I SA/Bk 266/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Urszula Barbara Rymarska, Sędziowie sędzia WSA Piotr Pietrasz (spr.), sędzia WSA Wojciech Stachurski, Protokolant Beata Rusiecka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 11 sierpnia 2010 r. sprawy ze skargi P. Ż. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] marca 2010 r., nr [...] w przedmiocie zarzutów na prowadzone postępowanie egzekucyjne dotyczące świadczeń pieniężnych oddala skargę. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w B. wszczął postępowanie egzekucyjne wobec majątku Pana P. Ż. (dalej powoływany również jako Skarżący) na podstawie dwunastu tytułów wykonawczych z [...].11.2009 r. wystawionych przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. Pismami z dnia 18 grudnia 2009 r. Skarżący, powołując się na art. 33 ust. 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r., Nr 229, poz. 1954 ze zm., dalej powoływana w skrócie jako u.p.e.a.), wniósł zarzut w sprawie prowadzonych postępowań egzekucyjnych na podstawie powyższych tytułów podnosząc, iż wystąpiła przesłanka nieistnienia obowiązku, gdyż egzekucja w zakresie odsetek nie może być prowadzona. W ocenie Skarżącego zobowiązanie w zakresie odsetek nie istnieje, albowiem Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego nie traktował Skarżącego jako podatnika, z uwagi na orzeczony sądownie zakaz prowadzenia działalności gospodarczej. Organ podatkowy, w związku z powyższym oświadczył, że nie będzie przyjmował od Skarżącego wpłat należnych podatków. Tym samym, to organ podatkowy doprowadził do powstania zaległości z tytułu odsetek od zobowiązań podatkowych. Wskazując na powyższe, Skarżący wniósł o umorzenie postępowania egzekucyjnego prowadzonego w oparciu o wystawione tytuły wykonawcze. Postanowieniem z dnia [...] lutego 2010 r. nr [...] Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w B. uznał zarzuty za bezzasadne. Organ egzekucyjny podkreślił, iż w okresie od 28 lipca 2004 r. do 27 lipca 2007 r. wobec Skarżącego był orzeczony przez sąd zakaz prowadzenia działalności gospodarczej, a mimo to, Skarżący nadal ją prowadził i składał deklaracje dla podatku od towarów i usług VAT-7 oraz jako płatnik podatku dochodowego PIT-4. W złożonych przez Skarżącego deklaracjach VAT-7 i PIT-4 wykazywane były kwoty podatku do zapłaty, których Skarżący nie uregulował. Organ egzekucyjny wskazał, że w przypadku niewpłacenia w obowiązującym terminie podatku wynikającego z deklaracji, podstawę wystawienia tytułu wykonawczego stanowi deklaracja. Natomiast zgodnie z art. 51 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej powoływana w skrócie jako o.p.) podatek niezapłacony w terminie płatności stanowi zaległość podatkową. Zatem od dnia następującego po dniu upływu terminu płatności podatku, zgodnie z art. 54 § 1 i § 4 o.p., naliczane są odsetki od zaległości podatkowych. Organ egzekucyjny nie zgodził się również z zarzutem, iż organ nie przyjmował wpłacanych przez Skarżącego kwot wynikających ze złożonych deklaracji. Skarżący nie dokonywał dobrowolnych wpłat na poczet należności wynikających ze składanych deklaracji, zaś pismem z dnia 28 grudnia 2005 r. Nr [...] organ poinformował wyłącznie o wykreśleniu prowadzonej przez Skarżącego działalności z ewidencji działalności gospodarczej, nie poruszając w nim kwestii przyjmowania bądź nie przyjmowania wpłat na poczet dochodzonych należności. Organ nie zgodził się również, aby w sprawie zachodziła opieszałość w wystawieniu tytułów wykonawczych. Odległy czasookres pomiędzy złożeniem przez Skarżącego deklaracji a wystawieniem tytułów wykonawczych wynikał z konieczności wyjaśnienia zaistniałej sytuacji oraz skonfrontowania jej z obowiązującymi regulacjami prawa w związku z wnioskiem z 24 kwietnia 2006 r. w sprawie interpretacji prawa, która to sprawa finalnie została zakończona prawomocnym postanowieniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z 11 lutego 2009 r., sygn. akt I SA/Bk 46/09. Na powyższe postanowienie Skarżący złożył zażalenie, w którym zarzucił, iż zostało ono wydane z naruszeniem prawa. Skarżący nie zgodził się ze stanowiskiem Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B., że zobowiązanie odsetkowe powstało i obciąża jego osobę, albowiem z okoliczności sprawy wynika, iż zaległość odsetkowa powstała wyłącznie z przyczyn leżących po stronie wierzyciela. Postanowieniem z [...] marca 2010 r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. W uzasadnieniu podkreślił, że odsetki za zwłokę nie mieszczą się w pojęciu "obowiązku" podlegającego egzekucji, a są jedynie konsekwencją niezrealizowania tego obowiązku w terminie. Art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a. wyraźnie rozgranicza treść obowiązku i jego podstawę prawną oraz określenie wysokości należności pieniężnej od odsetek z tytułu niezapłacenia należności w terminie. Tym samym zarzut nieistnienia obowiązku, o którym mowa w art. 33 pkt 1 u.p.e.a., w ogóle nie może odnosić się do odsetek za zwłokę, a jedynie - do samego obowiązku podlegającego egzekucji (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 27.08.2009 r., sygn. akt. I SA/G1 493/09). Organ II instancji stwierdził, że w analizowanej sprawie poza sporem pozostaje fakt, iż w okresie, w którym Skarżący wykonywał działalność gospodarczą i miał orzeczony przez sąd zakaz jej prowadzenia, Skarżący był podatnikiem, do którego mają zastosowanie przepisy materialnego prawa podatkowego. W okresie tym, Skarżący składał do urzędu skarbowego deklaracje dla podatku od towarów i usług, deklarując sprzedaż towarów i usług, oraz nabycia towarów i usług. Skarżący składał również deklaracje PIT-4 jako płatnik podatku dochodowego. Bezspornym jest również to, że Skarżący nie uregulował, przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego, podatków wynikających ze złożonych deklaracji. W przypadku niewpłacenia w obowiązującym terminie kwoty wynikającej z deklaracji, podlegającej wpłacie do urzędu skarbowego, deklaracja stanowi podstawę do wystawienia tytułu wykonawczego. Organ przyjął zatem, że zarzut nieistnienia obowiązku w części dotyczącej odsetek nie może być uznany za zasadny, ponieważ na dzień wystawienia tytułów istniały obowiązki podatkowe, które podlegały zaspokojeniu i których Skarżący nie kwestionuje. Wskutek nieuregulowania należności, wynikających z tych obowiązków, powstały odsetki za zwłokę. Zaznaczył, iż w sprawie nie zachodziły żadne z okoliczności wskazanych w art. 54 § 1 o.p. uzasadniających nienaliczanie odsetek za zwłokę. Tym samym, wierzyciel prawidłowo wskazał w wystawionych tytułach wykonawczych terminy, od których naliczane zostały odsetki za zwłokę z tytułu niezapłaconych należności podatkowych. Na powyższe postanowienie, Skarżący reprezentowany przez profesjonalnego pełnomocnika, wywiódł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, w której skarżonemu rozstrzygnięciu zarzucił, iż zostało wydane z rażącym naruszeniem prawa. Skarżący podtrzymując dotychczasowe stanowisko wskazał, że w okresie od kwietnia do lipca 2005 r. organ podatkowy nie traktował Skarżącego jako podatnika podatku VAT oraz podatku dochodowego, z uwagi na orzeczony zakaz prowadzenia działalności gospodarczej. Wykreślając Skarżącego z rejestru czynnych podatników podatku VAT, organ stwierdził, że nie będzie przyjmował wpłat z tytułu należnego podatku VAT. Tym samym odsetki za zwłokę powstały z winy organu, ponieważ zwlekał on z podjęciem czynności zmierzających do egzekucji dochodzonych należności. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowego w B., podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie, wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie organu egzekucyjnego I instancji i jednocześnie wierzyciela o uznaniu za bezzasadny zarzutu zgłoszonego na prowadzenie postępowania egzekucyjnego na podstawie tytułów wykonawczych z dnia 27 listopada 2009 r. nie naruszają prawa. Spór pomiędzy stronami niniejszej sprawy sprowadzał się do oceny zasadności egzekwowania przez organy egzekucyjne odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych powstałych w okresie od kwietnia do lipca 2005 r., czyli za okres, w którym wobec Skarżącego był orzeczony zakaz prowadzenia działalności gospodarczej. W ocenie Skarżącego, w okresie tym, z uwagi, iż organ podatkowy nie uznał Skarżącego za podatnika VAT, nie powinno się naliczać odsetek za zwłokę, albowiem do ich powstania ewidentnie przyczynił się organ podatkowy. Z kolei zdaniem organu odsetki za zwłokę powstają z mocy prawa i okoliczności ich powstania nie mogą wpływać na zasadność ich egzekwowania w postępowaniu egzekucyjnym. Zgodzić się należy z organami obu instancji, że należne odsetki za zwłokę od należności podatkowych, nie mieszczą się w pojęciu "obowiązku" podlegającego egzekucji a są jedynie konsekwencją niezrealizowania tego obowiązku w terminie. Art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a. wyraźnie rozgranicza treść obowiązku i jego podstawę prawną oraz określenie wysokości należności pieniężnej (jeśli ten obowiązek dotyczy takiej należności) od odsetek z tytułu niezapłacenia należności w terminie. Zasadnie zatem można stwierdzić, że zarzut nieistnienia obowiązku, o którym mowa w art. 33 pkt 1 u.p.e.a., w ogóle nie może odnosić się do odsetek za zwłokę, a jedynie - do samego obowiązku podlegającego egzekucji. Tymczasem w niniejszej sprawie Skarżący nie kwestionował istnienia samego obowiązku – zaległości podatkowej w VAT wynikających ze złożonych deklaracji VAT – 7, a jedynie istnienie zobowiązania z tytułu odsetek za zwłokę. Odsetki za zwłokę są następstwem powstania zaległości podatkowej. Powstają one w sytuacji, gdy podatnik zobowiązany do świadczenia podatku nie uiści go w terminie płatności – art. 53 o.p. Jednocześnie przyjmuje się, że odsetki od zaległości podatkowej nie są samodzielnym, oderwanym od zaległości podatkowej, świadczeniem. Mają one charakter akcesoryjny w stosunku do należności głównej - zaległości podatkowej. Brak jest zatem podstaw do uznania, iż stanowią one odrębną należność budżetu państwa o charakterze niepodatkowym. Przyjąć zatem należy, iż wierzyciel wystawiając tytułu wykonawcze z dnia 27 listopada 2009 r. prawidłowo wskazał, stosownie do art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a., kwotę i okresy od których naliczane powinny być odsetki za zwłokę z tytułu niezapłacenia należności głównej w terminie. Podnoszone w skardze okoliczności dotyczące powstania zaległości podatkowych a w konsekwencji odsetek za zwłokę, w szczególności początkowe kwestionowanie przez organy podatkowe podmiotowości podatkowej Skarżącego na gruncie podatku VAT wynikającej z orzeczonego zakazu prowadzenia działalności gospodarczej, nie mogły stanowić skutecznego zarzutu w prowadzonym postępowaniu egzekucyjnym. Pomijając fakt, iż odsetki za zwłokę nie mieszczą się w pojęciu "obowiązku" z art. 33 pkt 1 u.p.e.a. wskazać należy, iż powstają one z mocy prawa, w wyniku zaistnienia zaległości podatkowej. Zatem zarówno organ podatkowy jak i sam Skarżący, o ile nie zachodzą przesłanki wskazane w art. 54 § 1 o.p. powodujące nienaliczanie odsetek za zwłokę, nie mają wpływu na powstanie i wysokość odsetek za zwłokę. Konieczność uregulowania odsetek za zwłokę ma charakter obiektywny – związany jest z powstaniem zaległości podatkowej i okresu, po jakim taka zaległość zostanie uregulowana. Kończąc powyższe rozważania zaznaczyć jedynie należy, iż wskazywane w skardze okoliczności ewentualnego przyczynienia się organów do powstania zaległości podatkowych a w konsekwencji do konieczności uregulowania wyższych odsetek za zwłokę, mogą ewentualnie stanowiąc uzasadnienie wniosku Skarżącego o umorzenie odsetek za zwłokę na podstawie art. 67a § 1 pkt 3 o.p. (zob. m.in. wyroki WSA we Wrocławiu z dnia 18 kwietnia 2008 r., sygn. akt I SA/Wr 1671/07 i z dnia 21 lipca 2003 r., sygn. akt I SA/Wr 2364//00, oba dostępne w bazie LEX). Biorąc pod uwagę powyższe, nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi Sąd orzekł o jej oddaleniu na podstawie art. 151 p.p.s.a.