I SA/Gl 367/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ewa Madej, Sędzia NSA Eugeniusz Christ, Sędzia WSA Teresa Randak (spr.), Protokolant Izabela Maj, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 1 czerwca 2010 r. sprawy ze skargi A Sp. z o. o. w C. na interpretację Ministra Finansów z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od gier oddala skargę Na podstawie art. 14 b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. Nr 8, poz. 60 z 2005 r. z późn. zm. ) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego ( Dz. U. Nr 112, poz. 770 z 2007 r. ) – w dalszej części uzasadnienia określanym "rozporządzeniem upoważniającym" – Dyrektor Izby Skarbowej w K. działając w imieniu Ministra Finansów stwierdził, iż stanowisko "A" Sp. z o.o. z siedzibą w C. – w dalszej części uzasadnienia określanej zamiennie słowami "Spółka, wnioskodawczyni/podatniczka" – zawarte we wniosku z dnia [...] 2009 r., a dotyczące podatku od gier i zakładów wzajemnych – jest nieprawidłowe. Uzasadniając rozstrzygnięcie, Dyrektor Izby Skarbowej, w pierwszej kolejności przedstawił stan faktyczny sprawy, wskazując w tym zakresie, że podatniczka zwróciła się z wnioskiem, który wpłynął do organu w dniu [...] 2009 r. o wydanie pisemnej interpretacji co do sposobu i zakresu zastosowania prawa podatkowego. Z przedstawionego przez wnioskodawczynię stanu faktycznego wynikało, że podstawowym przedmiotem działalności Spółki jest organizowanie zakładów wzajemnych na wyniki wydarzeń społecznych, sportowych i politycznych, która jest prowadzona w 364 punktach usługowych rozmieszczanych na terenie całego kraju. Spółka zamierza wprowadzić do swojej oferty nowy rodzaj zakładu wzajemnego typu FALC. Zakład typu FALC jest zakładem składającym się z dwóch do siedmiu okazji zawarcia zakładu lub ich grup na jednym kuponie. W przypadku trafnego wytypowania pierwszej okazji zawarcia zakładu – OZZ 1 – czyli zdarzenia lub grupy zdarzeń, gracz otrzyma wygraną, która obliczana jest jako połowa EWK ( suma przeznaczona na wypłaty w przypadku poprawnego określenia wynika ) w zwykłym zakładzie ( jest to iloczyn 90% stawki i 50% kursu na to zdarzenie ) a ponadto otrzyma bonus od kursu na drugą okazję zawarcia układu – OZZ 2 – i następne ( jeżeli zakład składa się z większej ilości okazji zawarcia układu ), w wysokości połowy kursu na pierwszą okazję zawarcia zakładu ( kurs OZZ 1 x 0,5 ). W przypadku zakładu składającego się z większej liczby okazji zawarcia zakładu powyższy proces powtarza się. W przypadku błędnego wytypowania pierwszej okazji zawarcia zakładu – OZZ 1 – cały zakład typu FALC jest przegrany. Gracz przystępując do zakładu FALC zyskuje przeliczenie wygranej według wyższych kursów niż według kursów podstawowej oferty oraz istnieje większe prawdopodobieństwo wygranej pieniężnej w przypadku wytypowania prawidłowo tylko kilku z wszystkich możliwych okazji. W związku z powyższym zadano pytanie, czy w przypadku takiej konstrukcji zakładu wzajemnego typu FALC podstawę opodatkowania podatkiem od gier stanowi kwota wpłacona fizycznie przez gracza w momencie przystąpienia do zakładu wzajemnego typu FALC, czy też opodatkowaniu podlega każda część należnej wygranej biorącej udział w kolejnej okazji. Zdaniem wnioskodawcy, w sytuacji, gdy gracz decyduje się na zawarcie zakładu wzajemnego typu FALC i wpłaca do kasy Spółki określoną stawkę na ten zakład, tylko i wyłącznie kwota fizycznie wpłacana przez gracza stanowi podstawę opodatkowania podatkiem od gier. Przedmiotem opodatkowania przez Spółkę jest prowadzenie działalności w zakresie zakładów wzajemnych. Zgodnie z przepisami ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych podstawę opodatkowania podatkiem od gier w zakładach wzajemnych stanowi suma wpłaconych stawek ( art. 42 pkt 8 ustawy ), a stawka podatku wynosi 10% ( art. 45 ust. 1 pkt 1 ustawy ). Stawkę stanowi opłata jaką uczestnik gry musi wnieść, aby wziąć udział w zakładzie. Wpłata fizycznie określonej kwoty jest warunkiem wzięcia udziału w grze. W przypadku zakładu typy FALC stawkę będzie stanowić kwota jaką wpłaci gracz przy zakupie tego zakładu. Zgodnie z § 4 pkt 1 regulaminu zakładów wzajemnych Spółki na kuponie umieszcza się wartość stawki, którą będzie kwota odpowiadająca równowartości wpłaconych pieniędzy przez gracza. Jeżeli zgodnie z ustawą o grach i zakładach wzajemnych podstawę opodatkowania podatkiem od gier stanowi w zakładach wzajemnych suma wpłaconych stawek, to w przypadku zakładu wzajemnego typu FALC stawkę tego zakładu stanowi kwota wpłacona przez gracza w momencie podjęcia decyzji o przystąpieniu do tego zakładu. Późniejszy sposób podziału wygranej i ponowne przeliczenie pozostałej wygranej według ustalonych kursów są już wynikiem konstrukcji matematycznej całego zakładu typu FALC i pomysłowości bukmacherów Spółki. Odnosząc się do tej argumentacji, organ interpretacyjny podniósł, że zgodnie z art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych ( Dz. U. Nr 4, poz. 27 z 2004 z późn. zm ) przez zakłady wzajemne rozumie się zakłady o wygrane pieniężne, polegające na odgadywaniu: 1) wyników sportowego współzawodnictwa ludzi lub zwierząt, w których uczestnicy wpłacają stawki, a wysokość wygranej zależy od łącznej kwoty wpłaconych stawek - totalizatory; 2) zaistnienia różnych zdarzeń, w których uczestnicy wpłacają stawki, a wysokość wygranych zależy od umówionego, pomiędzy przyjmującym zakład a wpłacającym stawkę, stosunku wpłaty do wygranej - bukmacherstwo. Stosownie zaś do art. 42 pkt 8 w/w ustawy w zakładach wzajemnych podstawą opodatkowania od gier stanowi suma wpłaconych stawek. Organ wskazał także, że podatek od gier jest podatkiem obrotowym obciążającym usługi polegające na prowadzeniu gier losowych i zakładów wzajemnych. Opodatkowane są tu określone czynności, obciążone według stawek podatkowych zróżnicowanych w zależności od rodzaju czynności. Jak wynika z zacytowanego przepisu, w zakładach wzajemnych podstawą opodatkowania od gier stanowi suma wpłaconych stawek. Ustawodawca nie zawarł definicji legalnej "stawki" tym samym należy odwołać się do znaczenia potocznego tego słowa. Według Małego Słownika Języka Polskiego ( Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1994 r. ) przez stawkę należy rozumieć kwotę stawianą w grze. W przedmiotowej sprawie wnioskodawca ma zamiar wprowadzić do swojej oferty nowy rodzaj zakładu wzajemnego typu FALC. Zakład typu FALC jest zakładem składającym się z dwóch do siedmiu okazji zawarcia zakładu lub ich grup na jednym kuponie. W przypadku trafnego wytypowania pierwszej okazji zawarcia zakładu – OZZ 1 – czyli zdarzenia lub grupy zdarzeń, gracz otrzyma wygraną, która obliczana jest jako połowa EWK ( suma przeznaczona na wypłaty w przypadku poprawnego określenia wynika ) w zwykłym zakładzie ( jest to iloczyn 90% stawki i 50% kursu na to zdarzenie ) a ponadto otrzyma bonus od kursu na drugą okazję zawarcia układu – OZZ 2 – i następne ( jeżeli zakład składa się z większej ilości okazji zawarcia układu ), w wysokości połowy kursu na pierwszą okazję zawarcia zakładu ( kurs OZZ 1 x 0,5 ). W przypadku zakładu składającego się z większej liczby okazji zawarcia zakładu powyższy proces powtarza się. W przypadku błędnego wytypowania pierwszej okazji zawarcia zakładu – OZZ 1 – cały zakład typu FALC jest przegrany. Gracz przystępując do zakładu FALC zyskuje przeliczenia wygranej według wyższych kursów niż według kursów podstawowej oferty oraz istnieje większe prawdopodobieństwo wygranej pieniężnej w przypadku wytypowania prawidłowo tylko kilku z wszystkich możliwych okazji. Jak podkreślił organ, w przypadku zakładu tego typu występuje sytuacja, w której zakładający się fizycznie wpłaca określoną kwotę z tytułu zawarcia zakładu, a jednocześnie w ramach zawartego zakładu, wydaje dyspozycję, że w przypadku prawidłowego typowania pierwszej okazji, część wygranej ma być przeznaczona na zawarcie kolejnego zakładu. W drugim, ewentualnie też w kolejnym zakładzie, do obliczenia EWK brana jest kwota wygenerowana w pierwszej okazji, ewentualnie następnych poprawnie typowanych okazjach. Jest to zatem kwota, która nie była w posiadaniu zakładającego się gracza w momencie zawierania zakładu, a tym samym nie można mówić, że gracz dokonał jednej wpłaty, gdyż ustawa o podatku od gier i zakładów wzajemnych w żadnym razie nie warunkuje wielkości podstawy opodatkowania od faktu, w jaki sposób zostaną wpłacone stawki za poszczególne zakłady. Stwierdzenie o sumie wpłaconych stawek, które przesądza o podstawie opodatkowania, dotyczy – zdaniem organu interpretacyjnego – sumy wszystkich kwot (stawek), które stanowią podstawę do obliczenia ewentualnej wygranej czyli będzie to kwota wpłacona bezpośrednio przez gracza, jak i też kwoty wynikające z poszczególnych prawidłowo wytypowanych okazji przeznaczone na kolejne okazje zawarcia układu. Z tego też powodu, uznał organ interpretacyjny stanowisko Spółki za nieprawidłowe. Pismem z dnia [...] Spółka wezwała organ interpretacyjny do usunięcia naruszenia prawa, który w odpowiedzi na to wezwanie w piśmie z dnia [...] 2010 r. uznał, że brak jest podstaw do zmiany lub uchylenia wydanej interpretacji. W skardze na w/w interpretację "A" Sp. z o.o. zarzuciła organowi interpretacyjnemu naruszenie art. 42 pkt 8 ustawy z dnia 29 lipca 2009 r. o grach i zakładach wzajemnych ( Dz. U. Nr 4, poz. 27 z 2004 r. z późn. zm. ), podnosząc, że w zakładach wzajemnych podstawę opodatkowania podatkiem od gier stanowi suma wpłaconych stawek w momencie zawierania zakładu, a nie kwot/stawek, które stanowią podstawę do obliczenia ewentualnej wygranej oraz art. 45 ust. 1 pkt 1 ustawy, zgodnie z którym stawka podatku od gier i zakładów dla zakładów wzajemnych wynosi 10% sumy wpłaconych stawek ( w momencie zawierania zakładu ). Zdaniem skarżącej Spółki suma wpłaconych stawek nie może podlegać wielokrotnemu opodatkowaniu tj. 10% od wpłaconej stawki za zakład plus 10% od wygranej z pierwszego zdarzenia, która staje się stawką w zdarzeniu następnym. Uzasadniając skargę, Spółka przedstawiła stanowisko zawarte we wniosku o wydanie pisemnej interpretacji oraz przebieg postępowania interpretacyjnego i treść wydanego w tym zakresie rozstrzygnięcia, konkludując, że stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej narusza art. 42 pkt 8 ustawy o grach i zakładach wzajemnych, zgodnie z którym, w zakładach wzajemnych podstawę opodatkowania podatkiem od gier stanowi suma wpłaconych stawek. W zakładzie typu FALC, podobnie jak w każdym innym zakładzie złożonym lub zakumulowanym, występuje tylko jedna stawka wpłacona w momencie zawarcia zakładu oraz jedna wygrana wypłacana w momencie rozstrzygnięcia zakładu. Prawidłowe wytypowanie poszczególnych okazji przyczynia się do powiększenia wartości ewentualnej wygranej. Ewentualna wygrana w zakładzie typu FALC jest sumą uzyskanych praw do częściowych wygranych z poszczególnych okazji zawarcia układu określonych według z góry ustalonego przelicznika kursowego. Gracz nie ma możliwości "przerwania" zawartego zakładu przed rozstrzygnięciem wszystkich okazji i przeznaczenia częściowej wygranej na inny zakład. Zakład ten zawierany jest na jednym kuponie, w oparciu o jedną stawkę, według jednej z góry określonej relacji wpłaty do wygranej. Stanowisko organu o istnieniu kilku stawek w ramach tego zakładu nie znajduje żadnego uzasadnienia. Nieuprawnione jest też stanowisko organu wskazujące na dysponowaniu przez gracza częścią wygranej jako stawką w kolejnej okazji, gdyż to nie 50% należnej wygranej bierze udział w kolejnej okazji, a 50% kursu z pierwszej okazji przeznacza się na podwyższenie kursu w kolejnej okazji. Skarżąca Spółka podkreśliła, że gdyby uznać za prawidłowe stanowisko organu to wszystkie zakłady zakumulowane, w których prawidłowe wytypowanie jednego zdarzenia przyczynia się do podwyższenia kursu określającego wygraną każdego kolejnego zdarzenia, należałoby traktować jako zestaw oddzielnych zakładów pojedynczych i oddzielnie opodatkować podatkiem od gier. W efekcie stawka wpłacona przez gracza w momencie zawarcia zakładu podlegałaby wielokrotnemu opodatkowaniu. Taki sposób określenia podstawy opodatkowania nie tylko naruszałby art. 42 pkt 8 ustawy, ale także art. 45 ust. 1 pkt 1 ustawy, określającym wysokość stawki podatkowej dla tego rodzaju działalności gospodarczej. Brak też jest podstaw do uznania stanowiska organu, że gracz wpłacając stawkę w zakładzie FALC wydaje jednocześnie dyspozycję o przeznaczeniu części wygranej z poprawnie wytypowanego zdarzenia na zawarcie kolejnego zakładu. Tak przedstawiona sytuacja z zakładzie typu FALC nie istnieje, gdyż gracz nie może przeznaczyć częściowego prawa do wygranej do kolejnego zakładu przed całkowitym rozstrzygnięciem zakładu. Zakład typu FALC jest jednym zakładem składającym się z kilku typowych zdarzeń, a nie sumą kilku zakładów. Gracz przystępuje do zakładu FALC w oparciu o z góry ustalony stosunek wpłaty do wygranej, a podstawą opodatkowania podatkiem od gier jest wpłacona przez gracza stawka w tym zakładzie. Skarżąca wniosła o: 1. uchylenie zaskarżonej interpretacji oraz utrzymującą ją w mocy odpowiedź na wezwanie do usunięciu naruszenia prawa, 2. zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Dyrektor Izby Skarbowej, w odpowiedzi na skargę, wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu objętej skargą interpretacji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Skarga zasadna nie jest, albowiem wbrew twierdzeniom w niej zawartym zaskarżona interpretacja nie narusza prawa. Na wstępie należy zauważyć, iż sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem obejmującą m.in. pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach ( art. 3 § 1 i § 2 pkt 4 a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. zwanej dalej "ppsa" ), które oceniane są z punktu widzenia ich legalności zarówno z przepisami prawa materialnego jak i formalnego. W niniejszej sprawie, Sąd uznał, że zaskarżona interpretacja nie narusza ani przepisów prawa materialnego, ani też przepisów prawa procesowego, w sposób mający wpływ na wynik sprawy. Przedmiotem sporu między stronami dotyczy sposobu opodatkowania podatkiem od gier – zakładów wzajemnych – typu FALC, a konkretnie podstawy opodatkowania tym podatkiem. Zdaniem strony skarżącej podstawę opodatkowania w tego typie zakładu stanowi stawka, którą wpłaca grach w momencie przystąpienia do niego, zdaniem zaś organów podatkowych suma stawek od takiej ilości zakładów, jaką – w wyniku zastosowania systemu – zagra gracz. Przy tak zarysowanym sporze, w pierwszej kolejności należy odwołać się do regulacji zawartej w art. 42 pkt 8 ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych, zgodnie z którym podstawę opodatkowania podatkiem od gier w zakładach wzajemnych stanowi suma wpłaconych stawek. W ocenie Spółki w zakładzie typu FALS, stawkę stanowi tylko opłata jaką uczestnik gry musi wnieść, aby wziąć udział w zakładzie. Wpłata fizycznie określonej kwoty jest warunkiem wzięcia udziału w grze, a ponadto przesądza o tym, że tylko ta kwota stanowi stawkę w grze, gdyż przepis art. 42 pkt 8 ustawy o grach i zakładach wzajemnych określa jako stawkę "wpłaconą stawkę". W ocenie Sądu, taka interpretacja spornego przepisu abstrahuje od istoty zakładów wzajemnych. Przede wszystkim należy bowiem wskazać, że zakłady bukmacherskie to – zgodnie z art. 2 ust. 2 pkt 2 ustawy o grach i zakładach wzajemnych – "zakłady o wygrane pieniężne, polegające na odgadywaniu zaistnienia różnych zdarzeń, w których uczestnicy wpłacają stawki, a wysokość wygranej zależy od umówionego, pomiędzy przyjmującym zakład a wpłacającym stawkę stosunku do wygranej (....)". Analiza w/w przepisu nie budzi – w ocenie Sądu – wątpliwości, że warunkiem skutecznego zawarcia zakładu jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: - po pierwsze, wytypowanie określonego zdarzenia, - po drugie "wpłacenie" stawki. Ujmując rzecz inaczej, nie może być mowy o skutecznie zawartym zakładzie, gdy jeden z w/w warunków nie zostanie zrealizowany. Podkreślenia także wymaga, że zarówno przepis art. 2 ust. 2 pkt 2, jak i przepis art. 42 pkt 8 ustawy o grach i zakładach posługują się sformułowaniami "wpłaconych stawek". "wpłacający stawkę" i "wpłacają stawki". W każdym z tych przepisów użyto w odniesieniu do stawki słowo "wpłacana/wpłacający/wpłacana", a więc – gdyby przyjąć za zasadną interpretację przyjętą przez "A" – należałoby sformułować wniosek, że tylko fizyczne wpłacenie do kasy stawki, umożliwia zawarcie zakładu. Oczywiście taka konstatacja w ogóle uniemożliwiałaby wprowadzenie zakładu typu FALS, w którym istotą są – jak przedstawiła skarżąca Spółka – okazje od minimum dwóch do siedmiu okazji zawarcia zakładu lub ich grup na jednym kuponie. W przypadku trafnego wytypowania pierwszej okazji zawarcia zakładu – OZZ 1 – czyli zdarzenia lub grupy zdarzeń, gracz otrzyma wygraną, która obliczana jest jako połowa EWK ( suma przeznaczona na wypłaty w przypadku poprawnego określenia wynika ) w zwykłym zakładzie ( jest to iloczyn 90% stawki i 50% kursu na to zdarzenie ) a ponadto otrzyma bonus od kursu na drugą okazję zawarcia układu – OZZ 2 – i następne ( jeżeli zakład składa się z większej ilości okazji zawarcia układu ), w wysokości połowy kursu na pierwszą okazję zawarcia zakładu ( kurs OZZ 1 x 0,5 ). W przypadku zakładu składającego się z większej liczby okazji zawarcia zakładu powyższy proces powtarza się. W przypadku błędnego wytypowania pierwszej okazji zawarcia zakładu – OZZ 1 – cały zakład typu FALC jest przegrany. W świetle tak przedstawionego stanu faktycznego, nie ulega wątpliwości, że warunkiem przystąpienia do kolejnego/drugiego zakładu jest prawidłowe wytypowanie w pierwszym zakładzie. Wytypowanie to i "przejście" do kolejnego zakładu – czyli kolejne wytypowania zdarzenia winno być – przynajmniej w świetle art. 2 ust. 2 pkt 2 w/w ustawy – poprzedzone "wpłatą stawki", co oczywiście nie ma miejsca, gdyż określony przez Spółkę "bonus"/przeliczenie stawki de facto oznacza, przeznaczenie części wygranej w wysokości przeliczonej stawki na kolejny zakład. Zdaniem Sądu, ta kwota właśnie stanowi "stawkę" i mimo, że nie jest fizycznie wpłacana w kasie, to de facto przesądza o możliwości gry w tym zakładzie, a to z tego tytułu, że gracz przystępując do gry wytypował zdarzenia, stanowiące przedmiot zakładu, w drugim i kolejnym zakładzie. Ujmując rzecz inaczej – w ocenie Sądu – nie ma zakładu bez wytypowania zdarzeń ( wskazanie zaistnienia różnych zdarzeń – art. 2 ust. 2 pkt 2 ustawy ) i bez wpłacenia stawki. Skoro zatem zakład typu FALS, w rzeczywistości oznacza, wytypowanie określonej ilości zdarzeń dla kilku zakładów to także ta ilość zakładów – dla skutecznego zawarcia umowy – wymaga wpłacenia stawek, przy czym "wpłacenie" nie oznacza "fizycznej" wpłaty, ale przeznaczenie określonej kwoty/środków/stawki na wytypowane zdarzenie/zdarzenia. Sąd wskazał już, że istotą wzajemnych zakładów jest uzależnienie wysokości wygranej od umówionego pomiędzy przyjmującym zakład a wpłacającym stawkę, stosunku wpłaty do wygranej. Skoro w zakładzie typu FALS, przystępując do tego typu zakładu, gracz wyraża zgodę/wolę na udział w określonej ilości zakładów ( okazji zakładów ) oznacza to, że system rozliczania wygranych ( stosunek kwoty wypłaconej i zaangażowanej dalej w grę ) nie może pozbawić zakładu wzajemnego istotnego elementu tego zakładu tj. stawki, skoro gracz wytypował/wskazał na zaistnienie określonego zdarzenia czy zdarzeń w kolejnym, drugim, trzecim itp. zakładzie. W/w rozważania uprawniają do wyrażenia stanowiska, że podstawę opodatkowania podatkiem od gier przy zakładach wzajemnych ( bukmacherskich ) stanowi suma stawek – bez względu na formę uregulowania kolejnej stawki ( wpłaty, przeznaczenia, zadysponowania ), a to z tej przyczyny, że zawarcie zakładu wzajemnego wymaga wytypowania zdarzenia oraz opłacenia stawki. Konstatacja taka uprawniona jest zwłaszcza w świetle regulacji zawartej w przepisie art. 42 pkt 8 ustawy o grach i zakładach wzajemnych, zgodnie z którym podstawę opodatkowania podatkiem od gier w zakładach wzajemnych stanowi suma wpłaconych stawek. Zdaniem Sądu, użycie sformułowania "suma..... stawek" oznacza, że ustawodawca zakwalifikował do podstawy opodatkowania każdą stawkę, bez względu na to w jakim systemie i w jaki sposób jest ona regulowana/wpłacana. Sformułowanie "suma stawek" – użyte w przepisie art. 42 pkt 8 ustawy o grach i zakładach wzajemnych należy bowiem odnieść do istoty zakładów bukmacherskich, a więc typowania określonego zdarzenia/zdarzeń i opłacenia stawki/stawek. Jak wskazała Spółka we wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji zakład typu FALS stanowi sumę od dwóch do siedmiu zakładów, a to oznacza, że gracz – wbrew temu co twierdziła "A" S.A. – nie bierze udziału w jednym zakładzie, ale w całym systemie zakładów, a to z kolei oznacza, że musi uiścić tyle stawek, ile w systemie jest zakładów ( bez względu na formę tego uiszczenia ). Powyższe rozważania uprawniają do sformułowania poglądu, że w zakładach wzajemnych – stosownie do art. 42 pkt 8 ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych ( Dz. U. Nr 4, poz. 27 z 2004 z późn. zm. ) – bez względu na rodzaj zakładu, podstawę opodatkowania podatkiem od gier stanowi suma stawek. O sumie stawek przesądza zaś ilość faktycznie zawartych zakładów, a nie nazwa jaką organizator nadał danemu zakładowi, w celu zachęcenia gracza do zawarcia większej ilości zakładów, gwarantując z jednej strony korzystne przeliczenie stawki/bonus , z drugiej zaś nie dając możliwości zrezygnowania z gry ( co de facto oznacza obowiązek przystąpienia do kolejnego zakładu ) – do czasu ostatecznego jej zakończenia. Ujmując rzecz inaczej, ile jest zakładów tyle jest stawek i od sumy tych stawek, uzależniona jest podstawa opodatkowania podatkiem od gier. Z tego też powodu, należałoby zaakceptować stanowisko organu interpretacyjnego, że w przypadku zakładu typu FALS występuje sytuacja, w której zakładający się fizycznie wpłaca określoną kwotę z tytułu zawarcia zakładu, a jednocześnie w ramach zawartego zakładu, akceptuje w przypadku prawidłowego wytypowania pierwszej okazji, przeznaczenie części wygranej na zawarcie kolejnego zakładu. W drugim, ewentualnie też w kolejnym zakładzie, do obliczenia EWK brana jest kwota wygenerowana w pierwszej okazji, ewentualnie następnych poprawnie wytypowanych okazjach. Jest to zatem kwota, która nie była w posiadaniu zakładającego się gracza w momencie zawierania zakładu, a tym samym nie można mówić, że gracz dokonał jednej wpłaty, gdyż ustawa o podatku od gier i zakładów wzajemnych, w żadnym razie nie warunkuje wysokości podstawy opodatkowania od faktu, w jaki sposób zostaną wpłacone stawki za poszczególne zakłady. Stwierdzenie o sumie wpłaconych stawek, które przesądza o podstawie opodatkowania, dotyczy – zdaniem organu interpretacyjnego, którą to interpretacje podziela skład orzekający w niniejszej sprawie – sumy wszystkich kwot (stawek), które stanowią podstawę do obliczenia ewentualnej wygranej, czyli będzie to kwota wpłacona bezpośrednio przez gracza, jak i też kwoty wynikające z poszczególnych prawidłowo wytypowanych okazji przeznaczone na kolejne okazje zawarcia układu. W opisanej sytuacji, Sąd stwierdził, że udzielona interpretacja przepisów ustawy o grach i zakładach wzajemnych, zwłaszcza zaś art. 42 pkt 8 ustawy (w świetle i w powiązaniu w innymi przepisami ustawy, głównie zaś art. 2 ust. 2 pkt 2) jest prawidłowa, a zatem brak jest podstaw do wyeliminowania jej z obrotu prawnego. W tym stanie rzeczy, Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm. ).