I SAB/Gl 13/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Eugeniusz Christ, Sędziowie WSA Marzanna Sałuda, Edyta Żarkiewicz (spr.), Protokolant Izabela Maj, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 lutego 2010r. sprawy ze skargi A S.A. w K. na bezczynność Wójta Gminy P. w przedmiocie podatku od nieruchomości oddala skargę Pismem z dnia [...] 2009 r. "A" SA. wniosła skargę na bezczynność Wójta Gminy P. w przedmiocie zwrotu nadpłaty z tytułu podatku od nieruchomości należnego za 2003 r., tj. w zakresie wykonania obowiązku wynikającego z art. 77 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, póz. 60, z późn. zm.) i jednocześnie wniosła o zobowiązanie Wójta Gminy P. do zwrotu nadpłaty należnej w kwocie [...] zł. w określonym przez Sąd terminie. W uzasadnieniu skargi wskazała, że decyzją z dnia [...] r. nr [...], uzupełnioną następnie kolejną decyzją z dnia [...] r. nr [...], Wójt Gminy P. określił "A" S.A. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2003. Następnie w związku z niewykonaniem wynikającego z tej decyzji zobowiązania, przesłał do Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w K. tytuły wykonawcze z dnia [...] 2008 r. nr [...],[...] i [...] , wnosząc tym samym o podjęcie egzekucji administracyjnej. W konsekwencji powyższego wobec skarżącej zostało wszczęte postępowanie egzekucyjne, którego przedmiotem była zaległość w podatku od nieruchomości za 2003 r., stanowiąca różnicę pomiędzy kwotą zobowiązania podatkowego określonego decyzją, a kwotą zobowiązania dotychczas zadeklarowanego i uregulowanego, wraz z naliczonymi odsetkami za zwłokę. Na skutek zastosowanych środków egzekucyjnych Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w K. ostatecznie wyegzekwował środki w łącznej kwocie [...] zł., w tym z tytułu należnego podatku — [...] zł., naliczonych odsetek za zwłokę — [...] zł. oraz powstałych kosztów egzekucyjnych — [...] zł. Jednocześnie "A" S.A. – reprezentowana przez pełnomocnika - wniosła odwołanie do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. od decyzji z dnia [...] r., uzupełnionej decyzją z dnia [...] r. W wyniku rozpatrzenia przedmiotowego odwołania, organ podatkowy drugiej instancji decyzją z dnia [...] r. nr [...] uchylił zaskarżone rozstrzygnięcie i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez Wójta Gminy P.. W związku z powyższym skarżąca podniosła, że zgodnie z art. 21 § 2 Ordynacji podatkowej, jeżeli przepisy prawa podatkowego nakładają na podatnika obowiązek złożenia deklaracji, a zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania, podatek wykazany w deklaracji jest podatkiem do zapłaty chyba, że organ podatkowy określi jego wysokość w drodze decyzji. Skarżąca podkreśliła, że w rozpatrywanym przypadku, stosownie do treści obowiązującego w 2003 r. przepisu art. 6 ust. 9 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2002 r. Nr 9, póz. 84, z późn. zm.), "A" S.A. zobowiązana była do złożenia stosownej deklaracji podatkowej. Zadeklarowany więc w przedmiotowej deklaracji podatek stanowił podatek należny, dopóki nie został określony w innej wysokości przez organ podatkowy. Wobec tego podniosła, że z uwagi na uchylenie decyzji z dnia [...] r. nr [...], ciążył na niej obowiązek zapłaty podatku jedynie w kwocie zadeklarowanej, uregulowane zaś w wyniku egzekucji administracyjnej środki powyżej tej kwoty, w tym również z tytułu naliczonych odsetek za zwłokę, stały się nadpłatą w świetle art. 72 § 1 pkt 1 i § 2 Ordynacji podatkowej. Natomiast sposób zadysponowania przedmiotową nadpłatą uregulowany został w art. 77 § 3 i 4 Ordynacji podatkowej, w zależności - odpowiednio od okoliczności, czy organ podatkowy kolejną decyzję określającą wysokość zobowiązania podatkowego wydał w terminie 3 miesięcy od dnia uchylenia poprzedniej. W związku tym skarżąca wskazała, że zgodnie z art. 77 § 3 Ordynacji podatkowej, jeżeli w terminie 3 miesięcy od dnia uchylenia decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, zostanie wydana decyzja w tej samej sprawie, nadpłata, którą stanowi różnica między podatkiem wpłaconym a podatkiem wynikającym z tej decyzji, podlega zwrotowi w terminie 30 dni od dnia wydania nowej decyzji. Na podstawie zaś art. 77 § 4 Ordynacji podatkowej, w przypadku niewydania nowej decyzji w terminie, o którym mowa powyżej, nadpłata stanowiąca kwotę wpłaconą na podstawie decyzji uchylonej, podlega zwrotowi bez zbędnej zwłoki. Skarżąca wskazała, że w przedmiotowej sprawie Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K., decyzją z dnia [...] r. nr [...] uchyliło decyzję Wójta Gminy P. z dnia [...] r. nr [...] . W konsekwencji -wynikający z przytoczonych wyżej regulacji, trzymiesięczny termin upłynął w dniu [...] 2009 r. Wójt Gminy P. w terminie tym nie wydał jednak kolejnej decyzji. Zobowiązany był zatem, zgodnie z art. 77 § 4 Ordynacji podatkowej, do zwrotu nadpłaty, na którą złożyły się uregulowane w egzekucji administracyjnej środki w łącznej kwocie [...] zł., w tym z tytułu należnego podatku — [...] zł. oraz naliczonych odsetek za zwłokę — [...] zł. Wobec tego skarżąca podniosła, że nadpłata ta powinna być zwrócona bez zbędnej zwłoki. Tymczasem pomimo, że od daty upływu trzymiesięcznego terminu, powodującego obowiązek zwrotu nadpłaty, minęły kolejne 3 miesiące, Wójt Gminy P. nie zwrócił "A" S.A. wyżej wymienionej kwoty. W związku z tym doszło do naruszenia obowiązku wynikającego z art. 77 § 4 Ordynacji podatkowej. W odpowiedzi na skargę, Wójt Gminy P. wniósł o jej nieuwzględnienie. Wskazał, że w jego ocenie przedmiotową sprawę rozpatrywać należy zgodnie z art. 79 § 1 Ordynacji podatkowej, który stanowi, że postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty nie może zostać wszczęte w czasie trwania postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej oraz w okresie między zakończeniem kontroli a wszczęciem postępowania - w zakresie zobowiązań podatkowych, których dotyczy postępowanie lub kontrola. Podniósł, że decyzją z dnia [...] r., uzupełnioną w drodze decyzji z dnia [...] r., określił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2003 r. Następnie w wyniku rozpatrzenia odwołania "A" S.A., organ podatkowy II instancji uchylił wymienione rozstrzygnięcie i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez Wójta Gminy P.. Zgodnie z zaleceniem Samorządowego Kolegium Odwoławczego, organ podatkowy l instancji ponownie rozpatrzył sprawę poprzez przeprowadzenie dodatkowego postępowania dowodowego. W jego następstwie, [...] 2009 r. wydał decyzję w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego "A" S.A. za 2003 r. W podsumowaniu organ podatkowy wyraził ocenę, że powyższe działania są dowodem tego, iż postępowanie podatkowe jest w toku. Podniósł, że według art. 77 § 4 Ordynacji podatkowej, nadpłatę podlegającą zwrotowi stanowi kwota wpłacona na podstawie decyzji uchylonej lub decyzji, której nieważność stwierdzono, a nie kwota wyegzekwowana. Natomiast "A" S.A. nie wpłaciła kwoty [...] zł., której zwrotu się domaga. Kwota ta została wyegzekwowana na podstawie wystawionych tytułów wykonawczych. Organ podatkowy wskazał, że ze względu na złożony charakter sprawy, czas toku postępowania się wydłużył. Było to spowodowane już tym, iż odwołanie od decyzji Wójta Gminy P. z dnia [...] 2008 r., zostało rozpatrzone przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] r., tj. w terminie 5 miesięcy. Ponadto podczas zapoznania się z materiałem dowodowym, pełnomocnicy "A" S.A. zwrócili się z wnioskiem, aby organ podatkowy wystąpił do Nadleśnictwa R. z prośbą o udzielenie informacji, czy Nadleśnictwo znajduje się w posiadaniu Protokołu zdawczo-odbiorczego z dnia [...] 1979 r., podpisanego przez stronę przekazującą i przejmującą oraz wnieśli o przesłuchanie w charakterze świadków osób wymienionych w tym protokole. Powyższe wnioski Wójt Gminy P. uwzględnił i wykonał w toku prowadzonego postępowania podatkowego. Ostatnią czynnością przed wydaniem decyzji (w miejsce uchylonej) było postanowienie nr [...] z dnia [...] r. w sprawie wyznaczenia "A" S.A. siedmiodniowego terminu w celu wypowiedzenia się w zakresie zebranego materiału dowodowego. Następnie organ podatkowy - celem uniknięcia przedawnienia należności z tytułu określonego w decyzji podatku - [...] r. wystawił tytuły wykonawcze wobec zalegającej z jego zapłatą "A" S.A. W tym zakresie organ podatkowy wskazał, że podstawą wystawienia tytułów wykonawczych było częściowe wykonanie decyzji przez podatnika - to jest wpłata w dniu [...] 2008 r. kwoty [...] zł. tytułem podatku od nieruchomości określonego w decyzji o nr [...]. Obowiązujący bowiem do końca 2008 r., przepis art. 225 Ordynacji podatkowej wyraźnie stanowił, że jeśli odwołanie nie zostało rozpatrzone w terminie, a decyzja do tego czasu nie została wykonana, jej wykonanie ulega wstrzymaniu z mocy prawa w granicach określonych w odwołaniu - do dnia doręczenia decyzji organu odwoławczego. Częściowe wykonanie decyzji spowodowało zatem, że decyzja stała się wymagalna. Wobec tego Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w K. wszczął egzekucję w dniu [...] 2008 r., tj. po dacie częściowego wykonania decyzji przez stronę. Kolejną przyczyną wydłużenia czasu trwania postępowania był fakt złożenia przez podatnika wniosku o przesłuchanie świadków w sprawie. Organ podatkowy zobowiązany był w związku z tym do wykonania określonych ustawą czynności (np. ustalenia miejsca zamieszkania świadków, umożliwienia uczestnictwa strony postępowania w każdym jego stadium, umożliwienia stronie zapoznania się z materiałem dowodowym). W podsumowaniu Wójt Gminy P. wskazał, że wszystkie te okoliczności spowodowały, iż mógł rozpatrzyć ponownie sprawę i w rezultacie dopiero w dniu [...] 2009 r. wydać stosowną decyzję. Podkreślił, że celem postępowania jest gruntowne wyjaśnienie sprawy, a więc do czasu osiągnięcia tego rezultatu istnieją przesłanki uzasadniające jego trwanie. Zachowując wymagane prawem terminy i procedury, nie naruszył zatem zasady sprawności postępowania. Dodał, że dołączone akta sprawy potwierdzają, iż postępowanie toczy się nadal. Do czasu zakończenia postępowania, nie może być więc mowy o zwrocie wyegzekwowanej kwoty. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Na podstawie art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, póz. 1269 z późn. zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości w zakresie swojej właściwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym § 2 cytowanego przepisu stanowi, iż kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 8 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, póz. 1270 ze zm.), zwanej dalej również P.p.s.a., kontrola sprawowana przez sądy administracyjne obejmuje również orzekanie w sprawach skarg na bezczynność organów w przypadkach określonych w art. 3 § 2 pkt 1 - 4 tej ustawy. W związku z przedmiotem rozpoznawanej sprawy podkreślenia zatem wymaga, że na podstawie art. 3 § 2 pkt 4 P.p.s.a., sądowa kontroła administracji publicznej, w zakresie orzekania w sprawach skarg na bezczynność organów dotyczy również, wymienionych w tym przepisie - innych niż decyzje i postanowienia aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczących uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa. Przedmiotem skargi w niniejszej sprawie jest zarzut bezczynności organu podatkowego w zakresie zwrotu na rzecz skarżącej "A" S.A., kwoty wyegzekwowanej z tytułu podatku od nieruchomości za 2003 r. Według treści skargi, kwota, której dotyczy żądanie zwrotu, została wyegzekwowana w wyniku postępowania egzekucyjnego, którego przedmiotem była zaległość w podatku od nieruchomości za 2003 r., stanowiąca różnicę pomiędzy kwotą zobowiązania podatkowego określonego decyzją organu podatkowego, a kwotą zobowiązania zadeklarowanego i uregulowanego przez skarżącą. Decyzja określająca zobowiązanie podatkowe i stanowiąca podstawę wystawienia tytułów wykonawczych, została następnie uchylona na mocy rozstrzygnięcia organu odwoławczego z dnia [...] 2009 r. W ocenie skarżącej, z uwagi na uchylenie decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, obciążał ją obowiązek zapłaty podatku jedynie w kwocie zadeklarowanej, uregulowane zaś w wyniku egzekucji administracyjnej środki powyżej tej kwoty, w tym również z tytułu naliczonych odsetek za zwłokę, stały się nadpłatą. W związku z tym skarżąca wskazała, że zgodnie z art. 77 § 3 Ordynacji podatkowej, jeżeli w terminie 3 miesięcy od dnia uchylenia decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, zostanie wydana decyzja w tej samej sprawie, nadpłata, którą stanowi różnica między podatkiem wpłaconym a podatkiem wynikającym z tej decyzji, podlega zwrotowi w terminie 30 dni od dnia wydania nowej decyzji. Natomiast na podstawie art. 77 § 4 Ordynacji podatkowej, w przypadku niewydania nowej decyzji w terminie, o którym mowa wyżej, nadpłata stanowiąca kwotę wpłaconą na podstawie decyzji uchylonej, podlega zwrotowi bez zbędnej zwłoki. Skarżąca podniosła zarzut naruszenia przez organ podatkowy obowiązku wynikającego z art. 77 § 4 Ordynacji podatkowej, z uwagi na to, że od daty upływu trzymiesięcznego terminu, powodującego obowiązek zwrotu nadpłaty, minęły kolejne 3 miesiące, a pomimo tego Wójt Gminy P. nie zwrócił na jej rzecz wyżej wymienionej kwoty. Powyższy zarzut jest przedmiotem skargi w rozpoznawanej sprawie. Podkreślenia zatem w tym miejscu wymaga, że art. 72 § 1 Ordynacji podatkowej, według stanu obowiązującego w 2009 r. określa, iż za nadpłatę uważa się kwotę: -1) nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku; * 2) podatku pobraną przez płatnika nienależnie lub w wysokości większej od należnej; * 3) zobowiązania zapłaconego przez płatnika lub inkasenta, jeżeli w decyzji, o której mowa w art. 30 § 4, określono je nienależnie lub w wysokości większej od należnej; * 4) zobowiązania zapłaconego przez osobę trzecią lub spadkobiercę, jeżeli w decyzji o ich odpowiedzialności podatkowej lub decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego spadkodawcy określono je nienależnie lub w wysokości większej od należnej. Odpowiednio do treści cytowanego wyżej przepisu, art. 73 § 1 Ordynacji podatkowej określa, że nadpłata powstaje, z zastrzeżeniem § 2, z dniem: -1) zapłaty przez podatnika podatku nienależnego lub w wysokości większej od należnej, - 2) pobrania przez płatnika podatku nienależnego lub w wysokości większej od należnej, - 3) zapłaty przez płatnika lub inkasenta należności wynikającej z decyzji o jego odpowiedzialności podatkowej, jeśli należność ta została określona nienależnie lub w wysokości większej od należnej, - 4) wpłacenia przez płatnika lub inkasenta podatku w wysokości większej od wysokości pobranego podatku, - 5) zapłaty przez osobę trzecią lub spadkobiercę należności wynikającej z decyzji o odpowiedzialności podatkowej lub decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego spadkodawcy, jeżeli należność ta została określona nienależnie lub w wysokości większej od należnej. Ponadto zgodnie z art. 73 § 2 Ordynacji podatkowej, nadpłata powstaje z dniem złożenia: -1) zeznania rocznego - dla podatników podatku dochodowego; - 2) deklaracji podatku akcyzowego - dla podatników podatku akcyzowego; - 3) deklaracji o wpłatach z zysku za rok obrotowy - dla jednoosobowych spółek Skarbu Państwa i przedsiębiorstw państwowych; - 4) deklaracji kwartalnej dla podatku od towarów i usług - dla podatników podatku od towarów i usług. Podkreślenia wymaga, że wszelkiego rodzaju przypadki powodujące nienależne zapłacenie podatku lub nadpłacenie podatku, które nie zostały wymienione w przepisach Ordynacji podatkowej nie są nadpłatą w rozumieniu tej ustawy. Natomiast przepisy Ordynacji podatkowej, dotyczące zwrotu nadpłaty mają zastosowanie tylko w przypadkach, które mieszczą się w zakresie pojęcia nadpłaty, uregulowanego przepisami tej ustawy. Zastosowane w cytowanym wyżej przepisie art. 72 § 1 Ordynacji podatkowej pojęcie podatku - nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego - wskazuje na istotną cechę nadpłaty jako świadczenia nienależnego wierzycielowi, którego zapłata nastąpiła z powodu błędnego przekonania podmiotu dokonującego zapłaty o ciążącym na nim zobowiązaniu podatkowym lub o wyższej od należnej wysokości tego zobowiązania, a także wskutek błędnego przekonania podmiotu dokonującego wpłaty, iż dokonuje wpłaty w wykonaniu obowiązków płatnika. Zapłata nienależnego świadczenia, która następuje z powodu błędnego przekonania podmiotu dokonującego zapłaty o ciążącym na nim zobowiązaniu podatkowym lub o wyższej od należnej wysokości tego zobowiązania może być konsekwencją zarówno błędnego samoobliczenia jak i nieprawidłowej decyzji organu podatkowego. Jednakże istotę nadpłaty - w świetle unormowania zawartego w Ordynacji podatkowej - stanowi uiszczenie świadczenia nienależnego wierzycielowi -spowodowane błędnym przekonaniem podmiotu dokonującego zapłaty, iż dokonuje tej zapłaty w wykonaniu zobowiązania podatkowego lub w wykonaniu zobowiązania w wyższej wysokości od należnego. Wobec tego - wyegzekwowanie świadczenia w wyniku postępowania egzekucyjnego nie prowadzi do powstania nadpłaty. Nie może być bowiem mowy o nadpłacie, jeśli nie miało miejsca uiszczenie przedmiotowego świadczenia przez podmiot, będący w błędnym przekonaniu, że dokonuje zapłaty w wykonaniu zobowiązania podatkowego. Natomiast według treści skargi, kwota, której dotyczyło żądanie zwrotu, została wyegzekwowana w wyniku postępowania egzekucyjnego, którego przedmiotem była zaległość w podatku od nieruchomości za 2003 r., stanowiąca różnicę pomiędzy kwotą zobowiązania podatkowego określonego decyzją organu podatkowego, a kwotą zobowiązania zadeklarowanego i uregulowanego przez skarżącą. Jak już była o tym mowa wyżej, przepisy Ordynacji podatkowej, dotyczące zwrotu nadpłaty mają zastosowanie tylko w przypadkach, które mieszczą się w zakresie pojęcia nadpłaty, uregulowanego przepisami tej ustawy. W konsekwencji tego, że wyegzekwowanie świadczenia w wyniku postępowania egzekucyjnego nie prowadzi do powstania nadpłaty w rozumieniu przepisów Ordynacji podatkowej, nie znajdują zastosowania - w zakresie żądania zwrotu kwoty określonej w skardze - przepisy tej ustawy o zwrocie nadpłaty. Przede wszystkim nie ma zatem zastosowania - wskazany przez skarżącą, jako podstawa żądania zwrotu - art. 77 § 4 Ordynacji podatkowej, według którego, w przypadku niewydania nowej decyzji w terminie 3 miesięcy od dnia uchylenia decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, nadpłata stanowiąca kwotę wpłaconą na podstawie decyzji uchylonej, podlega zwrotowi bez zbędnej zwłoki. W związku z tym bezpodstawny był zarzut skargi w rozpoznawanej sprawie, którego przedmiotem było naruszenie przez organ podatkowy obowiązku wynikającego z art. 77 § 4 Ordynacji podatkowej. W wyniku rozpoznania skargi - w zakresie i według kryteriów określonych cytowanymi wyżej przepisami - stwierdzić zatem należało, że w przedmiotowej sprawie nie doszło do naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej, a wobec tego skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Wobec tego - na podstawie art. 151 P.p.s.a. - skargę należało oddalić.