I SA/Wr 312/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ludmiła Jajkiewicz (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Marek Olejnik, Sędzia WSA Tomasz Świetlikowski, Protokolant Magdalena Dworszczak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 28 maja 2010 r. sprawy ze skargi T. W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w W. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji określającej zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r. oddala skargę. Dyrektor Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w W. postanowieniem z dnia [...], nr [...], utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w N. R. z dnia [...], nr [...], w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji określającej zobowiązanie w podatku dochodowy od osób fizycznych za 2003 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w N. R. decyzją z dnia [...], nr [...], określił T. W. (dalej: skarżąca) zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r., w kwocie 251.240,00 zł, a następnie, z uwagi na zaistnienie przesłanek, o jakich mowa w art. 239b § 1 pkt 2 i pkt 4 oraz § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j.t. z 2005 r. Dz.U. Nr 8, poz. 60 ze zm. – dalej: Ord. pod.), nadał jej rygor natychmiastowej wykonalności. Organ podniósł, że wprawdzie skarżąca nie ma innych zaległości podatkowych oraz nie jest w stosunku do niej prowadzone postępowanie egzekucyjne, to niemniej jednak nie posiada majątku, który mógłby być przedmiotem hipoteki przymusowej lub zastawu skarbowego. Ponadto z dniem 7 października 2004 r. skarżąca zlikwidowała działalność gospodarczą, a osiągane obecnie dochody są niewspółmiernie niskie w stosunku do dochodzonej kwoty. Organ podniósł też, iż termin przedawnienia zobowiązania podatkowego za 2003 r. upływa z końcem 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w W. w wyniku rozpoznania zażalenia podtrzymał stanowisko organu pierwszej instancji. W skardze z dnia 11 lutego 2010 r. pełnomocnik skarżącej wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia organu pierwszej instancji, a także o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Zarzucił naruszenie przepisów prawa procesowego (art. 239b § 1 pkt 4, art. 120, art. 121 i art. 122 Ord. pod.) oraz prawa materialnego (art. 70 § 1 Ord. pod.). W uzasadnieniu pełnomocnik skarżącej podniósł, iż organ nadał rygor natychmiastowej wykonalności decyzji, która została wydana w warunkach przedawnienia – termin przedawnienia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r. upłynął w dniu 31 grudnia 2008 r., a więc przed datą wydania zaskarżonego postanowienia. Zaprezentowany pogląd, zdaniem pełnomocnika skarżącej, znajduje potwierdzenie w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 października 2003 r., sygn. akt FPS 8/2003, w której Sąd postawił tezę, iż zobowiązanie podatkowe przedawnia się, jeżeli termin przedawnienia w art. 70 § 1 Ord. pod. upłynął przed wydaniem decyzji organu odwoławczego. Pełnomocnik podniósł również, iż upływ czasu powoduje, że zobowiązanie wygasa bez względu na toczące się postępowanie podatkowe – doręczenie decyzji organu pierwszej instancji nie wpływa bowiem w żaden sposób na bieg terminu przedawnienia. Podniósł też, że w przedmiotowej sprawie skarżąca nie zapłaciła zobowiązania podatkowego od osób fizycznych za 2003 r. oraz że do dnia upływu terminu przedawnienia nie została wydana decyzja organu drugiej instancji. Dyrektor Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w W. w odpowiedzi na skargę z dnia 19 marca 2010 r., podtrzymując dotychczasową argumentację, wniósł o jej oddalenie. W uzasadnieniu organ podniósł, iż w niniejszym postępowaniu podlega ocenie nie to czy decyzja wymiarowa została prawidłowo wydana, ale to czy zaistniały przesłanki do tego, aby nadać jej rygor natychmiastowej wykonalności. W ocenie organu pełnomocnik skarżącej nie wykazał też, aby doszło do naruszenia przepisów postępowania, to jest art. 120 – art. 122 Ord. pod. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Wojewódzki sąd administracyjny, zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269, ze zm.) sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Kontrola wojewódzkiego sądu administracyjnego obejmuje kwestie związane z procesem stosowania prawa w postępowaniu podatkowym, a więc to, czy organ dokonał prawidłowych ustaleń, co do obowiązywania zaskarżonej normy prawnej, czy normę tę właściwe interpretował i nie naruszył zasad ustalenia określonych faktów za udowodnione. Tak więc, uchylenie postanowienia może nastąpić jedynie w sytuacji, gdy jego wydanie nastąpiło w wyniku naruszenia prawa materialnego lub procesowego, które to naruszenie miało lub mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a) i c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi; Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. – dalej: p.p.s.a.). W zakresie tak określonej kognicji, Sąd stwierdza, iż w wyniku wydania zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia organu pierwszej instancji nie doszło do naruszenia prawa. W myśl art. 239b Ord. pod. organ może nadać decyzji nieostatecznej rygor natychmiastowej wykonalności, gdy: 1) organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych lub 2) strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia, lub 3) strona dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku znacznej wartości, lub 4) okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące (§ 1), pod warunkiem, że uprawdopodobni, iż zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane (§ 2). Z powyższego wynika więc, że nadanie decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności jest uzależnione od łącznego spełnione dwóch przesłanek, to jest: musi zaistnieć co najmniej jeden z czterech warunków określonych w § 1 powołanego przepisu oraz organ podatkowy musi uprawdopodobnić, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. W rozpoznawanej sprawie organ wskazał na dwa z czterech wymaganych warunków – brak majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia, a także to, że okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego wynosił mniej niż 3 miesiące. W ocenie Sądu, organ uprawdopodobnił zaistnienie obu wskazanych warunków, w toku postępowania nie doszło do ujawnienia istnienia majątku pozwalającego na zaspokojenie powstałych zobowiązań podatkowych. Z zebranego w sprawie materiału dowodowego nie wynika, aby skarżąca posiadała realne możliwości na jego zgromadzenie (zlikwidowała działalność gospodarczą, a jej jedynym źródłem dochodu jest wynagrodzenie za pracę). Ponadto okres do upływu terminu przedawnienia wynosił mniej niż trzy miesiące. Odnosząc się z kolei do przedstawionej w skardze argumentacji, wypada na wstępie zauważyć, iż powołana przez pełnomocnika skarżącej uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego, z uwagi na fakt, że została podjęta przed dniem 1 stycznia 2004 r. nie ma wiążącego charakteru (art. 100 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi; Dz. U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.). Niewątpliwie jednak należy ją wziąć pod uwagę, jako znaczący dorobek dotychczasowego orzecznictwa i instrument ujednolicania wykładni oraz stosowania prawa. Wyrażony w niej pogląd, z którego wynika, iż upływ terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w trakcie postępowania podatkowego musi być uwzględniony z urzędu przez organ podatkowy, przed którym postępowanie się toczy, niezależnie od tego czy jest to organ pierwszej czy drugiej instancji nie jest odosobniony. W stanie sprawy wyrażony w uchwale pogląd nie ma jednak większego znaczenia z uwagi na fakt, iż po wydaniu decyzji wymiarowej i postanowienia, którym nadano jej rygor natychmiastowej wykonalności, organ dokonał w dniu 23 listopada 2009 r. zajęcia wynagrodzenia za pracę, przerywając tym samym bieg terminu przedawnienia. Zgodnie z art. 70 § 4 Ord. pod. bieg terminu przedawnienia zostaje bowiem przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (j.t. z 2005 r. Dz.U. Nr 229, poz. 1954 ze zm.), o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny. Stad też nie można podzielić poglądu pełnomocnika skarżącej, iż brak wydania do dnia 31 grudnia 2009 r., przez organ odwoławczy, decyzji kończącej postępowanie odwoławcze oraz nie dokonanie przez skarżącą zapłaty zobowiązania podatkowego powoduje, że postępowanie w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji wymiarowej stało się bezprzedmiotowe. Czynność zajęcia wynagrodzenia za pracę stanowi bowiem środek egzekucyjny w rozumieniu art. 1a pkt 12 powołanej ustawy, a w wyniku jej dokonania przed upływem ustawowego terminu przedawnienia, przerwała ona jego bieg. Reasumując, w wyniku wydania zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia organu pierwszej instancji nie doszło do naruszenia zasady praworządności, wyrażonej w art. 120 Ord. pod., nakazującej organom podatkowym działać na podstawie przepisów prawa, zasady budzenia zaufania do organów podatkowych, wyrażonej w art. 121 § 1 Ord. pod., nakazującej organom podatkowym podejmowanie działań budzących zaufanie do organów podatkowych oraz zasady prawdy obiektywnej, wyrażonej w art. 122 Ord. pod., nakazującej organom podatkowym podjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, a w konsekwencji również art. 239b § 1 pkt 4 Ord. pod., w związku z art. 70 § 1 Ord. pod. Z powyższych względów Sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę.