III SA/Wa 1561/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia NSA Krystyna Chustecka (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Maciej Kurasz, Sędzia WSA Anna Wesołowska, Protokolant Robert Powojski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 stycznia 2010 r. sprawy ze skargi Y. R. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lipca 2009 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej członka zarządu za zaległości podatkowe spółki w podatku dochodowego od osób prawnych za 2002 rok oddala skargę Decyzją z dnia [...] września 2008r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. orzekł o odpowiedzialności podatkowej Y. R. – Skarżącego w niniejszej sprawie, za zaległości podatkowe M. sp. z o.o. z siedzibą w W. w podatku dochodowym od osób prawnych za 2002r. Wskazał, iż w sprawie ma zastosowanie art. 116 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej: O.p.), zgodnie z którym za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja przeciwko spółce okaże się bezskuteczna, chyba że członek zarządu wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości (układowe) albo, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło nie z jego winy bądź też wskaże on mienie, z którego egzekucja jest możliwa. Zgodnie z danymi zawartymi w rejestrze handlowym w okresie, którego dotyczy przedmiotowa zaległość podatkowa Skarżący pełnił funkcję członka zarządu Spółki. Organ stwierdził, iż prowadził postępowanie egzekucyjne wobec Spółki, które okazało się bezskuteczne. Egzekucja z rachunków bankowych w Banku Zachodnim WBK SA, Banku BPH SA, Banku Pekso SA, Banku Handlowym w W., Raiffeisen Banku, PKO BP, Banku Millenium oraz Fortis Banku okazała się nieskuteczna, gdyż banki te poinformowały, że nie prowadzą rachunku na rzecz spółki. Ponadto, organ wyjaśnił, że z poczynionych ustaleń wynika, iż Spółka nie prowadzi działalności gospodarczej pod wskazanym adresem w W., przy ul. R.. W odwołaniu Skarżący zarzucił naruszenie art. 116 § 1 i § 2, art. 118 § 1, art. 121, oraz art. 200 O.p. w stopniu mającym wpływ na rozstrzygnięcie niniejszej sprawy z uwagi na: * przyjęcie, że Skarżący jako były członek zarządu ponosi samoistną odpowiedzialność za niezapłacone zobowiązania podatkowe Spółki z o.o. "M.", nadto pominięcie solidarnej ewentualnej odpowiedzialności Skarżącego wspólnie z pozostałymi członkami zarządu za zobowiązania tej spółki, * uznanie, że nie nastąpiło przedawnienie prawa do wydania decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej (członka zarządu) za zobowiązania "M." Sp. z o. o., * naruszenie zasady pogłębiania zaufania do organów podatkowych, tj. art. 121 oraz art. 200 O.p. poprzez jednoczesne doręczenie Skarżącemu decyzji podatkowej z dnia [...] września 2008r. oraz postanowienia Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] września 2008r. o wyznaczeniu nowego terminu do zakończenia postępowania podatkowego w sprawie odpowiedzialności podatkowej Skarżącego i tym samym zaniechanie wyznaczenia stronie 7 dniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego przed wydaniem decyzji podatkowej, co spowodowało uniemożliwienie Pełnomocnikowi Skarżącego należyte wykonanie prawa do obrony interesów Strony w postępowaniu podatkowym, a okoliczność ta miała istotny wpływ na wynik sprawy. Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją z dnia [...] lipca 2009r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W.. W uzasadnieniu organ odwoławczy przytoczył treść art. 107 § 1 i § 2 oraz art. 116 § 1 i § 2 O.p., po czym stwierdził, że zasadniczą przesłanką odpowiedzialności członków zarządu jest bezskuteczność egzekucji wobec spółki, co oznacza, że organ egzekucyjny musi wyczerpać wszelkie sposoby egzekucji. Chodzi więc o taką sytuację, gdy nie ma żadnych wątpliwości co do tego, że egzekwowana wierzytelność nie może być zaspokojona - w całości lub w jakiejkolwiek części - z majątku Spółki. Wykładnia przepisów art.116 § 1 O.p. pozwala na stwierdzenie, że ciężar wykazania okoliczności uwalniającej od odpowiedzialności spoczywa na członku zarządu, który chcąc wyłączyć swoją odpowiedzialność musi wykazać choćby jedną z przyczyn ekskulpacyjnych Odnosząc się do argumentu Skarżącego, iż wszczęcie postępowania podatkowego w sprawie na podstawie art. 116 § 1 O.p. było przedwczesne, a tym samym bezpodstawne, z uwagi na to, że decyzja organu podatkowego drugiej instancji określająca zobowiązanie podatkowe Spółki z o.o. "M." nie jest ani prawomocna ani ostateczna, wyjaśnił, że wydana w dniu 4 kwietnia 2008r. decyzja Dyrektora Izby Skarbowej uchylająca decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z dnia [...] października 2007r. i określająca zobowiązanie podatkowe Spółki w podatku dochodowym od osób prawnych za 2002r. nie kształtowała nowego zobowiązania podatkowego, takiego, które powstaje z chwilą doręczenia decyzji, bowiem w tym przypadku była to decyzja "określająca", więc jedynie "korygująca" wysokość zobowiązania zadeklarowanego pierwotnie w błędnej wysokości przez podatnika. Zobowiązanie to powstało, stosownie do art. 21 § 1 pkt 1 O.p., z dniem zaistnienia zdarzenia, z którymi ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania. Wskazał, że z akt sprawy wynika, że postępowanie w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności osoby trzeciej zostało wszczęte przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w dniu 26 marca 2008r. tj. już po doręczeniu w dniu 31 października 2007r. spółce decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] października 2007r. Datę doręczenia spółce ww. decyzji określającej potwierdza postanowienie Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] listopada 2007r. w przedmiocie odmowy wstrzymania wykonania decyzji jak również okoliczność ta została potwierdzona w zaskarżonej decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] września 2008r. W związku z powyższym, organ odwoławczy wyjaśnił, że nie można stwierdzić, że przedmiotowe postępowanie zostało wszczęte przed terminem określonym art. 108 § 2 pkt 2 lit a O.p. Dyrektor Izby Skarbowej uznał, iż w niniejszej sprawie bezspornym jest, że w okresie w którym powstały zaległości podatkowe Spółki w podatku dochodowym od osób prawnych za 2002 r. Y. R. był członkiem zarządu M. sp. z o.o. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 116 § 1 O.p. poprzez wydanie przez organ podatkowy pierwszej instancji decyzji, która, zdaniem Skarżącego, kreuje jego samodzielną odpowiedzialność za zobowiązania Spółki wyjaśnił, że z akt sprawy wynika, że Naczelnik Urzędu Skarbowego wszczął postępowanie do wszystkich członków zarządu spółki którzy pełnili swoje obowiązki w zarządzie spółki w okresie upływu terminu płatności zobowiązania spółki w podatku dochodowym od osób prawnych za 2002r. Następnie organ odwoławczy stwierdził, że w niniejszej sprawie prowadzona przeciwko Spółce egzekucja administracyjna okazała się bezskuteczna. Organ egzekucyjny dokonał wielu czynności zmierzających do wyegzekwowania zaległości objętych tytułami wykonawczymi, a w szczególności: 1) wszczął egzekucję administracyjną, 2) przydzielił tytuł wykonawczy poborcy skarbowemu do realizacji - z ustaleń poborcy wynika, iż zobowiązany nie prowadzi działalności pod adresem wskazanym w treści tytułów wykonawczych, 6) wystosował zapytanie do Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców CEPiK o pojazdy zarejestrowane na zobowiązanego - z odpowiedzi wynika, iż na zobowiązanego nie są zarejestrowane żadne pojazdy, 7) dokonał zajęć rachunków bankowych prowadzonych na zobowiązanego - zajęcia okazały się nieskuteczne, bowiem banki poinformowały, iż nie prowadziły rachunków bankowych zobowiązanej Spółki. Pomimo podjęcia ww. czynności zmierzających do pozyskania informacji o majątku zobowiązanego, a w rezultacie do wyegzekwowania zaległości, prowadzone postępowanie egzekucyjne nie doprowadziło do zrealizowania obowiązku zapłaty. Wobec powyższego Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że egzekucja z majątku Spółki okazała się bezskuteczna i organ podatkowy pierwszej instancji nie miał możliwości dalszego prowadzenia postępowania egzekucyjnego w stosunku do jej majątku. Dyrektor Izby Skarbowej podniósł też, że Skarżący nie wykazał okoliczności wyłączających odpowiedzialność dotyczących zgłoszenia wniosku o upadłość Spółki, a wymienionych w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a i b O.p. Dyrektor Izby Skarbowej w W. stwierdził, że bezpodstawny jest także zarzut naruszenia przepisu art. 118 § 1 O.p., który zawiera wskazanie terminów przedawnienia prawa do wydania decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej i przedawnienia samego zobowiązania osoby trzeciej ponoszącej odpowiedzialność. Wyjaśnił, iż sporna decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego dotyczy zaległości z tytułu zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2002r. Faktem jest, iż pięcioletni termin, zgodnie z art. 118 § 1 O.p. do wydania decyzji orzekającej o odpowiedzialności osoby trzeciej przedawniał się z dniem [...] grudnia 2008r., podkreślił jednak, iż organ podatkowy pierwszej instancji wydając decyzję w dniu [...] września 2008r. - wydał ją przed terminem przedawnienia prawa do dokonania tej czynności, a zatem nie naruszył prawa w ww. zakresie. Za nietrafiony uznał również zarzut naruszenia art. 112 O.p., ponieważ pełnomocnik Skarżącego w dniu 8 sierpnia 2008r. został zapoznany z zebranym w niniejszym postępowaniu podatkowym materiałem dowodowym i nie wniósł nowych materiałów ani uwag. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 10 sierpnia 2009r. Skarżący wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji, zarzucił naruszenie: 1. art. 116 § 1 i § 2 O.p. poprzez przyjęcie, że Skarżący jako były członek zarządu Spółki M. sp. z o.o. ponosi odpowiedzialność za niezapłacone zobowiązania podatkowe Spółki, oraz pominięcie solidarnej ewentualnej odpowiedzialności wspólnie z pozostałymi członkami zarządu za zobowiązania spółki, a tym samym wykreowanie decyzją podatkową samoistnej odpowiedzialności Skarżącego; 2. art. 118 § 1 O.p. poprzez przyjęcie, że nie nastąpiło przedawnienie prawa do wydania decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej za zobowiązania podatkowe spółki; 3. art. 121 i art. 200 O.p., czyli naruszenie zasady pogłębiania zaufania do organów podatkowych, w szczególności poprzez jednoczesne doręczenie stronie decyzji podatkowej z dnia [...] września 2008r. oraz postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] września 2008r. o wyznaczeniu nowego terminu do zakończenia postępowania podatkowego w sprawie odpowiedzialności Skarżącego za zobowiązania podatkowe spółki kapitałowej na dzień 10 października 2008r. przy jednoczesnym zaniechaniu wyznaczenia stronie 7 dniowego terminu do wypowiedzenia w sprawie zebranego materiału dowodowego przed wydaniem decyzji podatkowej, co spowodowało uniemożliwienie stronie należyte wykonanie prawa do obrony swoich interesów w tym postępowaniu podatkowym i miało istotny wpływ na wynik sprawy. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. podtrzymując zaprezentowane wcześniej stanowisko, wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie Przenosząc określone w przepisach ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. – dalej jako "p.p.s.a.") kryteria oceny zaskarżonego aktu administracyjnego na grunt przedmiotowej sprawy Sąd uznał, iż decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w W. utrzymująca w mocy decyzję organu podatkowego pierwszej instancji w sprawie przeniesienia odpowiedzialności za zaległości spółki z o.o. na byłego członka jej zarządu nie naruszała przepisów prawa materialnego w stopniu dającym podstawę do jej uchylenia jak również przepisów prawa procesowego w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd nie dostrzegł w rozpoznawanej sprawie uchybień wskazujących na naruszenia prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub powodujące stwierdzenie nieważności decyzji. Tym samym Sąd uznał, iż zaskarżona decyzja jest prawidłowa, argumenty przedstawione w uzasadnieniu skarżonego orzeczenia przekonywujące i właściwe. Sąd w całości podzielił stanowisko organów podatkowych, iż w przedmiotowej sprawie nie doszło do naruszenia przepisu art. 116 § 1 oraz art. 118 O.p.. Podstawę orzeczenia odpowiedzialności podatkowej osób trzecich - w rozpatrywanej sprawie - za zaległości spółki z ograniczoną odpowiedzialnością stanowią przepisy rozdziału 15 Działu III ustawy Ordynacja podatkowa. Zgodnie z zapisem art. 107 § 1 O.p. za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie. Jeżeli dalsze przepisy nie stanowią inaczej, osoby trzecie odpowiadają również za odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych (art. 107 § 2 pkt 2 O.p.). Orzeczenie o odpowiedzialności podatkowej wobec członków zarządu spółek kapitałowych następuje na podstawie art. 116 § 1 i § 2 ww. ustawy. Z art. 116 § 1 O.p. wynika, iż za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: 1) nie wykazał, że: a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy, 2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Zgodnie z art. 116 § 2 O.p. odpowiedzialność członków zarządu, określona w § 1, obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu. W orzeczeniu o odpowiedzialności członka zarządu spółki z o.o. organ podatkowy jest zobowiązany wskazać okoliczności pełnienia obowiązków członka zarządu w czasie powstania zobowiązania podatkowego, które przerodziło się w dochodzoną zaległość podatkową spółki oraz bezskuteczność egzekucji przeciwko spółce. Wykładnia ww. przepisu pozwala na stwierdzenie, że ciężar wykazania okoliczności uwalniającej od odpowiedzialności spoczywa na członku zarządu, a także na współdziałającym z nim w postępowaniu podatkowym organie podatkowym. W sprawie jest bezsporne, iż Skarżący pełnił funkcję wiceprezesa zarządu spółki w czasie, kiedy powstały zobowiązania objęte zaskarżoną decyzją. Z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynikało także, iż organ egzekucyjny prowadził postępowanie egzekucyjne wobec Spółki. W dniu 21 listopada 2007 r. został wystawiony przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. tytuł wykonawczy Nr SM4/1607/07 (pod numerem dokumentu SM/5596/07), któremu nadano klauzulę wykonalności, będącą podstawą wszczęcia egzekucji do składników majątkowych należących do ww. dłużnika. Sąd analizując zebrany w sprawie materiał dowodowy uznał, iż organ podatkowy pierwszej instancji podjął wystarczające działania celem ustalenia majątku spółki oraz możliwości spłaty zaległości przez Spółkę. Nie ulegało też wątpliwości, iż Spółka w chwili podjęcia czynności egzekucyjnych nie posiadała majątku, z którego możliwa byłaby egzekucja administracyjna. Tym samym Sąd uznał, iż organ egzekucyjny wykazał bezskuteczność egzekucji wobec Spółki przez co wypełnił przesłankę konieczną do przeniesienia odpowiedzialności podatkowej na osobę trzecią. Podnieść należy, iż w postępowaniu prowadzonym na podstawie art. 116 § 1 O.p. organy prowadzące postępowanie obowiązane są udowodnić bezskuteczność egzekucji i uczynić to mogą za pomocą wszelkich dowodów, które okoliczność tę mogą potwierdzić. Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. W kwestii wykazania bezskuteczności egzekucji wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 8 grudnia 2008 r., sygn. akt II FPS 6/08, w której stwierdził, że stwierdzenie przez organ podatkowy bezskuteczności egzekucji, o której mowa w art. 116 § 1 O.p., powinno być dokonane po przeprowadzeniu postępowania egzekucyjnego oraz, że stwierdzenie bezskuteczności egzekucji ustala się na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu. W uzasadnieniu uchwały podkreślił, że w art. 116 § 1-4 O.p., ustawodawca wprowadził warunek, że dla orzekania o odpowiedzialności członków zarządu spółek kapitałowych wprowadzono konieczność przesądzenia w postępowaniu bezskuteczności egzekucji w stosunku do spółki. Tym samym dla stwierdzenia przesłanki bezskuteczności egzekucji na gruncie odpowiedzialności członków zarządu spółek kapitałowych konieczne jest jej wszczęcie. Zgodnie z art. 913 § 1 K.p.c., bezskuteczność egzekucji jest stanem, w którym zajęty w egzekucji majątek dłużnika nie rokuje zaspokojenia egzekwowanych należności lub wierzyciel wykaże, że na skutek prowadzonej egzekucji nie uzyskał w pełni zaspokojenia swej wierzytelności. Z regulacji tej wynika wniosek, że do stwierdzenia bezskuteczności egzekucji niezbędne jest wykazanie przez wierzyciela konieczności zastosowania przez organ egzekucyjny środków egzekucyjnych skierowanych do całego majątku dłużnika. W stadium stosowania egzekucji stwierdzenie jej bezskuteczności będzie związane co do zasady ze skutecznością zastosowanych środków egzekucyjnych. Środkiem dowodowym mogącym dowodzić bezskuteczności egzekucji może być sporządzony przez poborcę skarbowego (komornika) protokół bezskutecznego zajęcia ruchomości czy praw majątkowych albo protokół stwierdzający, że zobowiązany posiada tylko szczegółowo wskazane ruchomości (prawa majątkowe) wolne od egzekucji. W końcowej części uzasadnienia Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że postępowanie w sprawie odpowiedzialności członków zarządu spółek kapitałowych toczy się z uwzględnieniem zasad ogólnych (art. 120 i nast. ustawy Ord. pod. ). Oznacza to, że organ podatkowy prowadzący postępowanie jest obowiązany podjąć wszelkie działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym (art. 122 tej ustawy), a także wyczerpująco rozpatrzeć cały materiał dowodowy (art. 187 § 1 powyższej ustawy), również w odniesieniu do ustalenia przesłanki bezskuteczności egzekucji w całości lub w części, w tym także w zakresie dotyczącym oceny dowodów stwierdzających tę przesłankę (art. 191 ustawy Ord. pod.). W ocenie Sądu, organy podatkowe obu instancji nie naruszyły norm prawnych wynikających z powyższych przepisów O.p., tym samym uznać należało, iż zarzuty pełnomocnika Skarżącego co do prowadzenia postępowania egzekucyjnego wobec spółki i jego wpływu na postępowanie w sprawie przeniesienia odpowiedzialności za zaległości spółki na byłych członków jej zarządu nie zasługiwały na uwzględnienie. Podnieść także należy, iż Skarżący w toku postępowania dotyczącego jego odpowiedzialności nie wskazał żadnego mienia Spółki, z którego egzekucja byłaby możliwa. Odnosząc się do zarzutów pełnomocnika Skarżącego co do braku prowadzenia postępowania w sprawie przeniesienia odpowiedzialności za zaległości spółki prowadzanego wobec wszystkich członków zarządu w ramach solidarnej odpowiedzialności Sąd uznał, iż w świetle zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego nie zasługiwały one na uwzględnienie. Sąd przyznał rację organom podatkowym, iż w przedmiotowej sprawie zachowany został subsydiarny charakter przenoszenia odpowiedzialności zgodny z art. 116 § 1 O.p., bowiem postępowanie przenoszące odpowiedzialność na osobę trzecią – p. Y. R. zostało wszczęte po wydaniu decyzji podatkowej w stosunku do dłużnika pierwotnego - Spółki z o. o. "M." określającej zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 2002 r. Z akt sprawy wynikało także, że organ podatkowy pierwszej instancji wszczął postępowanie do wszystkich członków zarządu spółki, którzy pełnili swoje obowiązki w okresie upływu terminu płatności zobowiązania spółki w podatku dochodowym od osób prawnych za 2002 r. W skład zarządu spółki w dacie powstania zaległości spółki z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2002 r., tj. w dniu 1 kwietnia 2003 r. oprócz Skarżącego wchodzili również: p. Q. J. i p. D. W.. W stosunku do p. Q. J., który w ww. okresie sprawował funkcję prezesa zarządu Sp. z o. o. "M.", postanowieniem z dnia [...] marca 2008 r. zostało wszczęte z urzędu postępowanie w sprawie odpowiedzialności osoby trzeciej zakończone wydaniem w dniu [...] listopada 2008r. decyzji określającej odpowiedzialność za zaległości spółki. Natomiast w stosunku do p. D. W., która pełniła funkcję wiceprezesa zarządu "M." Sp. z o. o., Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. podjął postanowieniem z dnia [...] października 2008 r. postępowanie w zakresie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej za zaległość podatkową Sp. z o. o. "M." z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2002r., jednakże do chwili obecnej przedmiotowe postępowanie nie zostało zakończone. Zgodnie z pismem z Centrum Personalizacji Dokumentów MSWiA, ostatni adresem pobytu stałego p. D. W. jest Chińska Republika Ludowa. Z akt sprawy wynikało także, iż przesyłki pocztowe wysyłane na adres pobytu czasowego w Polsce ww. osoby nie były niepodejmowane przez adresata. Sąd po przeanalizowaniu powyższych okoliczności uznał, iż organy podatkowe prowadząc równoległe postępowania do wszystkich członków zarządu nie naruszyły dyspozycji art. 116 § 1 O.p. Oceniając powyższe działania organów Sąd nie dopatrzył się sprzeczności ze stanowiskiem wyrażonym w uchwale NSA z dnia 9 marca 2009 r. sygn. akt I FPS 4/08, w której Sąd ten wskazał na obowiązek prowadzenia postępowań w odniesieniu do wszystkich członków zarządu pełniących swoje funkcje w dacie powstania zaległości. Stwierdził, że "przyjąć należy, że postępowanie winno być wszczęte i prowadzone przeciwko wszystkim osobom, które w danym przypadku mogą ponosić odpowiedzialność w myśl art. 116 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Potrzeba taka wynika bowiem z samej istoty stosunku prawnego podlegającego rozstrzygnięciu w trybie wskazanego przepisu, który w ten sposób determinuje zakres podmiotowy postępowania. O występowaniu takiej potrzeby przekonuje zresztą chociażby konieczność zapewnienia wszystkim osobom, potencjalnie odpowiedzialnym za cudzą zaległość podatkową, możliwości obrony własnych interesów w tym w zakresie dowodzenia przesłanek egzoneracyjnych. Wszak różne okoliczności faktyczne rzutujące na odpowiedzialność poszczególnych osób mogą, z różnych powodów, być dla nich nie znane i dopiero współuczestniczenie w postępowaniu spowodować może ich ujawnienie, a co za tym idzie, wykorzystanie we własnym interesie. Ponad wszystko wskazuje na nią konieczność respektowania przez każdego wierzyciela, a więc także i Skarb Państwa prawa podmiotowego tych, którzy zobowiązanie wykonali, do realizacji przysługujących im roszczeń regresowych. (...) W konsekwencji za uprawniony uznać należy pogląd, że przepis art. 116 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa nakłada na organ podatkowy obowiązek prowadzenia postępowania w przedmiocie odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki z o.o. wobec wszystkich osób mogących ponosić taką odpowiedzialność". W świetle powyższych ustaleń zgodzić należy się z Dyrektorem Izby Skarbowej w W., iż w sprawie zostały wszczęte wobec wszystkich członków zarządu spółki "M." postępowania w sprawie orzeczenia odpowiedzialności podatkowej za zaległość spółki w podatku dochodowym od osób prawnych, co oznacza spełnienie warunku solidarności odpowiedzialności wynikającego z art. 116 § 1 O.p. Sąd nie zgodził się także z pełnomocnikiem Skarżącego, iż w sprawie doszło do przedawnienia zobowiązań podatkowych z tytułu zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za 2002 r. Sąd wskazuje, iż na podstawie przepisów art. 70 § 1 O.p. zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych przedawniają się z upływem 5 lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym powstał obowiązek zapłaty zaliczek. W przedmiotowej sprawie obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych za 2002 r., na który składały się zobowiązania cząstkowe z tytułu zaliczek podatkowych powstał w 2003 r. Zatem za niezasadne uznać należy zarzuty pełnomocnika Skarżącego; co do przedawnienia zobowiązań podatkowych z tytułu zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych w 2002 r. Decyzja w sprawie przeniesienia odpowiedzialności za zaległość podatkową spółki z tytułu podatku dochodowego za 2002 r. została wydana w dniu [...] września 2008r. (doręczona w dniu 22 października 2008 r.). W związku z powyższym Sąd stwierdził, iż w rozpoznawanej sprawie nie doszło do naruszenia przepisu art. 118 § 1 O.p. Pełnomocnik Skarżącego podniósł także, iż postępowanie upadłościowe nie mogło być prowadzone wobec Spółki z uwagi na to, iż jedynym wierzycielem Spółki był Skarb państwa. Zatem Spółka nie mogła złożyć skutecznego wniosku o ogłoszenie jej upadłości. Odnosząc się do powyższego zarzutu wskazać należy, iż pełnomocnik procesowy Skarżącego nie uzasadnił wpływu podniesionej okoliczności na przesłanki odpowiedzialności z przepisu art. 116 O.p. Strona skarżąca nie przedstawiła argumentacji merytorycznej zależności braku złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości przez Spółkę na przesłanki egzenoracyjne określone w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a i b O.p., zgodnie z którymi odpowiedzialność za zaległości spółki z o.o. powstaje także, gdy były członek jej zarządu nie wykazał, że: a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy. Abstrahując od wykazanego przez Sąd braku uzasadnienia skargi w tym przedmiocie, skład orzekający w sprawie badając zgodność z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego uznał, iż stronie Skarżącej zapewne zależało na wykazaniu, że to członkowie zarządu spółki nie byli w stanie wnieść skutecznego wniosku o ogłoszenie upadłości spółki. Sąd wskazuje, że zgodnie z przepisem art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. Nr 175, poz. 1361 ze zm. ustawa ta reguluje: 1) zasady wspólnego dochodzenia roszczeń wierzycieli od niewypłacalnych dłużników będących: a) przedsiębiorcami, b) osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej, których niewypłacalność powstała wskutek wyjątkowych i niezależnych od nich okoliczności; 2) skutki ogłoszenia upadłości; 3) zasady postępowania naprawczego wobec przedsiębiorców zagrożonych niewypłacalnością. Przepisy ustawy stosuje się również do innych podmiotów określonych w ustawie. Zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem Sądu Najwyższego (por. m.in. uchwała Sądu Najwyższego z dnia 27 maja 1993 r., III CZP 61/93, OSNC 1994/1/7) wszczęcie gospodarczego postępowania upadłościowego może nastąpić tylko wówczas, gdy istnieje co najmniej dwóch wierzycieli podmiotu, którego dotyczy wniosek. Stąd w praktyce wnioski o upadłość przedsiębiorcy posiadającego jednego wierzyciela są przez sądy oddalane. W literaturze można się także spotkać z odmiennym, odosobnionym poglądem. I tak zdaniem P. Nazarewicza nawet w stosunku do jednego wierzyciela dłużnik może być zobowiązany z tytułu kilku długów, np. należności głównej i odsetek (por. P. Nazarewicz, Ogłoszenie upadłości podmiotu gospodarczego posiadającego tylko jednego wierzyciela, PPH 1997, nr 8). A. Torbus natomiast uważa, że trwałość wstrzymania się od płacenia choćby jedynego długu, jeżeli wartość niezaspokojonego zobowiązania podważa szanse dłużnika na gospodarcze istnienie, powinna doprowadzić do upadłości (por. A. Torbus, Ogłoszenie upadłości przy jednym wierzycielu, PS 1995, nr 10). W ocenie Sądu nawet w przypadku braku możliwości formalnego złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, z uwagi na to, iż jedynym jej wierzycielem jest skarb państwa nie można przyjąć, kierując się ogólnymi zasadami wynikającymi z norm Konstytucji RP, w tym w szczególności zasady równości wobec prawa, iż byli członkowie spółek, w których występuje jeden wierzyciel są w uprzywilejowanej sytuacji mogąc wykazywać, iż w stosunku do nich dochodzi do zaistnienia przesłanek egzoneracyjnych określonych w art. 116 § 1 pkt 1 O.p. Warto także wskazać, iż w orzeczeniu Sądu Najwyższego z dnia 19 listopada 2004 r. sygn. akt V CK 231/04, Sąd stwierdził, iż zasadniczą podstawę upadłości stanowi trwałe zaprzestanie płacenia długów (art. 1 i 2 Prawa upadłościowego). Nie jest natomiast wystarczające do ogłoszenia upadłości dłużnika stwierdzenie niemożności zaspokojenia wierzycieli, jeżeli dłużnik płaci długi, chociażby nie budziło wątpliwości, że w najbliższym czasie nie będzie mógł zaspokoić wszystkich swoich wierzycieli. Zaprzestanie płacenia długów zachodzi wtedy, gdy dłużnik z braku środków płatniczych nie płaci przeważającej części swoich wymagalnych długów. Sytuacja taka będzie mieć miejsce także wówczas, gdy dłużnik nie zaspokaja jednego tylko wierzyciela posiadającego znaczną wierzytelność. Powyższe orzeczenie zapadło w odmiennym stanie faktycznym, jednakże należy stwierdzić, że kwestia ogłoszenia upadłości przy istnieniu jednego wierzyciela jest nadal sporna w doktrynie i w orzecznictwie prawa upadłościowego. Nie zmienia to stanu, że w sytuacji braku możliwości skorzystania z przepisów prawa upadłościowego pozostałe przesłanki egzoneracyjne, wymienione w art. 116 § 1 O.p., uwalniające członków zarządu od odpowiedzialności za zaległości spółki, nie zostały przez Skarżącego wykazane. Sąd przychylił się także do stanowiska organów podatkowych, iż zarzut pełnomocnika Skarżącego, że spółka "M." musi zapłacić dwukrotnie za ten sam czyn z uwagi na to, że zabezpieczony przez Izbę Celną majątek spółki uległ przepadkowi na rzecz Skarbu Państwa w sprawie karnej przeciwko członkom zarządu Spółki "M." nie zasługiwał na uwzględnienie. Nie ulega wątpliwości, iż odpowiedzialność członków zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością za jej zaległości podatkowe jest niezależna od odpowiedzialności karnej za przestępstwa popełnione w związku z wykonywaniem funkcji członka zarządu. Mając na uwadze powyższe rozważania Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji orzeczenia.