I SA/Ol 370/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Włodzimierz Kędzierski (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Ryszard Maliszewski,, Sędzia WSA Wiesława Pierechod, Protokolant Krzysztof Dzieliński, po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 30 czerwca 2010r. sprawy ze skargi A.D. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) określa, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu, 3) zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącej kwotę 1531 zł (jeden tysiąc pięćset trzydzieści jeden złotych ) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. W dniu "[...]" A.D. dokonała nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki Mitsubishi L200, nr VIN MMBJKB408D061855, silnik o pojemności 2477 cm3 za kwotę 16.900 EUR. Po czym w terminie nieznanym organowi podatkowemu strona dokonała przemieszczenia pojazdu na terytorium Polski. W dniu "[...]". pojazd został zarejestrowany w Urzędzie Miasta. W wyniku przeprowadzonych czynności sprawdzających, Naczelnik Urzędu Celnego stwierdził, że pomimo powstania obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego w/w pojazdu, nie złożono deklaracji uproszczonej nabycia wewnątrzwspólnotowego i nie uiszczono należnego podatku akcyzowego. Pismem nr "[...]" z dnia "[...]" organ administracji wezwał stronę do złożenia deklaracji AKC-U, wyjaśnień w sprawie przyczyn niezłożenia w terminie w/w deklaracji oraz do zapłaty należnego podatku wraz z należnymi odsetkami. Pomimo prawidłowo doręczonego wezwania, podatniczka nie dopełniła ciążącego na niej obowiązku. W odpowiedzi, w piśmie z dnia "[...]"., strona wskazała, iż powyższy samochód należy zakwalifikować do kodu CN 8704 czyli pojazdów do transportu towarowego i w związku z tym, nie będzie on opodatkowany podatkiem akcyzowym. Strona w piśmie powołała się na wyrok WSA w Warszawie sygn. akt III SA/Wa 271/08. Naczelnik Urzędu Celnego, w związku z niedopełnieniem ciążącego na stronie obowiązku w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego, postanowieniem z dnia "[...]" r., wszczął postępowanie podatkowe w celu określenia wysokości zobowiązania w podatku akcyzowym. W dniu "[...]" Naczelnik Urzędu Celnego wydał decyzję, nr "[...]", określającą wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego ww. samochodu na kwotę 7.832 zł Od powyższej decyzji pełnomocnik strony wniósł odwołanie. Decyzją z dnia "[...]", nr "[...]" Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu wskazano, iż w ocenie organu odwoławczego nie zostały naruszone przez organ I instancji art. 121 §1, art. 122 i art. 191 ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (j.t. Dz.U. z 2000 r., nr 8, poz. 60 ze zm.) – dalej jako O.p. Zdaniem organu odwoławczego, organ I instancji oparł ocenę materiału dowodowego na prawidłowych podstawach, zasada prawdy obiektywnej została zachowana, co znajduje odzwierciedlenie w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Następnie wskazano, iż zgodnie z art. 154 ust.1 ustawy z dnia 6.12.2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2009r. Nr 3, poz. 11 ze zm.), jeżeli obowiązek podatkowy w akcyzie odnośnie wyrobów akcyzowych niezharmonizowanych w rozumieniu ustawy z dnia 23.01.2004 r. o podatku akcyzowym, powstał przed dniem wejścia w życie ustawy z dnia 06.12.2008r. o podatku akcyzowym, tj. przed 01.03.2009 r. i należna akcyza nie została do tego dnia zapłacona, stosuje się przepisy ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym. Powołano również treść art. 21§1 i §3 O.p. oraz art.80 ust.1 i ust.2 pkt 2, ust.3 pkt 3 ustawy z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym. Organ stwierdził, iż ze względu na fakt, że podatniczka nie złożyła deklaracji uproszczonej AKC-U, za datę powstania obowiązku podatkowego organ podatkowy przyjął dzień "[...]". (data rejestracji pojazdu), stąd też sprawa została rozpatrzona i rozstrzygnięta w oparciu o przepisy ustawy z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym. W myśl art. 4 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 23.01.2004 r. o podatku akcyzowym (Dz.U.Nr 29, poz.257 ze zm.), opodatkowaniu akcyzą podlegają nabycie wewnątrzwspólnotowe i dostawa wewnątrzwspólnotowa. Pojęcie wyrobów akcyzowych zostało natomiast zdefiniowane wart. 2 pkt 1 cyt. ustawy, który rozumie przez nie wyroby podlegające akcyzie określone w załączniku nr 1 do ustawy. Zgodnie z pozycją 59 załącznika nr 1 do ustawy o podatku akcyzowym jako towary akcyzowe wymieniono samochody osobowe klasyfikowane w kodzie CN 8703 z dodatkowym wyjaśnieniem, że chodzi tu o pojazdy samochodowe oraz inne pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. Aby zatem dany samochód podlegał opodatkowaniu podatkiem akcyzowym musi spełniać kryteria wskazane w pozycji 59 załącznika nr 1 do ustawy o podatku akcyzowym, tj. być objęty kodem CN 8703. Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym wyraźnie wskazano, że do celów poboru akcyzy i obowiązku oznaczania znakami akcyzy w imporcie oraz w dostawie i nabyciu wewnątrzwspólnotowym stosuje się klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze (CN). Nomenklaturę Scaloną określają przepisy rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.U.UE.,L. 87.256.1). Zgodnie z art.12 tego rozporządzenia Komisja przyjmuje każdego roku rozporządzenie - przedstawiające pełną wersję Nomenklatury Scalonej, które opublikowane jest w Dzienniku Urzędowym Wspólnot Europejskich i stosuje się od 1 stycznia roku następnego. W roku 2008, a więc dotyczącym stanu faktycznego niniejszej sprawy, zastosowanie miało rozporządzenie Komisji (WE) nr 1214/2007 z dnia 20.09.2007r. zmieniające załącznik I do w/w rozporządzenia rady (EWG). Dalej organ odwoławczy wskazał, iż w/w Nomenklatura Scalona w dziale 87 zawiera m.in. kody 8703 oraz 8704. Treść kodu 8703 Nomenklatury Scalonej, podobnie jak sformułowanie użyte w załączniku nr 1 do ustawy o podatku akcyzowym, informuje, iż kod ten obejmuje pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. Kod CN 8704 obejmuje pojazdy samochodowe do transportu towarowego. Dyrektor Izby Celnej podkreślił, że pełnomocnik strony w odwołaniu powołuje się na okoliczność, iż sprowadzony pojazd marki Mitsubishi L200 jest samochodem ciężarowym, a nie osobowym. Dowody świadczące o powyższym to: niemiecki przegląd techniczny pojazdu - TUV, polski przegląd techniczny pojazdu, niemiecki dowód rejestracyjny pojazdu, polski dowód rejestracyjny pojazdu, niemiecka karta pojazdu, kopia rachunku zakupu samochodu. Następnie organ odwoławczy podał, iż według obowiązującej w 2008 r. Nomenklatury Scalonej, wprowadzonej w życie rozporządzeniem Komisji (WE) nr 1214/2007 z dnia 20.09.2007 r. zmieniającym załącznik I rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.Urz.WE L Nr 286 z 31.10.2007r.), klasyfikacja towarowa pojazdów samochodowych zależna jest jedynie od ich - cech zewnętrznych, przy czym grupowanie tych pojazdów w świetle obowiązujących przepisów ruchu drogowego nie może mieć znaczenia dla ustalenia ich kodu CNo Podkreślono również, że strona w toku postępowania przedstawiła jedynie rachunek nr "[...]" z dnia "[...]". wraz z tłumaczeniem nie zawierającym informacji w zakresie rodzaju pojazdu oraz niemiecki dowód rejestracyjny część I i II, polski dowód rejestracyjny pojazdu i zaświadczenie o przeprowadzeniu badania technicznego z dnia "[...]". zawierające informacje, iż w/w pojazd jest samochodem ciężarowym. Zdaniem organu dokumenty te nie przesądzają ostatecznie o danym przeznaczeniu, które powinno być ustalane na podstawie całości okoliczności sprawy (ani w pozycji 59 załącznika nr 1 do ustawy o podatku akcyzowym ani w opisie kodów CN nie odwołano się do takowych dokumentów, jako wiążących w zakresie przeznaczenia). Klasyfikacja towarowa pojazdów samochodowych zależna jest od ich cech zewnętrznych, a nie grupowania pojazdów na podstawie przepisów ruchu drogowego. Organ odwoławczy wskazał, że strona podkreśliła, że jedynym argumentem organu celnego, uznającym przedmiotowy pojazd jako samochód osobowy było to, że pojazd ten nie mógł być klasyfikowany, do kodu CN 8704 (który oznacza samochody do transportu towarowego), ponieważ jego maksymalna wewnętrzna długość podłogi powierzchni do transportu towarów jest mniejsza niż 50% długości rozstawu osi pojazdu lub, jeżeli posiadają one więcej niż dwie osie - zgodnie z notami wyjaśniającymi do Nomenklatury Scalonej opublikowanymi w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej nr 2007/C 74/01 z dnia 31.03.2007r. Następnie podano, że zdaniem podatnika, takie stanowisko organu celnego nie jest wystarczającą przesłanką w przedmiotowej sprawie do uznania samochodu jako osobowego. Strona powołała się również na orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 28.04.2008 r. -sygn.akt III SA/Wa 271/08, które stwierdza, że procedura klasyfikowania pojazdu samochodowego do poszczególnego kodu CN powinna przebiegać w ten sposób, iż najpierw ustalone jest przeznaczenie danego pojazdu. Zdaniem organu odwoławczego Naczelnik Urzędu Celnego prawidłowo rozstrzygnął kwestie zataryfikowania niniejszego pojazdu do odpowiedniego kodu CN, biorąc pod uwagę w pierwszej kolejności kryterium przeznaczenia pojazdu - jako zasadniczo przeznaczonego do przewozu osób, a dopiero później posiłkował się kryterium pomocniczym, jakim jest stosunek długości przestrzeni transportowej towarów do długości rozstawu osi pojazdu. Organ II instancji zauważył, że zarówno w pozycji 59 załącznika nr 1 do ustawy o podatku akcyzowym, jak też w opisie kodu CN 8703 użyto sformułowania pojazdy zasadniczo przeznaczone do przewozu osób. Powyższe sformułowanie, stanowiące nazwę wyodrębnionej pozycji CN, zawiera w sobie główne kryterium kwalifikacji pojazdów, które powinno być w pierwszej kolejności brane pod uwagę w procesie kwalifikacji do tego, a nie innego kodu CNo Aby dany pojazd mógł być objęty pozycją CN 8703 musi przede wszystkim być przeznaczony zasadniczo do przewozu osób. Niespełnienie tego podstawowego warunku oznacza, iż nie jest możliwe zaklasyfikowanie konkretnego pojazdu do wspomnianego kodu. Jeżeli zatem z całokształtu okoliczności sprawy wynikać będzie, iż pojazd samochodowy nie jest przeznaczony zasadniczo do przewozu osób, oczywistą konsekwencją tego faktu będzie to, że nie będzie mógł być sklasyfikowany do kodu 8703, objęty będzie więc kodem 8704 - pojazdy samochodowe do transportu towarowego. Podkreślono, że klasyfikacja towarowa pojazdów samochodowych zależna jest jedynie od ich cech zewnętrznych, przy czym grupowanie tych pojazdów w świetle obowiązujących przepisów ruchu drogowego nie może mieć znaczenia dla ustalenia ich kodu CNo W ocenie organu odwoławczego zgodnie z zaświadczeniem o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu nr "[...]" z dnia "[...]" przedmiotowy pojazd wyposażony jest w 5 miejsc siedzących, włączając siedzenie kierowcy. Fakt ten potwierdza również dowód rejestracyjny pojazdu (seria "[...]"), wydany przez Prezydenta Miasta. A zatem pojazd ten jest standardowym pojazdem marki Mitsubishi L200 Double Cab, z przedłużoną, czterodrzwiową, przeszkloną dookoła kabiną, z pięcioma miejscami do siedzenia włącznie z kierowcą. Nie można zatem zaprzeczyć, iż jest to pojazd zasadniczo przeznaczony do przewozu osób, transportu osób, a nie głównie do transportu towarów. Organ odwoławczy stwierdził, iż przedmiotowy pojazd wyczerpuje podstawowe kryterium i cechy pojazdów zaliczanych do grupy samochodów osobowych (tj. zasadniczo przeznaczonych do przewozu osób) - kod CN 8703. Następnie organ wskazał, iż zgodnie z notami wyjaśniającymi do Nomenklatury Scalonej opublikowanymi w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej nr 2007/C 74/01 z dnia 31.3.2007r. w sprawie jednolitego zastosowania nomenklatury scalonej, w notach wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskich wprowadzono zmiany w pozycji CN 8703: Niniejsza pozycja obejmuje "pojazdy wielofunkcyjne", takie jak pojazdy mechaniczne, które mogą przewozić zarówno osoby, jak i towary - typu pickup. Tego typu pojazd posiada zwykle więcej niż jeden rząd siedzeń i tworzą go dwie oddzielne przestrzenie, mianowicie zamknięta kabina do przewozu osób i otwarta lub zakryta powierzchnia do transportu towarów. W przypadku samochodów typu pickup ich klasyfikacja uzupełniona jest dodatkowym warunkiem, który jednakże może być brany pod uwagę dopiero po właściwym określeniu przeznaczenia danego pojazdu (tj. zasadniczo do przewozu osób czy też nie). Takie pojazdy, pomimo tego, iż zasadniczo służą one do przewozu osób, mają być klasyfikowane do pozycji 8704, jeżeli maksymalna wewnętrzna długość podłogi powierzchni do transportu towarów jest większa niż 50 % długości rozstawu osi pojazdu lub jeżeli posiadają one więcej niż dwie osie. Klasyfikacji taryfowej dokonuje się na podstawie obiektywnej charakterystyki i właściwości badanego przedmiotu. Do celów celnych klasyfikacji taryfowej dokonuje się na podstawie: - rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.U.UE.L.87.256.1), - zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów, - zgodnie z ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej. Procedura klasyfikowania pojazdu do konkretnego kodu CN przebiega w ten sposób, iż najpierw ustalane jest przeznaczenie danego pojazdu. Jeżeli przeznaczony on jest zasadniczo do przewozu osób objęty jest kodem 8703, jeżeli natomiast służy do przewozu towarów obejmuje go kod 8704. Dopiero po ustaleniu powyższego możliwe jest - w stosunku do samochodów typu pickup - posłużenie się dodatkowym kryterium określonym w Notach wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej do kodu 8703. Może on być jednak zastosowany wyłącznie do pojazdów, które przeznaczone są zasadniczo do przewozu osób. Organ II instancji stwierdził, iż w/w pojazd marki MISUBISHI L-200 wyczerpuje charakterystyczne cechy pojazdów zaliczanych do kodu CN 8703, tj.: - jest pojazdem zasadniczo przeznaczonym do przewozu osób Gest standardowym pojazdem marki MISUBISHI L-200 Double Cab, z przedłużoną, czterodrzwiową, przeszkloną dookoła kabiną, z pięcioma miejscami do siedzenia włącznie z kierowcą), - posiada cechy projektowe stosowane w pojazdach objętych w/w pozycją, - jest pojazdem typu pickup, - maksymalna wewnętrzna długość podłogi powierzchni do transportu towarów (1325 mm) jest mniejsza niż 50 % długości rozstawu osi pojazdu (3000 mm) - wynosi ok. 44%. Zdaniem organu odwoławczego zasadnym jest opodatkowanie nabytego przez stronę wewnątrzwspólnotowo w/w samochodu osobowego o pojemności silnika 2477 cm3wg stawki 13,6% i określenie wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym na kwotę 7.832 zł. Od powyższej decyzji pełnomocnik A. D. złożył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie skargę, w której zarzucił naruszenie art.73 ust.1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. - Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz.622 z późn. zm.) w zw. z art.121 §1 i art.122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa poprzez nieuwzględnienie zebranych w sprawie dowodów świadczących o tym, że powyższy pojazd jest samochodem ciężarowym oraz art.3 ust.1 i ust.2 w zw. z art.4 ust.1 pkt 5 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. – o podatku akcyzowym poprzez błędne zastosowanie kodu CN 8703 wynikającego z klasyfikacji wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze jak i PKWiU 34.10.2 dla samochodu m-ki Mitsubishi L200 o nr rej. VIN MMBJNKB408D061855. Pełnomocnik strony wniósł o uchylenie decyzji organu I i II instancji. W uzasadnieniu wskazano, iż organy celne zarówno I jak i II instancji naruszyły zasady postępowania określone w ustawie Ordynacja podatkowa. Zdaniem skarżącej "wbrew twierdzeniom organu II instancji, organ I instancji nie oparł oceny materiału dowodowego na prawidłowych zasadach prawdy obiektywnej". W opinii strony, w postępowaniu przedstawiła ona dokument, na których jednoznacznie widnieje oznaczenie pojazdu jako samochodu ciężarowego. Dokumentami urzędowymi strona wykazała w sposób wystarczający cechy pojazdu. Zdaniem skarżącej posłużenie się od razu przez organ celny kryterium określonym w notach wyjaśniających. dotyczących rozstawu osi w pojeździe bez rozważenia innych okoliczności sprawy jest nieprawidłowe. W wyroku WSA w Warszawie z 28.04.2008 r., sygn. akt III SA/Wa 271/08 również stwierdzono, że taka metoda jest niewłaściwa, bowiem organa celne są zobowiązane uprzednio wyjaśnić czy wskazane kryterium w ogóle można zastosować do opisanego pojazdu, biorąc pod uwagę inne dowody zebrane w sprawie. Jako jeden z dowodów mogących służyć ustaleniu przeznaczenia pojazdu może być przedstawiona przez stronę homologacja pojazdu. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując swoje stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 §1 i §2 ustawy z dnia 25.07.2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Uregulowanie takie oznacza, iż sąd administracyjny jest uprawniony, a jednocześnie zobligowany do kontroli, czy postępowanie w sprawie przeprowadzone zostało zgodnie z przepisami regulującymi tryb postępowania oraz czy przepis prawa materialnego powołany jako podstawa prawna rozpatrzenia sprawy mógł być w sprawie zastosowany. By jednak doszło do oceny poprawności zastosowania przepisu prawa materialnego, postępowanie winno zostać przeprowadzone bez naruszenia przepisów prawa formalnego regulującego zasady i tryb postępowania. Tylko bowiem zebranie pełnego materiału w sprawie i jego całościowa ocena pozwala na ustalenie właściwego stanu faktycznego, do którego zostanie zastosowana norma prawa materialnego. Zauważyć należy, że sąd administracyjny rozstrzyga sprawę na podstawie akt sprawy i w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związanym zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną; z zastrzeżeniem, że nie może wydać orzeczenia na niekorzyść skarżącego, chyba że stwierdzi naruszenie prawa skutkujące stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności (art. 133 § 1 i art. 134 § 1 i §2 ustawy z 30.08.2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.); zwanej dalej p.p.s.a. Badając akta sprawy Sąd stwierdził, iż postępowanie w sprawie przeprowadzone zostało w sposób nie pozwalający na poprawne ustalenie stanu faktycznego. Problemem zasadniczym dla poprawnego rozpatrzenia sprawy jest zebranie pełnego materiału i jego całościowa i wszechstronna ocena. Od zebrania materiału i jego oceny zależeć będzie zakwalifikowanie przedmiotowego samochodu do odpowiedniego kodu Scalonej Nomenklatury (CN). Należy zwrócić uwagę na to, że przedmiotowy samochód marki Mitsubishi L200, nr VIN MMBJKB408D061855 zarówno według dokumentów wystawionych w języku niemieckim, jak też według dokumentu (dowód rejestracyjny) w języku polskim określony został jako samochód ciężarowy. Podkreślić należy, iż rejestracja pojazdu następuje w formie decyzji administracyjnej. Decyzja o rejestracji pojazdu jako samochodu ciężarowego na dzień dzisiejszy jest decyzja ostateczną. Z kserokopii dowodu rejestracyjnego wynika, że został on zarejestrowany jak samochód ciężarowy (k.16 akt adm.) w dniu "[...]" r. Natomiast postępowanie w sprawie określenia podatku akcyzowego wszczęte zostało w dniu "[...]" r. (k. 12 akt adm.). Przed ta datą przedmiotowy samochód został zaliczony, przez uprawniony do tego organ, do kategorii samochodów ciężarowych. Także w dokumencie identyfikacyjnym pojazdu zarejestrowanego po raz pierwszy za granica (k. 17 akt adm.) wynika, ze pojazd jest samochodem ciężarowym. Taki stan rzeczy nakazywał szczególnie wnikliwe przeprowadzenie postępowania dowodowego i ocenę zebranych dowodów. Podkreślić należy, iż prawo obowiązujące w państwie stanowi pewien zamknięty system. Dlatego uznając pojazd, zarejestrowany jako samochód ciężarowy, za samochód osobowy należało wyjaśnić dokładnie przyczyny, dla których należało go zakwalifikować do kodu 8703 Scalonej Nomenklatury. Zdaniem Sądu nie jest ostateczną podstawą do zakwalifikowania pojazdu do kodu 8703 korespondencja i szkice samochodu (k.4 - 7 akt adm.). Tym bardziej, że z zapisu na k. 1 akt adm., na odwrocie, w tłumaczeniu, znajduje się m.in. zapis "chodzi o pojazd z importu. Dlatego możliwe są odstępstwa od produkcji seryjnej." Jeżeli zważy się na to, iż organy posłużyły się pomocniczo stosunkiem długości powierzchni skrzyni przeznaczonej do przewozu towaru do długości odległości pomiędzy osiami pojazdu, to dojść należy do wniosku, że kryterium to należało sprawdzić, np. przez dokonanie pomiaru. Okoliczność ta jest o tyle istotna, że odległość pomiędzy osiami pojazdu przyjęta z informacji określona została na 3000 mm, a długość powierzchni podłogi przeznaczonej na bagaż na 1325 mm. Zestawiając zapis na k.1v z danymi przyjętymi z rzutu pojazdu dojść należało do wniosku, że oględziny pojazdu i dokonanie pomiaru długości odstępu pomiędzy osiami oraz długością skrzyni przeznaczonej do przewozu bagażu było niezbędne dla potwierdzenia istnienia przesłanki pomocniczej do zakwalifikowania pojazdu do kodu 8703 Scalonej Nomenklatury. Organy tego nie dokonały, jak też nie odniosły się do zapisu na k. 1 v, cytowanego powyżej. Następnym mankamentem w rozpatrzeniu sprawy jest stwierdzenie, że pojazd przeznaczony jest zasadniczo do przewozu osób. To stwierdzenie było w ocenie organów główną przesłanką do potraktowania pojazdu jako samochodu osobowego zakwalifikowanego do kodu 8703 Scalonej Nomenklatury. Zauważyć należy, że pojazd tego typu jak przedmiotowy samochód mogą być kwalifikowane do kodu 8703 lub 8704. Decydującym o przypisaniu takiego samochodu do kodu 8703 jest przeznaczenie go zasadniczo do przewozu osób. Na okoliczność, że pojazd jest przeznaczony zasadniczo do przewozu osób w aktach sprawy brak jest dowodu. Opis kabiny samochodu, siedzeń, mocowań nie jest wystarczającym dowodem na to, iż pojazd służy zasadniczo do przewozu osób. Przeznaczenie pojazdu można było ustalić przykładowo przez dokonanie jego oględzin, przesłuchanie A.D. w charakterze strony (jeżeli wyraziłaby zgodę – art. 199 ustawy z dnia 29.08. 1997 r. Ordynacja podatkowa (j.t. Dz.U. z 2005 r., nr 8. poz. 60 ze zm.) dalej jako O.p., na okoliczność używania samochodu. Powyższe mankamenty postępowania stanowią naruszenie art. 121§1,122,180§1,187§1 i 191 O.p.. Uchybienia powyższe mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy i dlatego z mocy art. 145§1 lit.c ustawy z dnia 30.08.2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, zm.), - dalej jako p.p.s.a , Sąd uchylił zaskarżoną decyzję. Ponieważ stwierdzone uchybienia w postępowaniu nie pozwalały na ustalenie prawidłowego stanu faktycznego, to nie zachodzi potrzeba rozważania czy doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego. Oceny poprawności zastosowania przepisów prawa materialnego można bowiem dokonać wówczas, kiedy ustalony stan faktyczny nie budzi zastrzeżeń. Na podstawie art. 152 p.p.s.a , Sąd orzekł, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu, a o kosztach postępowania orzekł po myśli art. 200 i art. 205§2 p.p.s.a Rozpatrując sprawę ponownie organ będzie miał na względzie wyżej poczynione uwagi, a przede wszystkim przeprowadzi dowody pozwalające na ustalenie, że przedmiotowy samochód jest zasadniczo przeznaczony do przewozu osób. Wskazać jeszcze w tym miejscu należy, że zgodnie z art. 180§1 ustawy Ordynacja podatkowa, organ nie jest skrępowany zakresem środków dowodowych, które może przeprowadzić w sprawie. Rzeczą organu będzie zatem to jakich przeprowadzenie dowodów uzna za celowe dla wszechstronnego wyjaśnienia sprawy.