II FSK 1632/10

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Jerzy Płusa (sprawozdawca), Sędzia NSA Jacek Brolik, Sędzia NSA Bogdan Lubiński, Protokolant Piotr Stępień, po rozpoznaniu w dniu 23 lutego 2012 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Celnej w K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 6 maja 2010 r. sygn. akt I SA/Ke 198/10 w sprawie ze skargi "E." sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia 13 stycznia 2010 r. nr [...] w przedmiocie stanowiska wierzyciela w sprawie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym. oddala skargę kasacyjną. Przedmiotem skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Celnej w K. jest wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 6 maja 2010 r. sygn. akt I SA/Ke 198/10, mocą którego uchylono zaskarżone przez E. sp. z o.o. z siedzibą w W. - zwaną dalej "Spółką", postanowienie Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia 13 stycznia 2010 r. oraz poprzedzające je postanowienie tego organu z dnia 21 grudnia 2009 r. w przedmiocie stanowiska wierzyciela w sprawie zarzutów zgłoszonych w postępowaniu egzekucyjnym. Przedstawiając w uzasadnieniu powyższego wyroku stan sprawy Sąd pierwszej instancji podał, iż w zaskarżonym postanowieniu Dyrektor Izby Celnej w K. wyjaśnił, że Naczelnik Urzędu Celnego w K. wydał w dniu 27 września 2007 r. decyzję określającą kwotę należności celnych, opłatę celną dodatkową oraz odsetki wyrównawcze, będącą podstawą do dochodzenia zobowiązania. Decyzja ta została zarejestrowana w tym samym dniu, a następnie doręczona Spółce w dniu 1 października 2007 r., co jest równoznaczne z powiadomieniem o kwocie zarejestrowanych należności. Zobowiązanymi byli solidarnie Spółka oraz Agencja Celna K. Decyzją z dnia z dnia 27 listopada 2007 r. Dyrektor Izby Celnej w K. uchylił decyzję organu celnego pierwszej instancji w części dotyczącej kwoty odsetek wyrównawczych określając je w innej kwocie, w pozostałej części utrzymał ją w mocy. Decyzja organu odwoławczego nie została zaskarżona do sądu administracyjnego i tym samym stała się prawomocna i wymagalna. Dyrektor Izby Celnej w K. powołując się w zaskarżonym postanowieniu na art. 242 § 4 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks Celny (Dz. U. z 2001 r. Nr 75, poz. 802, z późn. zm.) wskazał, że kwot należności celnych można dochodzić w ciągu 5 lat licząc od dnia, w którym zostały zarejestrowane, a więc na wszczęcie postępowania egzekucyjnego wierzyciel miał termin do dnia 30 września 2012 r. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 33 pkt 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954, z późn. zm.) - powoływanej dalej jako "u.p.e.a.", stwierdził, iż zarzut wniesiony na podstawie tego przepisu może opierać się wyłącznie na okolicznościach, które zaszły po wydaniu tytułu wykonawczego, co wynika z art. 29 § 1 u.p.e.a., który zakazuje organowi egzekucyjnemu badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym. Dyrektor Izby Celnej za bezzasadne uznał również zarzuty wniesione przez Spółkę na podstawie art. 33 pkt 4 i 6 u.p.e.a. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach Spółka zarzuciła zaskarżonemu postanowieniu naruszenie art. 33 pkt 1,4, i 6 u.p.e.a. oraz niewłaściwą interpretację art. 209 § 1 i 3 Kodeksu celnego. W uzasadnieniu skargi Spółka zakwestionowała m.in. stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu, iż doręczenie Agencji Celnej K. decyzji dotyczących należności celnych było równoznaczne z doręczeniem tych decyzji Spółce. Spółka podniosła, iż uniemożliwiło to wniesienie odwołania, co oznacza, iż obowiązek nie istnieje. Skoro zaś nie istniał obowiązek, to uzasadniony jest zarzut błędu co do osoby zobowiązanego oraz niedopuszczalności egzekucji administracyjnej. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach uznał skargę za zasadną, ale z innych przyczyn, niż w niej wskazane. Sąd podkreślił, że istotą sporu było ustalenie, czy Dyrektor Izby Celnej w K. prawidłowo odmówił uwzględnienia zgłoszonych na podstawie art. 33 pkt 1, 4 i 6 u.p.e.a. przez Spółkę zarzutów na prowadzone postępowanie egzekucyjne. Sąd zwrócił uwagę, iż organ nie podzielając podniesionych przez Spółkę zarzutów, przyjął za datę zarejestrowania należności wynikających z decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w K. z dnia 27 września 2007 r., datę jej doręczenia, uznał więc, iż stosownie do art. 242 § 4 Kodeksu celnego, należności te mogą być dochodzone w ciągu 5 lat od dnia ich zarejestrowania, tj. w niniejszej sprawie do dnia 30 września 2012 r. Choć skarga nie zwalczała powyższego poglądu, dokonana przez Sąd z urzędu kontrola w tym zakresie wykazała niepoprawność stanowiska organu co do daty zarejestrowania należności, a w konsekwencji błędnego uznania, że należności wynikające z długu celnego można dochodzić do 2012 r. Sąd stwierdził, że zgodnie z art. 226 § 1 Kodeksu celnego, każda kwota należności wynikających z długu celnego jest obliczana przez organ celny z chwilą uzyskania niezbędnych danych i zostaje zarejestrowana, o czym organ celny powiadamia dłużnika (art. 230 § 1 Kodeksu celnego). Celem instytucji powiadomienia, w rozumieniu tego przepisu, jest poinformowanie strony o konkretnych kwotach należności wynikających z długu celnego. Rejestracja, jak i powiadomienie o jej dokonaniu, to czynności materialno-techniczne nie wymagające podejmowania odrębnych decyzji. Czynności te mogą być wykonane poprzez wydanie i doręczenie decyzji określającej należności celne. Oznacza to, że termin przedawnienia dochodzenia należności, o jakim mowa w art. 242 § 4 Kodeksu celnego, rozpoczyna swój bieg z chwilą zarejestrowania długu celnego, tj. jak w niniejszej sprawie z chwilą wydania decyzji wymiarowej. Sąd stwierdził, iż wierzyciel w zaskarżonym postanowieniu nieprawidłowo uznał, że decyzją rejestrującą przedmiotowe należności jest ostateczna decyzja z dnia 27 września 2007 r. Z treści tej decyzji wynika, że zgłoszenie celne z dnia 16 czerwca 2002 r. uznane zostało za nieprawidłowe pierwotną decyzją z dnia 22 października 2002 r. Tą już decyzją organ zawiadomił Spółkę (z chwilą uzyskania niezbędnych danych) o konkretnych zarejestrowanych kwotach należności wynikających z długu celnego (art. 226 § 1 w zw. z art. 230 § 1 Kodeksu celnego). Ta właśnie decyzja w ujęciu materialnym rozstrzygnęła tę konkretną sprawę, gdyż w tym ujęciu decyzja ta jest zawsze decyzją organu pierwszej instancji. Nie ma znaczenia, w ocenie Sądu, okoliczność, że decyzja z dnia 22 października 2002 r. została uchylona przez organ odwoławczy. Uchylenie tej decyzji, a następnie wydawanie kolejnych decyzji w sprawie, jest konsekwencją stosowania przepisów procesowych i wywołuje jedynie skutki prawne procesowe. Tak więc, materialno-prawny skutek w postaci zarejestrowania należności nastąpił w dniu wydania pierwszej decyzji w sprawie. Sąd stwierdził dalej, iż z przedłożonych akt nie wynika, aby termin dochodzenia należności został przerwany jedną z czynności, o jakiej mowa w art. 242 § 5 pkt 1 i 2 Kodeksu celnego. Konsekwencją powyższego jest to, że przedmiotowych należności można było skutecznie dochodzić jedynie do dnia 22 października 2007 r., natomiast postępowanie egzekucyjne wszczęte zostało w 2009r., oznacza to, iż zasadny był zarzut oparty na art. 33 pkt 1 u.p.e.a. Sąd wskazał, iż zarzuty w postępowaniu egzekucyjnym stanowią swoisty środek zaskarżenia zabezpieczający interes obydwu stron (wierzyciela przez obligatoryjność jego wypowiedzi). Zgodnie z art. 33 pkt 1 u.p.e.a., zarzuty można składać także, gdy egzekucja (jak w tym przypadku) jest niedopuszczalna ze względów merytorycznych, bo obowiązek nie istniał wskutek przedawnienia lub jak w sprawie niniejszej z uwagi na upływ czasu nie można go dochodzić. W konkluzji Sąd pierwszej instancji stwierdził, iż błędne ustalenia faktyczne poczynione przez organ celny, polegające na ustaleniu błędnej daty zarejestrowania należności, spowodowały niewłaściwe zastosowanie przepisów prawa materialnego, konsekwencją czego było uznanie zarzutów za niezasadne. W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku Dyrektor Izby Celnej w K. zarzucił na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, z późn. zm.) - powoływanej dalej jako "P.p.s.a.", naruszenie prawa materialnego przez błędną wykładnię i w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie art. 64 § 4 pkt 2, art. 72 § 2, art. 83 § 1-3, art. 226 § 1, art. 230 § 1 i art. 242 § 4 Kodeksu celnego w zw. z art. 33 pkt 1 u.p.e.a., przez błędne przyjęcie, że: - należności celne uległy przedawnieniu przed datą 27 września 2007 r., czyli przed datą określoną w decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w K., przez co Dyrektor Izby Celnej miał nieprawidłowo odmówić uwzględnienia zgłoszonych zarzutów na prowadzone postępowania egzekucyjne; - rozpoczęcie biegu terminu przedawnienia należności, o jakich mowa w art. 242 § 4 Kodeksu celnego, rozpoczyna bieg z chwilą zarejestrowania długu celnego, rozumianego jako rejestracja decyzją, która następnie została wyeliminowana z obrotu prawnego. Dyrektor Izby Celnej zarzucił ponadto na podstawie art. 174 pkt 2 P.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 3 § 1 w zw. z art. 134 § 1 i art. 141 § 4 oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a., przez nieprawidłowo przeprowadzoną kontrolę administracji i uchylenie zaskarżonych postanowień, choć postępowania nie były dotknięte wadami. Organ podkreślił, że Sąd nie wskazał wyraźnie, jakie przepisy prawa były przezeń naruszone i w jakim stopniu, tylko stwierdził ogólnie, że organy nieprawidłowo przeprowadziły postępowanie w sprawie. Ponadto w oparciu o art. 153 P.p.s.a. Dyrektor Izby Celnej wniósł o wydanie oceny prawnej ze wskazaniem co do dalszego sposobu postępowania, gdyż sprawa ma nietypowy charakter. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Spółka wniosła o oddalenie skargi kasacyjnej i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. W piśmie procesowym z dnia 9 lutego 2012 r. Spółka przedstawiła dodatkową argumentację przemawiającą za oddaleniem skargi kasacyjnej. W piśmie procesowym z dnia 22 lutego 2012 r. Dyrektor Izby Celnej zawarł uzupełniające uzasadnienie podstaw kasacyjnych przytoczonych w skardze kasacyjnej. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna jest niezasadna. Rozpoznawana sprawa dotyczy postępowania egzekucyjnego w administracji, a podstawowym zagadnieniem objętym zakresem podstaw kasacyjnych jest kwestia, czy prawidłowe było stanowisko Sądu pierwszej instancji, iż działający w charakterze wierzyciela Dyrektor Izby Celnej w K. naruszył przepisy u.p.e.a. Rozpatrując to zagadnienie już na wstępie należy zwrócić uwagę, iż toczące się wobec Spółki postępowanie egzekucyjne i dochodzone w jego ramach należności, stanowią konsekwencję uprzednio przeprowadzonego postępowania celnego, w którym Spółka występowała w charakterze dłużnika solidarnie odpowiedzialnego za dług celny. Na okoliczność tę wskazał także w wydanych w toku postępowania egzekucyjnego postanowieniach Dyrektor Izby Celnej. Taka konstrukcja tej odpowiedzialności wynika z materialnoprawnych przepisów prawa celnego, tj. w odniesieniu do stanu faktycznego mającego miejsce w tej sprawie - z art. 209 § 3 w związku z art. 221 i art. 253 § 1 pkt 2 Kodeksu celnego. Drugim solidarnie odpowiedzialnym dłużnikiem była Agencja Celna K., która działając jako przedstawiciel pośredni dokonała zgłoszenia celnego sprowadzonych przez Spółkę z zagranicy towarów. Źródłem solidarnej odpowiedzialności za dług celny obu tych podmiotów, a w dalszej konsekwencji dochodzonych od nich przez wierzyciela - Dyrektora Izby Celnej w K., należności celnych, było zatem to samo zdarzenie, czyli dopuszczenie do obrotu podlegających należnościom przywozowym towarów, objętych tym zgłoszeniem celnym. W tej sprawie organy celne prowadziły jedno wspólne postępowanie administracyjne, a wydana w jego trakcie decyzja Naczelnika Urzędu Celnego w K. z dnia 27 września 2007 r. (zmieniona w części decyzją Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia 27 listopada 2007 r.) została wskazana jako podstawa prawna dochodzonych należności (pole nr 29 tytułu wykonawczego) zarówno w tytule wykonawczym wystawionym przez Dyrektora Izby Celnej w K. wobec Spółki, jak i Agencji Celnej K. W tym miejscu należy wskazać, iż postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec Agencji Celnej K., a ściślej rzecz biorąc prawidłowość wydanych w jego toku na podstawie art. 34 § 1 u.p.e.a. postanowień zawierających stanowisko wierzyciela - Dyrektora Izby Celnej w K., odnośnie zgłoszonych w tymże postępowaniu przez zobowiązanego zarzutów, była już przedmiotem oceny sądów administracyjnych obu instancji. W wyroku z dnia 31 stycznia 2012 r. sygn. akt II FSK 1413/10 Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną Dyrektora Izby Celnej w K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 1 kwietnia 2010r. sygn. akt I SA/Ke 108/10, na mocy którego uchylone zostały wydane w obu instancjach postanowienia tegoż organu działającego w charakterze wierzyciela. W wyroku tym Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że ponieważ sprawa dotyczy postępowania egzekucyjnego, to uwzględniając odrębność instytucjonalną tego postępowania od innych procedur administracyjnych (w tym celnej i podatkowej), ocenę zasadności skargi kasacyjnej należało rozpocząć od analizy art. 33 u.p.e.a., którego treść uwzględnił WSA w Kielcach. Przepis ten reguluje kwestię podstaw zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym, wśród których przewiduje w pkt 1 wykonanie lub umorzenie w całości albo w części obowiązku, przedawnienie, wygaśnięcie albo nieistnienie obowiązku. W świetle powyższego przepisu, wskazał dalej Naczelny Sąd Administracyjny, nie istnieje żadna podstawa prawna dla przyjęcia, że wierzyciel nie ma obowiązku brać pod uwagę w postępowaniu egzekucyjnym zarzutu przedawnienia obowiązku objętego egzekucją. W myśl art. 34 § 1 u.p.e.a., zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 pkt 1-7, 9 i 10, a przy egzekucji obowiązków o charakterze niepieniężnym - także na podstawie art. 33 pkt 8, organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, z tym że w zakresie zarzutów, o których mowa w art. 33 pkt 1-5, wypowiedź wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążąca. W przypadku egzekucji o charakterze pieniężnym wierzyciel powinien zająć stanowisko w sprawie zarzutów w każdym przypadku, z wyjątkiem wniesienia zarzutu na podstawie przesłanki zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego. Jeżeli zarzut zobowiązanego jest lub był przedmiotem rozpatrzenia w odrębnym postępowaniu administracyjnym, podatkowym lub sądowym albo zobowiązany kwestionuje w całości lub w części wymagalność należności pieniężnej z uwagi na jej wysokość ustaloną lub określoną w orzeczeniu, od którego przysługują środki zaskarżenia, wierzyciel wydaje postanowienie o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu. Mając na względzie wyżej przedstawiony obowiązek wierzyciela do przedstawienia swojego stanowisko względem zarzutu dłużnika, Naczelny Sąd Administracyjny zauważył w omawianym wyroku, że w rozpoznawanej sprawie wierzyciel w zaskarżonych skargą do WSA w Kielcach postanowieniach nie odniósł się do podnoszonego przez zobowiązanego zarzutu przedawnienia. Okoliczność ta, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, przesądza definitywnie o tym, że doszło do istotnego dla wyniku sprawy naruszenia przepisów postępowania. Według Naczelnego Sądu Administracyjnego, bezzasadnie Dyrektor Izby Celnej twierdzi w skardze kasacyjnej, że nie był zobowiązany od badania podniesionego zarzutu przedawnienia na mocy art. 29 § 1 u.p.e.a. Naczelny Sąd Administracyjny zwrócił uwagę, że zaskarżone do WSA w Kielcach postanowienia Dyrektora Izby Celnej dotyczą stanowiska wierzyciela wyrażanego w trybie art. 34 § 1 u.p.e.a., a nie stanowiska organu egzekucyjnego, do którego adresowana jest norma zawarta w art. 29 § 1 tej ustawy. O ile bowiem organ egzekucyjny nie ma uprawnienia do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym, to wierzyciel ma nie tylko takie prawo, ale i wynikający z art. 34 § 1 u.p.e.a. obowiązek, bez wypełnienia którego organ egzekucyjny nie może kontynuować postępowania egzekucyjnego (zgodnie z art. 34 § 4 tej ustawy jest zobowiązany zawiesić postępowanie). W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, ustawodawca nałożył na wierzyciela obowiązek badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym, w przypadku wniesienia przez zobowiązanego zarzutu, ponieważ to wierzyciel ma w tym zakresie niezbędną wiedzę i temu służy instytucja uzyskania stanowiska wierzyciela. Natomiast wierzyciel zajmując stanowisko w sprawie zarzutu, powinien działać zgodnie z przepisami prawa, a nie istnieje norma prawna, która pozwalałaby wierzycielowi na odmowę badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym. Art. 29 § 1 u.p.e.a. zawiera normę adresowaną do organu egzekucyjnego, zwalniającą go z obowiązku badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym, która to norma nie jest adresowana do wierzyciela. Stąd a contrario wynika, że obowiązek badania okoliczności związanych z zarzutem zobowiązanego, co do zasadności i wymagalności egzekwowanego obowiązku, spoczywa na wierzycielu. Tym samym wykładnia systemowa art. 34 § 1 i art. 29 § 1 u.p.e.a. oraz wykładnia funkcjonalna (uwzględnienie wiedzy poszczególnych podmiotów zaangażowanych w postępowanie egzekucyjne) potwierdzają powyższe odczytanie z art. 34 § 1 u.p.e.a. obowiązku wierzyciela do przedstawienia stanowiska względem zarzutu przedawnienia, podnoszonego przez zobowiązanego w postępowaniu egzekucyjnym. Dodatkowego argumentu, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, dostarcza wykładnia systemowa wewnętrzna art. 34 u.p.e.a. Uwzględniając § 1a tego artykułu, należy stwierdzić, że nie przewiduje on niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu z tego powodu, że uzasadniające go okoliczności zaszły przed wydaniem tytułu wykonawczego. Ogranicza on jedynie zakres badania tych właśnie okoliczności, wyłączając z niego wyraźnie tylko niektóre z nich. Tym samym, zarzut (zgłoszony zgodnie z art. 33 u.p.e.a.) jest niedopuszczalny i wierzyciel może go nie uwzględnić jedynie wówczas, gdy ten sam zarzut (a nie na przykład jakiekolwiek związane z nim okoliczności) jest lub był przedmiotem rozpatrzenia w innym postępowaniu albo zarzut jest związany z okolicznością ustaloną lub określoną już w orzeczeniu, ale wyłącznie w zakresie wysokości należności pieniężnej. Wszelkie inne zarzuty dopuszczalne i zgłoszone zgodnie z art. 33 w.w. ustawy wierzyciel ma obowiązek zgodnie z art. 34 u.p.e.a. rozpatrzyć zgodnie z prawem i wszelką posiadaną wiedzą dotyczącą objętych nim okoliczności, ponieważ wierzyciela nie dotyczy ograniczenie wynikające z art. 29 § 1 tejże ustawy. Powracając natomiast do rozpoznawanej sprawy stwierdzić należy, iż jest ona w pełni analogiczna do tej, która była przedmiotem omówionego wyżej wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 31 stycznia 2012 r. sygn. akt II FSK 1413/10. Wprawdzie w odróżnieniu od omówionego już wcześniej etapu postępowania celnego, które toczyło się łącznie wobec Spółki oraz Agencji Celnej K., postępowania egzekucyjne, w tym objęta niniejszą sprawą ta ich faza, która odnosiła się do wyrażenia stanowiska przez wierzyciela, toczyły się rozłącznie - wobec każdego z tych solidarnie zobowiązanych podmiotów, na podstawie i w zakresie zgłoszonych przez nie zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej, to stwierdzić jednak należy, iż w niniejszej sprawie Spółka również, podobnie jak Agencja Celna K. w omówionej wyżej sprawie, podnosiła zarzut oparty na art. 33 pkt 1 u.p.e.a., który to przepis obejmuje także kwestię przedawnienia dochodzonego obowiązku, zaś Dyrektor Izby Celnej w K. odnosząc się do opartego na podstawie tego przepisu zarzutu Spółki, również powołał się bezpodstawnie na art. 29 § 1 u.p.e.a., który to przepis dotyczy organu egzekucyjnego, a nie wierzyciela, w której to roli występował Dyrektor Izby Celnej wydając zaskarżone następnie przez Spółkę do Sądu pierwszej instancji postanowienia. W rozpoznawanej sprawie stanowisko Sądu pierwszej instancji wyrażone w zaskarżonym wyroku również odwoływało się do treści art. 33 pkt 1 u.p.e.a., a wniesiona od tego wyroku przez Dyrektora Izby Celnej skarga kasacyjna oparta została na tożsamych podstawach kasacyjnych, jak w omówionej sprawie II FSK 1413/10. Podzielając zatem stanowisko wyrażone w tejże sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 31 stycznia 2012 r., skład orzekający tego Sądu rozpoznający niniejszą sprawę stwierdza, iż Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach zasadnie uchylił postanowienia Dyrektora Izby Celnej w K., ze względu na naruszenie przepisów u.p.e.a., które mogło mieć wpływ na wynik sprawy. W świetle stwierdzonego naruszenia niezasadne jest badanie dalszych zarzutów materialnych skargi kasacyjnej. Nie doszło także do naruszenia przepisów postępowania przy wydawaniu rozstrzygnięcia przez Sąd pierwszej instancji. Przy ponownym postępowaniu Dyrektor Izby Celnej w K. powinien uwzględnić wskazania co do dalszego postępowania sformułowane przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach oraz ocenę wyrażoną w niniejszym uzasadnieniu. Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 184 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji. Nie zasądzono na rzecz działającej bez pełnomocnika Spółki wnioskowanych przez nią kosztów postępowania kasacyjnego, albowiem nie wykazała ona, aby poniosła niezbędne koszty postępowania w rozumieniu art. 205 P.p.s.a.