku do zobowiązania podatkowego za rok 2002 nastąpiło przerwanie biegu terminu przedawnienia, a to wskutek podjęcia czynności egzekucyjnych. Za taką czynność SKO uznało upomnienie skierowane przez wierzyciela do dłużnika, które miało miejsce w dniu 8 września 2007 r. czyli przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania za rok 2002 (tytuł wykonawczy nr 5 z dnia 23 września 2008 r. – k. 42 akt egzekucyjnych). W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie "K" S.A. z siedzibą w K. wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia SKO z dnia 31 lipca 2009 r., nr [...] w części, w jakiej organ nie uznał za uzasadniony zarzutu przedawnienia zaległości podatkowych w podatku do nieruchomości za 2002 r. W ocenie strony skarżącej naruszono przede wszystkim art. 70 § 3 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2003 r., a to w zw. z art. 1a pkt 2 cyt. ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Ordynacja podatkowa stanowiła, iż przerwanie biegu terminu przedawnienia następuje wskutek pierwszej czynności egzekucyjnej, o której dłużnik został powiadomiony. Zgodnie z art. 1a pkt 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji czynnością taką może być jedynie działanie (czynność) organu egzekucyjnego. Nie ulega wątpliwości, iż upomnienie dokonane przez wierzyciela na podstawie art. 15 § 1 cyt. ustawy egzekucyjnej taką czynnością nie jest, zatem biegu terminu przedawnienia przerwać nie mogło. Upomnienie wystosował Burmistrz B., działając jako wierzyciel, zaś postępowanie egzekucyjne zostało wszczęte i było prowadzone przez Naczelnika Urzędu Skarbowego, pełniącego rolę organu egzekucyjnego. Ponadto zgodnie z powołaną ustawą zmieniającą Ordynację podatkową w kwestii przedawnienia należy stosować przepisy korzystniejsze dla podatnika. Strona skarżąca podniosła, iż w przypadku zobowiązania za ten rok powinien być to art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej po nowelizacji. Przepis ten przerwanie biegu terminu przedawnienia wiąże z podjętym środkiem egzekucyjnym, jakim niewątpliwie nie jest samo upomnienie wierzyciela. Strona skarżąca podniosła, że tego aspektu sprawy SKO nie wzięło w ogóle pod uwagę, badając rok 2002 jedynie pod kątem starych przepisów. W dalszej części skargi zarzucono postanowieniu SKO naruszenie art. 70 § 1 i § 6 pkt 2 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obecnie obowiązującym (Dz. U. z 2005 r. nr 8. poz. 60, ze zm.) w zw. z art. 20 §§ 1 i 2 cyt. ustawy nowelizującej z dnia 12 września 2002 r. Co do wyroku WSA w Krakowie z dnia 14 lipca 2006 r. (sygn. akt I SA/Kr 466/04) podniesiono, iż "powołana wyżej sprawa sądowa nie była prowadzona odnośnie decyzji dotyczącej dochodzonego w egzekucji zobowiązania, lecz zapadłego w postępowaniu podatkowym postanowienia. Nie mogła zatem skutkować zawieszeniem biegu terminu przedawnienia, na co wskazywał wierzyciel". W odpowiedzi na skargę SKO podtrzymało w całości dotychczas zajmowane w sprawie stanowisko i wniosło o oddalenie skargi, nie rozwijając szerzej argumentacji merytorycznej odnośnie do zarzutów skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje. Skarga jest częściowo uzasadniona. Na wstępie należy zauważyć, iż zgodnie z art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 z późn. zm.) oraz w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1270 z póź. zm.), kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 cytowanej ustawy, sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). Mając powyższe na względzie należy w pierwszej kolejności podnieść, że przedmiotem zaskarżenia jest postanowienie SKO z dnia 31 lipca 2009 r. w zakresie pkt b, w którym uznano za nieuzasadniony zarzut "K" wniesiony w toku postępowania egzekucyjnego, a dotyczący przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za cały 2002 r., a zatem za kolejne miesiące tego roku, tj. od stycznia do grudnia 2002 r. Przechodząc do merytorycznego rozstrzygnięcia powyższej spornej kwestii należy przyznać rację stronie skarżącej, że Samorządowe Kolegium Odwoławcze stanęło na błędnym stanowisku, że ocena zasadności zarzutów egzekucyjnych w stosunku do zobowiązania podatkowego za 2002 r. musi być rozpatrywana w oparciu o przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 2009 r. Ordynacja podatkowa w brzmieniu obowiązującym przed nowelizacją dokonaną przez art. 1 pkt 58 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. 169, poz. 1387 z późn. zm.). Zgodnie bowiem z treścią art. 20 § 2 ustawy nowelizującej, mającego charakter przepisu intertemporalnego, jeżeli dotychczasowe przepisy określają korzystniejsze dla podatnika, płatnika lub inkasenta zasady i terminy przedawnienia zobowiązań podatkowych, stosuje się przepisy obowiązujące przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy. Analiza art. 70 § 3 Ordynacji podatkowej (sprzed nowelizacji) oraz art. 70 § 4 tej ustawy po nowelizacji prowadzi do wniosku, że dla podatnika korzystniejsze są przepisy nowe. Nowe brzmienie przepisu art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej wprowadza bowiem dla przerwania biegu terminu przedawnienia, a więc zdarzenia niekorzystnego dla podatnika, dwa warunki, tj. zastosowanie środka egzekucyjnego oraz powiadomienie o tym podatnika, natomiast przed nowelizacją okolicznościami powodującymi przerwanie biegu terminu przedawnienia było podjęcie przez organ egzekucyjny pierwszej czynności egzekucyjnej oraz powiadomienie o tym podatnika. Tak więc, jak z tego wynika, wymóg zastosowania środka egzekucyjnego w stosunku do podjęcia pierwszej czynności egzekucyjnej jest o wiele korzystniejszy dla podatnika, gdyż wymaga od organów egzekucyjnych podjęcia o wiele bardziej zaawansowanych czynności w procedurze egzekucyjnej, niż tylko podjęcie pierwszej czynności egzekucyjnej. Przy czym nawet w tym ostatnim wypadku, w oparciu o stare przepisy, doręczenie zobowiązanemu przez wierzyciela upomnienia w dniu 8 września 2007 r. – wbrew stanowisku Kolegium - nie mogło być uznane za okoliczność powodującą przerwanie biegu terminu przedawnienia. Upomnienie bowiem, jak słusznie zauważyła strona skarżąca, nie jest i nie było czynnością egzekucyjną w rozumieniu art. 1a ust. 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Zgodnie z tym przepisem czynnością egzekucyjną są wszelkie podejmowane przez organ egzekucyjny działania zmierzające do zastosowania lub zrealizowania środka egzekucyjnego. Upomnienie zaś będące wezwaniem do wykonania obowiązku z zagrożeniem skierowania sprawy na drogę postępowania egzekucyjnego, stosowane jest przez wierzyciela jeszcze przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego (art. 15 § 1 ustawy egzekucyjnej). Samorządowe Kolegium Odwoławcze pominęło natomiast całkowicie kwestię dokonanych przez stronę skarżącą wpłat m. inn. również na poczet podatku od nieruchomości za miesiące październik, listopad i grudzień 2002 r. W aktach sprawy znajduje się bowiem ugoda z dnia 16 kwietnia 2004 r. zawarta pomiędzy wierzycielem – Gminą B. oraz "K". S. A. dotycząca przyznania układu ratalnego oraz terminarz dokonanych spłat na poczet należności określonych w ugodzie, w tym i z tytułu podatku od nieruchomości za okres od października 2002 r. do grudnia 2003 r. W tej sytuacji należy przyjąć, że na skutek dobrowolnej wpłaty skarżącej spółki doszło do uiszczenia zaległego podatku od nieruchomości za miesiące październik, listopad i grudzień 2002 r. jeszcze przed terminem ewentualnego przedawnienia, który w najbardziej korzystnej dla strony skarżącej opcji przypadałby na dzień 31 grudnia 2007 r. Jak słusznie podnosi się w orzecznictwie, zapłata podatku przed upływem przedawnienia powoduje wygaśnięcie zobowiązania podatkowego na podstawie art. 59 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Zobowiązanie, które wygasło na skutek zapłaty, nie może wygasnąć po raz drugi na skutek przedawnienia. Oznacza to, że po zapłacie podatku termin przedawnienia już nie biegnie. To uchybienie organu II instancji nie miało jednak wpływu na treść rozstrzygnięcia, albowiem w tym zakresie zarzut przedawnienia podniesiony w toku postępowania egzekucyjnego należało uznać za nieuzasadniony, co też SKO uczyniło, choć z innych względów. W tym stanie rzeczy orzeczono jak w sentencji w oparciu o art. 145 § 1 ust. 1 lit. a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). W zakresie zarzutu przedawnienia zobowiązania podatkowego obejmującego miesiące od stycznia 2002 r. do września 2002 r. SKO dokonało bowiem błędnej wykładni przepisów prawa materialnego, tj. art. 70 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 20 § 2 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw. W pozostałym zakresie, obejmującym zarzut przedawnienia zobowiązania podatkowego za miesiące październik, listopad i grudzień 2002 r. skargę należało oddalić w oparciu o art. 151 cytowanej ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 cytowanej ustawy, zgodnie z którym w razie uwzględnienia skargi przez sąd pierwszej instancji przysługuje skarżącemu od organu, który wydał zaskarżony akt lub podjął zaskarżoną czynność albo dopuścił się bezczynności, zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw. Mając powyższe na względzie na mocy art. 205 § 2 i 3 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Sąd zasądził zwrot wpisu od skargi w wysokości 100 zł, wynagrodzenie pełnomocnika w kwocie 240 zł oraz opłata skarbowa – 17 zł.