I SA/Gl 1242/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Przemysław Dumana (spr.), Sędziowie WSA Wojciech Organiściak, Teresa Randak, Protokolant Izabela Maj - Dziubańska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 marca 2011 r. sprawy ze skargi A S.A. w K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości oddala skargę. Decyzją z dnia [...] roku, nr [...] wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (t.j. w Dz.U. z 2005 roku, Nr 8, poz. 60 ze zm.) po rozpatrzeniu odwołania A S.A. w K. od decyzji Wójta Gminy R. z dnia [...] roku, nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2006 w kwocie [...] złotych – Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. utrzymało w mocy decyzję organu podatkowego pierwszej instancji. Uzasadniając rozstrzygnięcie organ odwoławczy stwierdził, że w dniu 16 stycznia 2006 roku A S.A. (dalej A) złożyła deklarację na podatek od nieruchomości za rok 2006 wskazując, że budynek o powierzchni użytkowej [...] m², grunty o powierzchni [...] m² oraz budowle o wartości [...] złotych podlegają zwolnieniu z podatku od nieruchomości za 2006 rok, na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Organ podatkowy pierwszej instancji decyzją z dnia [...] roku, nr [...] określił podatnikowi wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za rok 2006 w wysokości [...] złotych. W odwołaniu od tej decyzji pełnomocnik podatnika wniósł o jej uchylenie, zarzucając naruszenie art. 7 ust. 1 pkt 1 oraz art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych w brzmieniu obowiązującym w roku 2006 (dalej u.p.o.l. lub ustawa podatkowa), art. 210 § 1 pkt 6 w związku z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej (dalej O.p.) oraz błąd w ustaleniach faktycznych. Decyzją z dnia [...] roku, nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. uchyliło zaskarżoną decyzję i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji. Powołaną wyżej decyzją z dnia [...] roku Wójt Gminy R., po przeprowadzeniu dodatkowego postępowania wyjaśniającego określił Spółce wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2006 w kwocie [...] złotych. W odwołaniu od decyzji pierwszoinstancyjnej A powołując się na utrwalone orzecznictwo sądów administracyjnych wniosła o jej uchylenie zarzucając naruszenie art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy podatkowej w brzmieniu obowiązującym w roku 2006 oraz błąd w ustaleniach faktycznych. Ustosunkowując się do zarzutów odwołania organ odwoławczy wskazał, że zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. (w brzmieniu obowiązującym w 2006 roku) ustawa uzależniała nabycie prawa do zwolnienia od podatku od łącznego spełnienia następujących przesłanek: - zwolnienie dotyczyło wyłącznie budowli stanowiących całość techniczno – użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami służącymi do ruchu pojazdów kolejowych, organizacji i sterowania tym ruchem, umożliwiających dokonywanie przewozów osób lub rzeczy, - zwolnienie dotyczyło wyżej wymienionych budowli, jednakże pod warunkiem ich wykorzystania na potrzeby "publicznego transportu kolejowego", - wykorzystywanie budowli na potrzeby "publicznego transportu kolejowego" miało charakter wyłączny, - grunty pod budowlami kolejowymi korzystały ze zwolnienia jedynie wówczas, gdy posadowione na nich budowle również korzystały z takiego zwolnienia. Organ drugiej instancji podniósł, że wyniki przeprowadzonego postępowania dowodowego pozwalają na przyjęcie, że A w badanym okresie nie wykorzystywała swojej infrastruktury kolejowej wyłącznie na potrzeby publicznego transportu kolejowego. Ustalił, że w roku 2006 podatnik, jako właściciel infrastruktury kolejowej pełnił funkcję przewoźnika kolejowego nie będąc zarządcą infrastruktury kolejowej, gdyż funkcję tę pełnił inny podmiot gospodarczy, tj. "B" Sp. z o.o., któremu podatnik oddał teren i infrastrukturę w dzierżawę na podstawie umowy z dnia 2 stycznia 2004 roku, mocą której dzierżawca był zobowiązany do zapłaty czynszu dzierżawnego w wysokości [...] złotych miesięcznie. Stwierdził, że wyłączone z opodatkowania budowle oraz usytuowane pod nim grunty były udostępnione w pierwszej kolejności, za odpłatnością, innemu podmiotowi gospodarczemu, na realizację jego własnych celów gospodarczych. Dopiero ten podmiot, jako zarządca, udostępniał linie kolejowe zainteresowanym przewoźnikom kolejowym, w tym właścicielowi. Zdaniem organu podatkowego przy rozpatrzeniu niniejszej sprawy istotne znaczenie miało to, że właściciel (będący podatnikiem podatku od nieruchomości) jest zwolniony z tego podatku w zakresie budowli i usytuowanych pod nimi gruntów tylko wtedy, gdy są one wykorzystywane "wyłącznie na potrzeby publicznego transportu kolejowego", rozumianego jako udostępnianego wyłącznie zainteresowanym przewoźnikom kolejowym, na równych prawach. W niniejszej sprawie infrastruktura kolejowa była przedmiotem umowy dzierżawy zawartej przez właściciela (przewoźnika) z innym podmiotem gospodarczym (zarządcą), tym samym nie jest udostępniana na równych prawach wyłącznie zainteresowanym przewoźnikom. Dodatkowo organ odwoławczy stwierdził, że budowle kolejowe były wykorzystywane przez A również dla prywatnych celów, gdyż A otrzymywała wynagrodzenie za dzierżawę infrastruktury kolejowej, jak również prowadziła na wydzierżawionych liniach kolejowych usługi przewozowe powiązane ze sprzedażą własnych produktów (piasku, żwiru). Według organu podatkowego drugiej instancji, tym samym nie został spełniony warunek wyłączności wykorzystywania linii kolejowych na potrzeby publicznego transportu kolejowego, gdyż podatnik swoje linie kolejowe wykorzystywał również na potrzeby wewnątrzzakładowe, tj. prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie wydobywania kopalin i ich sprzedaży. Organ odwoławczy odstąpił od uzasadnienia decyzji w zakresie, w którym podatnik nie kwestionował treści decyzji pierwszoinstancyjnej. W skardze na powyższą decyzję skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach A S.A. w K. wniosła o jej uchylenie zarzucając naruszenie przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy podatkowej w związku z art. 1, art. 2 pkt 1,2,4,5 oraz art. 3 pkt 2, art. 4 pkt 1, art. 5 ust. 1, art. 10 ust. 1, art. 29 ust. 1,2,3,4 ustawy z dnia 28 marca 2003 roku o transporcie kolejowym (Dz. U. Nr 86, poz. 789 ze zm., dalej ustawa kolejowa) – "poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie". W uzasadnieniu skargi strona skarżąca przytoczyła szereg orzeczeń sądów administracyjnych, w których w sposób jednoznaczny przyjęto wykładnię pojęcia "na cele publicznego transportu kolejowego". Za utrwalony – zdaniem pełnomocnika – uznać należy pogląd, w myśl którego "o publicznym charakterze transportu kolejowego przesądza to, czy zarządca udostępnia linie kolejowe uprawnionym przewoźnikom kolejowym, a nie to, że faktycznie z linii korzystają niektórzy z nich, którzy mają w tym interes gospodarczy". Pełnomocnik stwierdził również, iż organ odwoławczy nie wyjaśnił kluczowych zwrotów przedmiotowego zwolnienia, w tym np. pojęcia "transport kolejowy", "publiczny transport kolejowy", "na potrzeby", "wyłącznie", którymi się posługuje. Bez uprzedniego ustalenia zakresu tych pojęć, a co za tym idzie, zakresu całego przepisu, wydaje się nieprawdopodobne, aby w sposób prawidłowy dokonać subsumpsji przepisu do danego stanu faktycznego. W dalszej części uzasadnienia skargi podatnik odwołał się do przepisów Konstytucji R.P., w tym do wyrażonej w art. 2 zasady demokratycznego państwa prawa oraz zawartej ew art. 32 zasady równości wobec prawa. Zacytował również fragment uzasadnienia wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 24 października 2005 roku. Podniósł, że podstawowym aktem regulującym, czy też kształtującym działalność gospodarczą jest ustawa o swobodzie działalności gospodarczej. Przepis art. 6 § 1 tej ustawy wskazuje na dwie fundamentalne zasady ustrojowe obowiązujące w zakresie działalności gospodarczej, tj. zasadę równości wobec prawa podmiotów wykonujących taką działalność oraz zasadę wolności gospodarczej. Normy rangi konstytucyjnej stanowiące o wolności gospodarczej zawarte są w przepisie art. 20 oraz 22 Konstytucji R.P. Strona skarżąca wskazała, że konieczność uiszczania przez prywatnych zarządców podatków od infrastruktury kolejowej stanowi bardzo istotne obciążenie dla każdego z tych podatników. Już chociażby ta prosta konsekwencja istniejącego dualizmu wywołuje ujemne skutki finansowe dla każdego z tych przedsiębiorców. Rodzi się w związku z tym wątek ewentualnego naprawienia szkody w przypadku przyznania racji prywatnym zarządcom. W szczególności zagadnienie to nabiera znaczenia w zakresie, w którym wygasło już uprawnienie tychże podatników do składania wniosków o stwierdzenie nadpłaty wraz z korektami deklaracji. Istniejący dualizm organów podatkowych skutkuje oczywistą i nie budzącą wątpliwości dyskryminacją mniejszych zarządców infrastruktury, a co za tym idzie, niczym nie usprawiedliwione uprzywilejowanie zdecydowanie największego zarządcy infrastruktury (C S.A.). To zaś w sposób oczywisty przekłada się na stawki jednostkowe opłaty podstawowej za udostępnienie infrastruktury kolejowej. Czynnikiem cenotwórczym udostępnianej infrastruktury jest w przypadku prywatnych zarządców niewątpliwie podatek od nieruchomości, który wprost powiększa stawki udostępniania. Szacuje się, iż podatki te stanowią około 10 – 15% stawki. W konsekwencji czego prywatni zarządcy infrastruktury są zdecydowanie mniej konkurencyjni od największego spośród zarządców. W końcowej części uzasadnienia skargi pełnomocnik podniósł, że "istniejący stan rzeczy uzasadnia również założenie, iż dzięki stanowisku organów podatkowych (przy założeniu, iż ze zwolnienia nie korzystają inni zarządcy), jeden duży podmiot nie jest obowiązany do uiszczania znacznych środków. Stan taki, wydaje się, iż należy klasyfikować jako "ukrytą" pomoc publiczną. Konsekwencją zaakceptowania takiego stanowiska byłaby konieczność zastosowania do podmiotu korzystającego z tej pomocy przepisów ustawy z dnia 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej". Podkreślił, że "zaakceptowanie aktualnego stanowiska organów podatkowych w omawianej kwestii skłania do wniosku, iż naruszone zostały nie tylko podstawowe prawa i wolności obywatelskie, przepisy podatkowe, administracyjne, jak i inne". Odpowiadając na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. wniosło o jej oddalenie podtrzymując zajęte w sprawie stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Oceniając legalność zaskarżonego rozstrzygnięcia stwierdzić należy, że stan faktyczny sprawy był w zasadzie bezsporny. Jak ustaliły to organy podatkowe i czemu strona skarżąca nie przeczyła w badanym roku podatkowym A prowadziła działalność gospodarczą m.in. w zakresie eksploatacji złóż kruszyw oraz świadczenia usług przewozowych w transporcie kolejowym. W ramach wykonywanej przez A działalności przewozowej, transportowane były również produkty własne A(kruszywa, piasek) do jej punktów sprzedaży, w tym w Z. Transport z miejsca produkcji do punktu sprzedaży dla odbiorców indywidualnych nie mógł odbywać się z pominięciem przedmiotowej linii kolejowej usytuowanej na terenie gminy R. Budowle kolejowe służące do ruchu pojazdów kolejowych na przedmiotowej linii kolejowej stanowiły własność A, zaś grunty pod tymi budowlami znajdowały się w jej wieczystym użytkowaniu. Poza sporem było również, iż 2006 roku A, jako właściciel przedmiotowej infrastruktury kolejowej, pełniła funkcję przewoźnika kolejowego, a jej zarządcą był inny podmiot gospodarczy tj. "B" sp. z o.o. w K., której większościowym udziałowcem była A S.A. w K. tj. podatnik. Na podstawie umowy dzierżawy z dnia 2 stycznia 2004 roku podatnik (A) oddał teren i infrastrukturę kolejową w dzierżawę "B" spółka z o.o., która zobowiązała się do zapłaty czynszu dzierżawnego w wysokości [...] złotych miesięcznie. Bezsporne było, że zarządca udostępniał przedmiotowe linie kolejowe wszystkim potencjalnym użytkownikom tj. uprawnionym przewoźnikom kolejowym. W myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy podatkowej podatnikami podatku od nieruchomości są (...) osoby prawne (...) będące właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust. 3 (pkt 1), użytkownikami wieczystymi gruntów (pkt 3). Zgodnie z treścią art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy podatkowej zwalnia się od podatku od nieruchomości budowle kolejowe stanowiące całość techniczno – użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami, służące do ruchu pojazdów kolejowych, organizacji i sterowania tym ruchem, umożliwiające dokonywanie przewozów osób lub rzeczy – wykorzystywane wyłącznie na potrzeby publicznego transportu kolejowego, a także zajęte pod nie grunty. Poza sporem było, że przedmiotowe budowle kolejowe odpowiadały warunkom z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy podatkowej, zaś spór dotyczył tego czy budowle te były w badanym roku podatkowym "wykorzystywane wyłącznie na potrzeby publicznego transportu kolejowego". Ustawą regulującą m.in. zasady korzystania z infrastruktury kolejowej, zarządzania infrastrukturą kolejową i jej utrzymania, zasady prowadzenia ruchu kolejowego i wykonywania przewozów kolejowych czy zasady i instrumenty regulacji transportu kolejowego jest ustawa z dnia 28 marca 2003 roku o transporcie kolejowym (t.j. w Dz.U. z 2007 roku, Nr 16, poz. 94 ze zm.), dalej ustawa kolejowa. Ustawa ta w brzmieniu obowiązującym w 2006 roku stanowiła, że jej przepisów nie stosuje się do kolejowego transportu wewnątrzzakładowego (art. 3 pkt 2) oraz określała znaczenie użytych w ustawie pojęć jak infrastruktura kolejowa (art. 4 pkt 1), linia kolejowa (art. 4 pkt 2) czy zarządca infrastruktury (art. 4 pkt 7). W myśl art. 5 ust. 1 pkt 4 i 5 ustawy kolejowej zarządzanie infrastrukturą kolejową polega na : udostępnianiu tras pociągów dla przejazdu pociągów na liniach kolejowych i świadczenia usług z tym związanych (pkt 4) i zarządzaniu nieruchomościami wchodzącymi w skład infrastruktury kolejowej (pkt 5). Zgodnie z treścią art. 29 ustawy kolejowej udostępnianie infrastruktury kolejowej polega na przydzielaniu przewoźnikowi kolejowemu trasy pociągu na liniach kolejowych oraz umożliwieniu mu korzystania z niezbędnej infrastruktury kolejowej z zastrzeżeniem ust. 2 (ust. 1), zarządca jest obowiązany do udostępniania infrastruktury kolejowej na podstawie wniosków składanych zgodnie z regulaminem przydzielania tras pociągów i korzystania z przydzielanych tras pociągów przez licencjonowanych przewoźników kolejowych, o których mowa w art. 32, zwanym dalej "regulaminem", z zachowaniem zasady równego ich traktowania (ust. 2), przewoźnik kolejowy nabywa prawo do korzystania z przydzielonych i wyznaczonych w rozkładzie jazdy pociągów tras pociągów po zawarciu odpowiedniej umowy z zarządcą (ust. 3), z tytułu udostępniania infrastruktury kolejowej jej zarządca pobiera opłaty, o których mowa w art. 33 (ust. 4). Kolejne przepisy tej ustawy, w art. od 30 do 35 stanowią m.in. o kierowaniu i przydzielaniu tras pociągów, sposobach i warunkach korzystania z tras pociągów, regulaminie opracowywanym przez zarządcę, wysokości opłat za korzystanie z infrastruktury kolejowej przez przewoźników kolejowych, ich podwyższeniu czy obniżeniu. Natomiast stosowanie do art. 36 pkt 2 ustawy kolejowej przepisów art. 29 – 35 nie stosuje się do infrastruktury kolejowej przeznaczonej do użytku właściciela w celu wykonywania przewozów rzeczy wyłącznie dla jego własnych potrzeb. Należy w tym miejscu zauważyć, że obowiązujące w 2006 roku przepisy ustawy podatkowej nie odsyłały do stosowania przepisów ustawy kolejowej w zakresie opodatkowania bądź zwolnienia z opodatkowania budowli kolejowych oraz nie posługiwały się pojęciem infrastruktury kolejowej. Należy także stwierdzić, że przepisy ustawy kolejowej nie wyłączały możliwości wykonywania funkcji zarządcy infrastruktury (kolejowej) przez podmioty nie będący jej właścicielem czy samoistnym posiadaczem. Stosownie do brzmienia art. 693 § 1 Kodeksu cywilnego (dalej K.c.) przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz. W umowie dzierżawy można zawrzeć zastrzeżenie, że oprócz czynszu dzierżawca będzie obowiązany uiszczać podatki i inne ciężary związane z własnością lub z posiadaniem przedmiotu dzierżawy (art. 702 K.c.). Zastrzeżenie to ma na celu zwolnienie dłużnika z obowiązku świadczenia. W niniejszej sprawie zastrzeżenie takie nie miało miejsca, gdyż w umowie dzierżawy przedmiotowej "infrastruktury kolejowej" zawarto w § 4 pkt 2 zapis, iż podatki od nieruchomości obciążać będą wydzierżawiającego (tj. A). Umowa dzierżawy jest umową konsensualną i wzajemną, dochodzącą do skutku poprzez zgodne oświadczenie woli obu stron, z których każda zobowiązuje się wobec drugiej do określonych świadczeń, będących odpowiednikiem świadczeń drugiej strony. Umowa dzierżawy nie przenosi prawa własności, oddanych do używania dzierżawcy, rzeczy. Przenosi wyłącznie posiadanie takiej rzeczy w zakresie możliwości jej użytkowania i pobierania z niej pożytków. Zgodnie z art. 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004 roku o swobodzie działalności gospodarczej (t.j. w Dz.U. z 2007 roku, Nr 155, poz. 1095 ze zm.) działalnością gospodarczą jest zarobkowa działalność wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa oraz poszukiwanie, rozpoznawanie i wydobywanie kopalin ze złóż, a także działalność zawodowa, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły. Przepis ten stanowi odpowiednik art. 2 ust. 1 wcześniejszej ustawy z dnia 19 listopada 1999 roku – Prawo działalności gospodarczej (Dz.U. Nr 101, poz. 1178 ze zm.). Działalność gospodarcza może polegać na wykonywaniu transportu kolejowego towarów, wynajmie i dzierżawie, czy zarządzaniu nieruchomościami na zlecenie lub zarządzaniu infrastrukturą kolejową. Poza sporem było, że "infrastruktura kolejowa" jako zbiór rzeczy, które nie ulegają zniszczeniu przez samo ich używanie i pobieranie z nich pożytków, może stanowić przedmiot dzierżawy. Zaś jej wydzierżawienie innemu podmiotowi (dzierżawcy) stanowiło rodzaj działalności gospodarczej A (wydzierżawiającego), gdyż z tego tytułu A otrzymała zarobek (czynsz dzierżawny), a działalność ta wykonywana była przez A w sposób zorganizowany i ciągły oraz we własnym imieniu. Wydzierżawiając przedmiotową infrastrukturę A pozostawała właścicielem wchodzących w jej skład budowli kolejowych ( w rozumieniu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy podatkowej ). Infrastruktura ta stanowiła – jako rzeczy o określonych właściwościach, "przedmiot" wykorzystywany w prowadzonej przez A działalności gospodarczej. Tak określony "przedmiot" (infrastruktura kolejowa ) służyła A, jako właścicielowi, do realizacji jej własnej działalności gospodarczej – w postaci wydzierżawienia (wynajęcia) majątku , nie związanej z potrzebami publicznego transportu kolejowego. A będąca właścicielem budowli kolejowych poprzez ich wydzierżawienie wykorzystała je na własne potrzeby, we własnym interesie. Udostępniła przedmiotową infrastrukturę wyłącznie dzierżawcy (zarządcy infrastruktury), a nie zainteresowanym przewoźnikom kolejowym, na równych prawach. Dlatego też można stwierdzić, że w 2006 roku budowle kolejowe, a także zajęte pod nie grunty, nie korzystały ze zwolnienia od podatku od nieruchomości, przewidzianego w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy podatkowej, w sytuacji, gdy podatnik będący ich właścicielem (wieczystym użytkownikiem gruntów), w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, wydzierżawił je innemu podmiotowi pełniącemu funkcję zarządcy obejmującej również te budowle, "infrastruktury kolejowej". Zarządca "infrastruktury kolejowej", o ile nie spełnia warunków z art. 3 ustawy podatkowej, nie jest podatnikiem podatku od nieruchomości. Tym samym nie dotyczy go zwolnienie, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 tej ustawy. Należy przy tym zauważyć, że omawiane zwolnienie ma charakter przedmiotowy co powoduje, że jakakolwiek inne niż wskazane w powołanym wyżej przepisie wykorzystanie wymienionych tam budowli kolejowych skutkuje jego niezastosowaniem. Wydzierżawienie budowli kolejowych innemu podmiotowi (zarządcy infrastruktury kolejowej ) wyłącza możliwość uznania, że budowle te wykorzystywane są wyłącznie, a więc jedynie, na potrzeby publicznego transportu kolejowego nawet wówczas, gdy ich dzierżawca jako zarządca infrastruktury w skład której wchodzą te budowle, udostępnia ją zainteresowanym przewoźnikom, w tym wydzierżawiającemu. Budowle kolejowe, które w 2006 roku nie były wykorzystywane wyłącznie na potrzeby publicznego transportu kolejowego, lecz również na potrzeby innego rodzaju, w tym do prowadzenia działalności gospodarczej ich właściciela, nie korzystały ze zwolnienia opisanego w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy podatkowej. O publicznym charakterze transportu kolejowego przesądza to czy zarządca udostępnia linie kolejowe wyznaczonym przewoźnikom kolejowym, zaś o wyłącznym wykorzystywaniu budowli kolejowych na potrzeby tak określonego transportu decyduje stan faktyczny wykluczający ich wykorzystywanie na inne potrzeby niż potrzeby publicznego transportu kolejowego. Nie można mówić o wyłącznie publicznym charakterze transportu kolejowego w przypadku, gdy dana infrastruktura kolejowa przeznaczona jest do użytku nie tylko uprawnionym przewoźnikom kolejowym lecz również jej właściciela, w celu wykonywania przewozów rzeczy wyłącznie dla jego własnych potrzeb. Tego rodzaju transport można nazwać transportem na potrzeby wewnątrzzakładowe, jako transport, w ramach jednego przedsiębiorstwa, np. z miejsca produkcji do miejsca zbytu. Skoro, jak w niniejszej sprawie podatnik odpłatnie, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej innej niż transport kolejowy, wydzierżawił innemu podmiotowi infrastrukturę kolejową, w skład której wchodziły, będące jego własnością, budowle kolejowe, wykorzystując je w ten sposób dla własnych celów gospodarczych, a ponadto wykorzystywał wydzierżawioną infrastrukturę, której był właścicielem, w celu wykonywania przewozów rzeczy wyłącznie dla własnych potrzeb, przewożąc własne produkty, do własnych punktów sprzedaży, po własnych choć wydzierżawionych liniach kolejowych, to tak wykorzystywane budowle kolejowe nie były budowlami wykorzystywanymi wyłącznie na potrzeby publicznego transportu kolejowego. Wskazać także należy, iż podniesiony w skardze zarzut błędu w ustaleniach faktycznych był nieuzasadniony, gdyż poza kwestionowaniem pojęcia "transport wewnątrzzakładowy", skarżący nie wskazał na czym błąd ten miałby polegać. Dokonując zatem w myśl art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. nr 153, poz. 1259 z późniejszymi zmianami) kontroli zaskarżonej decyzji z prawem, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach uznał, że organy podatkowe nie przekroczyły granic swobody interpretacyjnej i nie naruszyły reguł interpretacyjnych ograniczając stosowanie powołanych przepisów do podanego wyżej znaczenia. Sąd uznał również, że organy te nie naruszyły reguł prowadzenia postępowania dowodowego i ustaliły istotne dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczności. Wniosek organu odwoławczego wyprowadzony z zebranego w sprawie materiału dowodowego nie wykracza poza swobodną ocenę dowodów, więc nie stanowi naruszenia prawa. Sąd ocenił także zupełność uzasadnienia zaskarżonej decyzji i stwierdził jej zgodność z przepisami prawa. Mając powyższe na uwadze, Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 powołanej wyżej ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.