I SA/Kr 761/10

Sygn. akt I SA/Kr 761/10 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 27 lipca 2010r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Piotr Głowacki, Sędzia: WSA Ewa Michna, Sędzia: WSA Bogusław Wolas (spr.), Protokolant: Aleksandra Osipowicz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 lipca 2010r., sprawy ze skargi R. S.A. w W., na indywidualną interpretację Wójta Gminy, z dnia 28 stycznia 2010r. nr [...], w przedmiocie podatku od nieruchomości;, skargę oddala. Wnioskiem z dnia 10 grudnia 2009 r. (data wpływu) spółka "R" S.A. z siedzibą w W. (dalej zwana "Spółką"), działając w oparciu o art. 14j ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), dalej zwanej "O..", zwróciła się do Wójta Gminy K. o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w sprawie dotyczącej zakresu opodatkowania podatkiem od nieruchomości części składowych kolei krzesełkowej. Przedstawiając stan faktyczny sprawy Spółka wskazała, że jest właścicielem w/w kolei, która na podstawie umowy leasingu operacyjnego (dalej: "umowa") została oddana w użytkowanie korzystającemu na terenie Gminy K. Spółka przytoczyła także zapis umowy, zgodnie z którym "w przypadku powstania po stronie Korzystającego obowiązku zwrotu przedmiotu leasingu, Korzystający na własny koszt dokona demontażu przedmiotu leasingu i dostarczy go w miejsce wskazane przez Finansującego, korzystając w zakresie realizacji tych obowiązków z pomocy podmiotów wskazanych lub zaakceptowanych przez Finansującego, posiadających specjalistyczną wiedzę i umiejętności umożliwiające prawidłowe wykonanie tych obowiązków" (dalej: "zapis"). Spółka wskazała, że kolej składa się z: silnika elektrycznego, liny, koła napędowego, koła zwrotnego, stacji napędowej, stacji napinającej, stacji zwrotnej, urządzenia napinającego oraz podpór. Spółka wskazała, że kolej jest montowana za pomocą podpór do fundamentów będących własnością korzystającego, przy czym przytwierdzenie do fundamentów nie ma charakteru trwałego, gdyż kolej może być w każdej chwili zdemontowana i przeniesiona w inne miejsce. W związku z faktem, że kolej jest związana z działalnością gospodarczą Spółki oraz jest jej własnością, Spółka jest zobowiązana do zapłaty podatku od nieruchomości należnego od budowli (art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844 ze zm.), dalej zwanej "u.p.o.l.". W tak przedstawionym stanie faktycznym Spółka zadała następujące pytanie: Która część składowa kolei podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości należnym od budowli? Przedstawiając własne stanowisko w sprawie wnioskodawca wskazał, że opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości należnym od budowli podlega wyłącznie część budowlana kolei, którą stanowią podpory. W ocenie Spółki pozostałe części kolei są urządzeniami technicznymi nie podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości należnym od budowli. W uzasadnieniu wniosku Spółka wskazała, że o takiej kwalifikacji przesądza wykładnia relewantnych unormowań u.p.o.l. oraz ustawy z dnia 7 lipca 1994 roku Prawo budowlane (tekst jedn.: Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 ze zm.), dalej: "p.b.". Zgodnie bowiem z art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają obiekty budowlane w postaci budowli lub ich części, związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zdaniem Spółki zestawienie zawartej w art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. definicji budowli z jej uszczegółowieniem w przepisach p.b. prowadzi do następujących konkluzji. Z jednej strony, biorąc pod uwagę definicję zawartą w art. 3 pkt 3 p.b., budowlą nie są urządzenia techniczne posiadające części budowlane, gdyż w takiej sytuacji tylko "części budowlane" stanowią samodzielnie budowlę. W konsekwencji w przypadku urządzeń technicznych posiadających części budowlane tylko te części budowlane stanowią budowlę będącą przedmiotem opodatkowania na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. W ocenie Spółki kolej jest urządzeniem technicznym posiadającym części budowlane, którymi są podpory i tylko one podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Z drugiej strony, biorąc pod uwagę definicję zawartą w art. 3 pkt 9 p.b., budowlą nie są także inne (niż podpory) części techniczne kolei. Nie stanowią one bowiem urządzeń budowlanych związanych z obiektem budowlanym, które zapewniają możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Wynika to z faktu, że użytkowanie innych części kolei podyktowane jest wyłącznie przesłankami ekonomicznymi (uzyskiwaniem przychodów w wyniku wykorzystywania ich w działalności gospodarczej), a nie koniecznością zapewnienia prawidłowego funkcjonowania obiektu budowlanego. Tym samym części te nie będą przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Na poparcie swojego stanowiska Spółka powołała się na orzecznictwo sądów administracyjnych, stanowiska Ministra Finansów oraz poglądy doktryny, dotyczące m.in. elektrowni wiatrowych. Wójt Gminy K. w interpretacji indywidualnej z dnia 28 stycznia 2010 r., znak [...], uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe. W pierwszej kolejności organ przytoczył przepisy u.p.o.l. oraz p.b. definiujące przedmiot podatku od nieruchomości w postaci budowli (jako kategorii obiektów budowlanych) oraz urządzeń budowlanych. Dokonując ich wykładni wskazał, że budowla w rozumieniu p.b. jest zawsze budowlą w rozumieniu u.p.o.l., a jej opodatkowanie jest zależne jedynie od jej związania z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Odwołując się do przytoczonych postanowień załącznika do p.b. oraz rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Kwalifikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) organ wskazał dalej, że kolej stanowi budowlę sportową będącą obiektem budowlanym w rozumieniu p.b. W jego ocenie wszystkie elementy kolei stanowią całość techniczno-użytkową, która zapewnia korzystanie z niej zgodnie z przeznaczeniem, natomiast odłączenie poszczególnych elementów czyniłoby ją bezużyteczną. Na poparcie swojego stanowiska organ powołał szereg orzeczeń sądów administracyjnych, wskazując także, że specyfika elektrowni wiatrowych, a w konsekwencji odmienne traktowanie ich części budowlanych nie daje podstaw do przyjęcia takich samych wniosków w stosunku do kolei, która ze względu na odmienności konstrukcyjne nie może być zaliczona do "innych urządzeń" w rozumieniu art. 3 pkt 3 p.b. Kolej w całości podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości zgodnie z treścią art. 2 u.p.o.l. Pismem z dnia 15 lutego 2010 r. Spółka wezwała Wójta Gminy K. do usunięcia naruszenia prawa wynikającego z wydania interpretacji w zakresie, w jakim dotyczy opodatkowania podatkiem od nieruchomości części niebudowlanych kolei, poprzez zmianę interpretacji i uznanie za prawidłowe stanowiska Spółki przedstawionego we wniosku. Spółka zarzuciła organowi naruszenie art. 2 ust. 1 pkt 3 oraz art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 1 lit. b oraz art. 3 pkt 3 p.b. poprzez błędną wykładnię, a w konsekwencji uznanie, że opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają wszystkie części kolei. Wskazała, że wskazane w rozporządzeniu w sprawie PKOB budowle sportowe i rekreacyjne pozostałe (klasa 2412 PKOB) dotyczą budowli sportowych zainstalowanych na stałe, którego to charakteru nie posiada kolej – co zostało wskazane we wniosku m.in. poprzez przytoczenie w/w zapisu. W tym zakresie Spółka zarzuciła organowi pominięcie tej okoliczności w interpretacji co także miało istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy. Wskazała także, że zaliczenie danego obiektu budowlanego do określonej klasyfikacji statystycznej nie powinno przesądzać o jego opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. W tym zakresie Spółka zwróciła uwagę na przykład elektrowni wiatrowych, które w art. 3 pkt 3 p.b. zostały wprost zaliczone do urządzeń technicznych, pomimo tego, że są ujęte w klasie 2302 PKOB, znajdującej się w grupie "Kompleksowe budowle na terenach przemysłowych". Na poparcie stanowiska, że kolej jest typowym urządzeniem technicznym posiadającym części budowlane, Spółka powołała § 4 pkt 1 i pkt 2 oraz § 5 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 11 grudnia 2003 roku w sprawie zasadniczych wymagań dla kolei linowych przeznaczonych dla przewozu osób, wskazując, że koleje linowe stanowią określone zespoły urządzeń, pośród których można wyodrębnić części budowlane zaliczane do ich infrastruktury. Zarzucając błędną wykładnię art. 3 pkt 3 p.b. podkreśliła, że niezamknięty katalog urządzeń technicznych oraz samo wyodrębnienie ich "części budowlanych" (przy równoczesnym braku generalnej tożsamości urządzeń technicznych wskazanych w tym przepisie) uzasadnia stanowisko, że do celów podatkowych budowla nie musi stanowić całości użytkowej, a opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości będą podlegać wyłącznie jej części budowlane. W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, organ podtrzymał swoje stanowisko zawarte w interpretacji indywidualnej. Jako dodatkowe uzasadnienie wskazał, że urządzenia kolei linowej są posadowione na fundamentach trwale związanych z gruntem, które wraz z urządzeniami budowlanymi w postaci urządzeń technicznych kolei linowych stanowią o całości techniczno-użytkowej obiektu budowlanego, na które zostało wydane pozwolenie na budowę i pozwolenie na użytkowanie obiektu zgodnie z przepisami prawa budowlanego. Powołał się przy tym także na orzeczenie Sądu Najwyższego, zgodnie z którym "o tym, czy określone elementy stanowią części składowe jednej rzeczy złożonej, rozstrzyga obiektywna ocena gospodarczego znaczenia istniejącego między nimi fizycznego i funkcjonalnego powiązania". W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie Spółka wniosła o uchylenie interpretacji oraz zasądzenie kosztów postępowania i kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych, zarzucając naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 2 ust. 1 pkt 3 oraz art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 1 lit. b oraz art. 3 pkt 3 p.b. poprzez ich błędną wykładnię i przyjęcie nieuzasadnionego stanowiska, że w przypadku kolei opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają wszystkie jej części, tj. zarówno części budowlane, jak i niebudowlane. Na uzasadnienie swojego żądanie Spółka przytoczyła całość dotychczasowej argumentacji zawartej we wniosku oraz w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Dodatkowo organ wydający interpretację wskazał, że klasyfikacje statystyczne – wbrew stanowisku Spółki – mają znaczenie dla celów podatkowych. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest niezasadna. W myśl art. 2 ust. 1 u.p.o.l., opodatkowaniu podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: 1) grunty; 2) budynki lub ich części; 3) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. określenie: budowla - oznacza obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Z definicji tej wynika, że każdy obiekt budowlany (z wyjątkiem obiektów małej architektury) niebędący budynkiem jest budowlą. Zdefiniowanie "budowli" stanowiącej przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości następuje przy uwzględnieniu regulacji przepisów prawa budowlanego. Natomiast art. 3 p.b. określa, że ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć: budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi, budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami lub obiekt małej architektury (pkt 1); budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach (pkt 2); budowli - należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: lotniska, drogi, linie kolejowe, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową (pkt 3); urządzeniach budowlanych - należy przez to rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki (pkt 9). Definicja i wymienienie budowli zawarte w art. 3 pkt 3 p.b. mają charakter otwarty i przykładowy. Zestawienie definicji budowli zawartej w u.p.o.l. z definicją zawartą w p.b. pokazuje, że pojęcie budowli dla potrzeb podatku od nieruchomości obejmuje nie tylko obiekty budowlane w rozumieniu p.b., ale również urządzenia budowlane z obiektami budowlanymi związane, które zapewniają możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Z przepisu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. wynika więc, iż warunek możliwości użytkowania zgodnie z jego przeznaczeniem, jest warunkiem zaliczenia do budowli na gruncie ustawy podatkowej, odnoszącym się jedynie do urządzenia budowlanego związanego z obiektem budowlanym. Wynika z tego zatem, że budowla w rozumieniu prawa budowlanego, a więc obiekt budowlany nie będący budynkiem ani obiektem małej architektury, jest zawsze budowlą także w rozumieniu prawa podatkowego, a jej opodatkowanie zależne jest jedynie od związania z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. W przedstawionym pojęciu budowli na gruncie p.b. mieszczą się niewątpliwie "budowle sportowe". Załącznik do tej ustawy zalicza do kategorii V - obiekty sportu i rekreacji - obiekty budowlane takie jak: stadiony, amfiteatry, skocznie i wyciągi narciarskie, kolejki linowe, odkryte baseny, zjeżdżalnie. Z p.b. wprost zatem wynika, że kolejki linowe są budowlami sportowymi. Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że na przedmiotową kolej składają się: silnik elektryczny, krzesełka, liny, koło napędowe, koło zwrotne, stacja napędowa, stacja napinająca, stacja zwrotna, urządzenie napinające, podpory. Sąd stwierdza zatem, że skoro kolej została zaliczona do budowli sportowych, to wszystkie elementy tej kolei podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Fakt, że można je w każdej chwili zdemontować jest z podatkowego punktu widzenia bez znaczenia. Podkreślić należy, że elementy te stanowią całość techniczno – użytkową, umożliwiając korzystanie z kolejki. Odnosząc się do stanowiska Spółki, że kolej linowa powinna być tak samo opodatkowana jak elektrownie wiatrowe, czyli tylko ich części budowlane, Sąd podziela argumentację zaprezentowaną przez organ wydający interpretację indywidualną. Zwrócić bowiem należy uwagę, że z przepisu art. 3 pkt 3 p.b. wprost wynika, że jako budowlę należy traktować tylko części budowlane elektrowni jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową. Gdyby wolą ustawodawcy było opodatkowanie tylko części budowlanych kolei linowych, odpowiednie zapisy zawarłby zapewne w ustawie. Zapisów jednak takich brak. Nie ma także podstaw, aby uznać kolej linową za urządzenie techniczne zbliżone konstrukcyjnie do "kotłów, pieców przemysłowych czy elektrowni wiatrowych", a właśnie takie przykłady "urządzeń technicznych" wskazał ustawodawca. Reasumując Sąd stwierdza, że kolej linowa, jako budowla sportowa, w całości podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Mając na uwadze w/w okoliczności, uznając skargę za nieuzasadnioną, Sąd orzekł o jej oddaleniu, biorąc za podstawę swego rozstrzygnięcia art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr. 153, poz. 1270 ze zm).