I GSK 674/10

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Kabat - Rembelska (spr.) Sędziowie NSA Jan Bała Marzenna Zielińska Protokolant Bogusław Piszko po rozpoznaniu w dniu 28 listopada 2011 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej T. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w P. z dnia 15 czerwca 2010 r. sygn. akt III SA/Po 935/09 w sprawie ze skargi T. K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w P. z dnia [...] października 2009 r. nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe oddala skargę kasacyjną Wojewódzki Sąd Administracyjny w P. wyrokiem z 15 czerwca 2010 r., sygn. akt III SA/Po 935/09, oddalił skargę T. K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w P. z [...] października 2009 r., nr [...], w przedmiocie uchylenia decyzji o uznaniu zgłoszenia celnego za nieprawidłowe. Za podstawę rozstrzygnięcia Sąd pierwszej instancji przyjął następujący stan faktyczny i prawny. Naczelnik Urzędu Celnego w L. decyzją z [...] stycznia 2005 r., skierowaną do T. K., B. J. oraz S. J. uznał za nieprawidłowe zgłoszenie celne dokonane w procedurze uproszczonej poprzez wpis do rejestru towarów objętych procedurą dopuszczenia do obrotu pod pozycją nr [...] z [...] listopada 2002 r. oraz zgłoszenie celne uzupełniające SAD nr [...] w części dotyczącej stawki celnej i kwoty długu celnego oraz określił kwotę uzupełniającego długu celnego, wzywając do jej uiszczenia wraz z odsetkami wyrównawczymi. Dyrektor Izby Celnej w P. decyzją z [...] listopada 2007 r. uchylił zaskarżoną decyzję w części dotyczącej wezwania do zapłaty odsetek wyrównawczych i w tym zakresie umorzył postępowanie, w pozostałej części utrzymał ją w mocy. Wojewódzki Sąd Administracyjny w P. wyrokiem z 19 lutego 2009 r., sygn. akt III SA/Po 46/08 oddalił skargi B. J. i T. K. od powyższej decyzji. Wyrok ten stał się prawomocny. T. K. w dniu [...] lipca 2009 r., złożył wniosek o uchylenie, na podstawie art. 265¹ ustawy z 9 stycznia 1997 r. – Kodeks celny (Dz. U. z 2001 r. Nr 23, poz. 117 z późn. zm., dalej: Kodeks celny), decyzji Dyrektora Izby Celnej w P. z [...] listopada 2007 r. oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w L. z [...] stycznia 2005 r. z uwagi na interes publiczny i ważny interes strony. Dyrektor Izby Celnej w P. decyzją z [...] sierpnia 2009 r. odmówił uchylenia decyzji z [...] listopada 2007 r. oraz decyzji ją poprzedzającej. W ocenie organu okoliczności podniesione przez stronę w rozpoznawanej sprawie w istocie zmierzały do ponownej merytorycznej oceny decyzji uznającej zgłoszenie celne za nieprawidłowe, do czego organ nie był uprawniony w postępowaniu prowadzonym w trybie art. 265¹ Kodeksu celnego. Taka ocena została już dokonana w decyzji ostatecznej, a jej zgodność z prawem stwierdził Wojewódzki Sąd Administracyjny oddalając skargę na tę decyzję. Jednocześnie, w ocenie organu, powołane przez skarżącego okoliczności nie mogą być uznane za uzasadniające istnienie ważnego interesu strony lub interesu publicznego, gdyż badanie ważnego interesu strony nie może polegać na ocenie prawidłowości zastosowania przepisów prawa przy wydawaniu decyzji ostatecznej, której dotyczył wniosek o uchylenie na podstawie art. 2651 Kodeksu celnego. Dyrektor Izby Celnej w P., orzekając na skutek odwołania strony, decyzją z [...] października 2009 r., nr [...] utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy, podtrzymując stanowisko i argumentację w niej zawarte. W uzasadnieniu organ wskazał, że w zaskarżonej decyzji nie założono konieczności łącznego wystąpienia wszystkich przesłanek określonych w art. 265¹ Kodeksu celnego, lecz stwierdzono, że w sprawie nie został wykazany ani interes publiczny, ani ważny interes strony, przemawiający za uchyleniem decyzji ostatecznej objętej wnioskiem. Organ zaznaczył przy tym, że to na stronie spoczywał ciężar wykazania okoliczności mających uzasadniać wystąpienie tych przesłanek. Jednocześnie stwierdził, że nie przemawia za istnienieniem ważnego interesu strony jej subiektywne przekonanie o wadach prawnych decyzji ostatecznej. Ponadto podkreślił, że ważnego interesu strony nie można rozumieć w ten sposób, iż uchylenie decyzji ostatecznej w przedmiocie wymiaru cła jest ważne dla interesu gospodarczego strony, gdyż według takiego rozumowania żądanie uchylenia każdej ostatecznej decyzji, nakładającej na stronę obowiązek zapłaty należności celnych i podatkowych, spełniałoby przesłankę ważnego interesu strony. Jednocześnie organ zaznaczył, że przepis art. 265¹ Kodeksu celnego jest skonstruowany na zasadzie uznania administracyjnego, co oznacza, że nawet w przypadku spełnienia przesłanek przewidzianych w tym przepisie organ może, a nie musi wzruszyć decyzję ostateczną. Wojewódzki Sąd Administracyjny oddalając skargę T. K. stwierdził, że postępowanie w sprawie z wniosku o uchylenie lub zmianę decyzji ostatecznej jest postępowaniem w nowej sprawie, której przedmiotem jest ustalenie wystąpienia przesłanek uchylenia lub zmiany ostatecznej decyzji objętej wnioskiem w oparciu o aktualny stan faktyczny i prawny sprawy. W konsekwencji zastosowanie w niniejszej sprawie znajdował art. 90a ustawy z 19 marca 2004 r. – Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 622 ze zm., dalej: Prawo celne), a nie art. 265¹ Kodeksu celnego, obowiązującego w dacie powstania długu celnego. Jednak w ocenie WSA, powołanie przez organ celny błędnej podstawy prawnej nie miało jednak wpływu na wynik sprawy z uwagi na to, że art. 90a Prawa celnego jest odpowiednikiem art. 265¹ Kodeksu celnego i przewiduje te same przesłanki uchylenia lub zmiany decyzji ostatecznej. Stosownie do art. 90a ust. 1 Prawa celnego decyzja ostateczna, na mocy której strona nabyła prawo, może być w każdym czasie na jej wniosek lub za jej zgodą uchylona lub zmieniona przez organ celny, który ją wydał, jeżeli przepisy szczególne nie sprzeciwiają się uchyleniu lub zmianie takiej decyzji i przemawia za tym interes publiczny lub ważny interes strony. WSA podkreślił, że badanie przesłanek uchylenia (zmiany) decyzji ostatecznej przewidzianych w art. 90a ust. 1 Prawa celnego nie może prowadzić do ponownej merytorycznej kontroli decyzji ostatecznej pod względem jej zgodności z prawem. Niedopuszczalne w tym postępowaniu jest również badanie, czy decyzja ostateczna posiada kwalifikowane wady, podlegające badaniu w pozostałych nadzwyczajnych trybach postępowania z uwagi na zasadę ich niekonkurencyjności. Jednocześnie zdaniem Sądu, instytucja uchylenia (zmiany) decyzji ostatecznej ma zastosowanie jedynie do takich decyzji, których cel nie został jeszcze całkowicie zrealizowany oraz przy wydawaniu których organ dysponował (zgodnie z normą prawną) pewnym luzem decyzyjnym. Wzruszenie decyzji ostatecznych w tym nadzwyczajnym trybie może bowiem dotyczyć jedynie decyzji uznaniowych lub przy wydaniu których organ miał do wyboru pewną gamę rozstrzygnięć. W rozpoznawanej sprawie skarżący wnosił o uchylenie ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Celnej z [...] listopada 2007 r. oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z [...] stycznia 2005 r. w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe i określenia prawidłowej kwoty długu celnego. W ocenie Sądu, decyzje te wydane na podstawie art. 65 § 4 pkt 2 b) i c) Kodeksu celnego, który to przepis w przypadku uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe, obliguje organ celny do określenia kwoty długu celnego zgodnie z przepisami prawa, nie pozostawiały w tym względzie organom celnym żadnego luzu decyzyjnego, co oznacza, że były decyzjami związanymi, nie podlegającymi wzruszeniu w trybie art. 90a Prawa celnego. Zdaniem Sądu, w świetle powyższego wniosek skarżącego o uchylenie decyzji ostatecznych nie mógł być zatem uwzględniony niezależnie od tego, że podniesione w nim okoliczności nie wyczerpywały "ważnego interesu strony" jako przesłanki zastosowania art. 90a Prawa celnego. W ocenie Sądu, zarzuty skarżącego dotyczące wadliwości decyzji ostatecznych mogły być (i były) podnoszone w postępowaniu zwyczajnym (odwoławczym i sądowoadministracyjnym), nie podlegały natomiast ocenie w ramach przesłanki ważnego interesu strony, gdyż prowadziłoby to do niedopuszczalnej na gruncie nadzwyczajnego postępowania, prowadzonego na podstawie art. 90a Prawa celnego, kontroli merytorycznej decyzji ostatecznych. Również powołanie się przez skarżącego we wniosku na okoliczność, że wskazane w nim decyzje ostateczne powodują dla strony znaczne obciążenie finansowe nie wyczerpuje przesłanki ważnego interesu strony. Wspomniany ważny interes strony może być bowiem związany wyłącznie z wynikiem modyfikacji decyzji (np. zmiana okresu, na jaki udzielono uprawnienia lub nałożono obowiązek), nie może on być natomiast rozumiany jako np. ekspektatywa zysku dochodzonego w innym postępowaniu w przedmiocie uchylenia (zmiany) decyzji ostatecznej. Jednocześnie WSA zaznaczył, że wbrew zarzutom skargi organ celny nie stwierdził konieczności łącznego zaistnienia wszystkich przesłanek uchylenia decyzji ostatecznej, lecz stwierdził, że w rozpoznawanej sprawie strona nie wykazała wystąpienia ważnego interesu strony, ani interesu publicznego, przemawiającego za uchyleniem decyzji ostatecznej. T. K. zaskarżył powyższy wyrok w całości, wniósł o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w P. oraz o zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonemu wyrokowi wnoszący skargę kasacyjną zarzucił naruszenie: 1. przepisów prawa materialnego przez błędną wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie art. 265 1 ustawy Kodeks celny, polegającą na uznaniu przez Sąd, że organ celny działając w zgodzie z przepisami prawa dokonał właściwego zastosowania wskazanego przepisu, pomimo tego, iż zawarta w nim norma prawna nie przewiduje koniecznego i łącznego obowiązku wypełnienia, czy też istnienia wszystkich przesłanek do możliwości jej zastosowania. 2. przepisów postępowania polegające na tym, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w P., nie będąc przecież związany zarzutami i wnioskami zawartymi w skardze (art. 134 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r., Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. dalej: p.p.s.a.) rozstrzygał wyłącznie w granicach skargi, tym samym dopuścił do tego, iż to błędne postępowanie miało istotny wpływ na nieprawidłowy w istocie wynik sprawy i wydane rozstrzygnięcie. W uzasadnieniu skarżący podniósł, że Sąd pierwszej instancji badając zgodność z prawem zaskarżonej decyzji dokonał błędnej wykładni normy prawa materialnego określonej w art. 265¹ Kodeksu celnego, bowiem uznał, iż z powołanego przepisu "(...) wynika konieczność łącznego dopełnienia przez stronę wszystkich okoliczności przemawiających za zasadnością, co utożsamiane jest przez Sąd, jako możliwość zastosowania przez organ celny tej normy prawnej". Zdaniem skarżącego, Sąd dokonał błędnej wykładni tego przepisu, bowiem za słusznością interesu strony przemawia uznanie jej za podmiot zobowiązany do zapłaty na rzecz Skarbu Państwa określonych przez organ celny należności. Ponadto powstanie tego zobowiązania spowodowało, że skarżący tracąc płynność finansową zmuszony był do zwolnienia pracowników i zaprzestania prowadzenia działalności. Według skarżącego, Sąd pierwszej instancji naruszył też przepisy postępowania w sposób istotny i mający bezpośredni wpływ na wynik sprawy, bowiem nie zastosował prawidłowo art. 134 § 1 p.p.s.a. Jego zdaniem, Sąd nie dokonywał oceny merytorycznych aspektów sporu, o które wnosił skarżący, a zatem nie był w stanie stwierdzić czy organ celny dopuścił się naruszenia prawa i czy wydana przez ten organ decyzja nie naruszała tego prawa. Przyjęty przez Sąd tryb rozpatrywania sprawy i wyrokowania miał istotny wpływ na nieprawidłowy w istocie wynik sprawy i wydane rozstrzygnięcie. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna jest niezasadna. Zgodnie z art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1) naruszeniu przepisów prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie; 2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc pod uwagę z urzędu jedynie nieważność postępowania, która w rozpatrywanej sprawie nie wystąpiła. Granice skargi są wyznaczone przez zawarte w niej podstawy i wnioski. Związanie podstawami skargi kasacyjnej polega na tym, że wskazanie przez stronę skarżącą naruszenia konkretnego przepisu prawa materialnego lub procesowego, określa zakres kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego. Sąd ten uprawniony jest bowiem jedynie do zbadania, czy podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty polegające na naruszeniu przez wojewódzki sąd administracyjny konkretnych przepisów prawa materialnego, czy też procesowego w rzeczywistości zaistniały. Nie ma on natomiast prawa badania, czy w sprawie wystąpiły inne, niewyartykułowane przez skarżącego naruszenia prawa, które mogłyby prowadzić do uchylenia zaskarżonego wyroku. Zakres kontroli wyznacza zatem sam autor skargi kasacyjnej wskazując, które normy prawa zostały naruszone. Skarga kasacyjna w rozpoznawanej sprawie została oparta na obydwu podstawach określonych w art. 174 p.p.s.a., wobec czego w pierwszym rzędzie należy ustosunkować się do zarzutów zgłoszonych w ramach podstawy kasacyjnej, o której mowa w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, niezasadny jest zarzut naruszenia art. 134 § 1 p.p.s.a. Stosownie do powołanego przepisu, sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Podkreślenia w tym miejscu wymaga, że określenie "w granicach danej sprawy" oznacza, że sąd nie może uczynić przedmiotem rozpoznania legalności innej sprawy administracyjnej niż ta, w której wniesiono skargę. Przenosząc te uwagi na grunt rozpoznawanej sprawy stwierdzić należy, że postępowanie administracyjne wszczęte na skutek wniosku skarżącego o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Celnej w P. z [...] listopada 2007 r. oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w L. z [...] stycznia 2005 r. z uwagi na interes publiczny i ważny interes strony, było postępowaniem, które należy do nadzwyczajnego trybu wzruszenia decyzji ostatecznych. W postępowaniu tym w przeciwieństwie do postępowania odwoławczego, organ celny nie rozstrzygał ponownie sprawy merytorycznie. Badanie interesu publicznego i ważnego interesu strony, jako przesłanek uchylenia decyzji nie mogło zatem polegać na ocenie prawidłowości zastosowania przepisów prawa w ostatecznej decyzji uznającej zgłoszenie celne za nieprawidłowe. W przeciwnym wypadku, otwierałoby to drogę do rozpatrywania sprawy w trzeciej, a nawet czwartej instancji, a to nie dałoby się to pogodzić z zasadą dwuinstancyjności, wyrażoną w art. 127 Ordynacji podatkowej (por. B. Gruszczński (w:) B. Gruszczyński, M. Niezgódka-Medek, R. Hauser, A. Kabat, S. Babiarz, B. Dauter, Ordynacja podatkowa Komentarz, Warszawa 2010 r., LexisNexis, wyd. 6, str. 627). Mając na uwadze, że zaskarżona decyzja została wydana w trybie uchylenia lub zmiany decyzji (a więc trybie nadzwyczajnym), sąd administracyjny nie mógł badać jej zgodności z prawem, przy uwzględnieniu takich samych przesłanek jakimi kierowałby się kontrolując decyzję wydaną w postępowaniu ogólnym. W związku z tym, brak wnikliwej analizy zarzutów powołanych przez stronę, a nieodnoszących się do przesłanek uchylenia lub zmiany decyzji, nie stanowił naruszenia art. 134 § 1 p.p.s.a. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, skarżący dążąc do uchylenia lub zmiany decyzji ostatecznej w omawianym trybie, powinien był wskazać okoliczności niemające zazwyczaj wpływu na merytoryczne rozstrzygnięcie, lecz w powiązaniu z konkretnym stanem faktycznym mogące skutkować rozpatrzeniem sprawy przez pryzmat przesłanki ważnego interesu strony lub interesu publicznego. Jednak skarżący tego nie uczynił i w złożonej skardze nie wykazał swojego ważnego interesu w uchyleniu zaskarżonych decyzji, a jedynie podniósł zarzuty dotyczące merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy. W tej sytuacji Wojewódzki Sąd Administracyjny zasadnie stwierdził, że w rozpoznawanej sprawie nie doszło do naruszenia prawa przez organ. Przystępując do oceny podniesionego w skardze kasacyjnej zarzutu naruszenia prawa materialnego podnieść należy, że skarżący zarzucił Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu naruszenie art. 2651 Kodeksu celnego, polegające na uznaniu przez Sąd, że organ celny działając w zgodzie z przepisami prawa dokonał właściwego zastosowania wskazanego przepisu, pomimo tego, iż zawarta w nim norma prawna nie przewiduje koniecznego i łącznego obowiązku wypełnienia, czy też istnienia wszystkich przesłanek jako warunku jej zastosowania. Naczelny Sąd Administracyjny w tym miejscu zauważa, że powołany przepis prawa materialnego nie był przedmiotem rozważań Sądu pierwszej instancji. Sąd nie stosował go ani nie dokonywał jego wykładni, albowiem stwierdził że w rozpoznawanej sprawie znajdował zastosowanie art. 90a Prawa celnego, a nie art. 265¹ Kodeksu celnego, obowiązującego w dacie powstania długu celnego. Wskazana okoliczność powoduje, że kwestia naruszenia powołanego w zarzutach skargi kasacyjnej przepisu art. 265¹ Kodeksu celnego nie mogła być, z uwagi na regulację wynikającą z art. 183 § 1 p.p.s.a., przedmiotem oceny Naczelnego Sądu Administracyjnego. Z wymienionych powodów skarga kasacyjna jako pozbawiona usprawiedliwionych podstaw podlegała oddaleniu na podstawie art. 184 p.p.s.a.