III SA/Po 343/10

Dnia 18 sierpnia 2010 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Beata Sokołowska Sędziowie WSA Barbara Koś ( spr.) WSA Małgorzata Górecka Protokolant: st. sekr. sąd. Kamila Błaszkiewicz po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 sierpnia 2010 roku przy udziale sprawy ze skargi Spółki A w W. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 11 marca 2010r. nr [...] w przedmiocie zawieszenia z urzędu postępowania w sprawie nieważności decyzji dotyczącej określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2008 rok I. uchyla zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 28 grudnia 2009r. Nr [...], II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz skarżącej spółki kwotę [...],- ( [...]) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania, III. stwierdza, że zaskarżone postanowienie nie podlega wykonaniu. /-/ M. Górecka /-/ B. Sokołowska /-/ B. Koś Postanowieniem z dnia 28 grudnia 2009 r., nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze zawiesiło z urzędu postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji SKO z dnia 15 maja 2009 r., nr [...] do chwili prawomocnego zakończenia postępowania prowadzonego przez sąd administracyjny. W uzasadnieniu Kolegium wskazało, że powołaną w sentencji postanowienia decyzją z dnia 15 maja 2009 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję Wójta z dnia 30 stycznia 2009 r. w przedmiocie określenia spółce A z siedzibą w W. wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2008 rok. Na powyższą decyzję spółka A złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu. Pismem z dnia 27 października 2009 r. spółka A złożyła do Samorządowego Kolegium Odwoławczego wniosek o stwierdzenie nieważności przedmiotowej decyzji, zarzucając rażące naruszenie prawa polegające na tym, że w decyzji tej ustalono podatek od nieruchomości tylko od niektórych nieruchomości i obiektów budowlanych położonych na terenie gminy P., nie obejmując zadeklarowanych przez podatnika budek telefonicznych. Następnie, powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych Kolegium wskazało, że po wniesieniu skargi do sądu wykluczona jest możliwość wszczęcia postępowania w celu zmiany, uchylenia lub stwierdzenia nieważności decyzji, zaś w przypadku wszczęcia takiego postępowania po wniesieniu skargi, postępowanie to powinno być zawieszone do czasu prawomocnego zakończenia postępowania przed sądem administracyjnym. W niniejszej sprawie wniosek o stwierdzenie nieważności dotyczy decyzji, która wcześniej została zaskarżona skargą do WSA. W celu zapobieżenia dwutorowości postępowania administracyjnego i sądowoadministracyjnego w stosunku do tej samej decyzji ostatecznej należało więc zdaniem Kolegium wykluczyć możliwość wszczęcia postępowania wewnątrzadministracyjnego po wniesieniu skargi do sądu administracyjnego. W konsekwencji Kolegium zawiesiło postępowanie w niniejszej sprawie, powołując jako podstawę art. 201 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), przyjmując że prawomocne zakończenie postępowania prowadzonego przez sąd administracyjny będzie miało wpływ na postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji SKO z dnia 15 maja 2009 r. W zażaleniu na powyższe postanowienie spółka A w W., reprezentowana przez doradcę podatkowego, wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia, zarzucając, że błędne jest stanowisko Samorządowego Kolegium Odwoławczego, iż sprawa ze skargi na decyzję ostateczną jest zagadnieniem wstępnym w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, tj. zagadnieniem, od którego zależy rozstrzygnięcie w sprawie stwierdzenia nieważności tejże decyzji. Zdaniem skarżącego postępowanie ze skargi na decyzję ostateczną oraz postępowanie w sprawie stwierdzenia tejże decyzji ostatecznej są od siebie niezależne. Postanowieniem z dnia 11 marca 2010 r., nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy zaskarżone postanowienie, podtrzymując stanowisko i argumentację wyrażone w zaskarżonym postanowieniu. W skardze na powyższe postanowienie spółka A w W., reprezentowana przez doradcę podatkowego, wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia i poprzedzającego je postanowienia Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 28 grudnia 2009 r. oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, zarzucając naruszenie art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej poprzez zawieszenie postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej pomimo, że nie wystąpiło zagadnienie wstępne, od którego uzależnione jest rozstrzygnięcie sprawy wszczętej wnioskiem spółki A o stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej. Zdaniem skarżącej rozstrzygnięcie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu sprawy ze skargi spółki A na decyzję ostateczną nie ma żadnego wpływu na rozstrzygnięcie sprawy o stwierdzenie nieważności tejże decyzji, gdyż przedmiotem postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności jest ocena, czy ostateczna decyzja podatkowa jest obciążona jedną z wad wymienionych w art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej i w tym zakresie nie ma konieczności oczekiwania na rozstrzygnięcie Sądu. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie, utrzymując jak w zaskarżonym postanowieniu i poprzedzającym je postanowieniu z dnia 28 grudnia 2009 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje. Skarga zasługiwała na uwzględnienie. W niniejszej sprawie poza sporem pozostawało, że skarżąca spółka złożyła wniosek o stwierdzenie nieważności ostatecznej decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 15 maja 2009 r. w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2008 rok po uprzednim złożeniu do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu skargi na tę decyzję. Nie ulega też wątpliwości, że obowiązujące przepisy prawa nie regulują kwestii dopuszczalności po wniesieniu skargi do sądu administracyjnego wszczęcia przez organ administracji publicznej postępowania nadzwyczajnego, w tym w celu stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej. Przepis art. 56 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwanej dalej p.p.s.a., stanowi jedynie o konieczności zawieszenia postępowania sądowego w razie wniesienia skargi do sądu po wszczęciu postępowania administracyjnego w celu zmiany, uchylenia lub stwierdzenia nieważności aktu lub wznowienia postępowania. Z powyższej regulacji wynika, że weryfikacja decyzji na drodze administracyjnej i sądowoadministracyjnej oparta jest na zasadzie konkurencyjności. Wybór drogi weryfikacji decyzji należy do podmiotów legitymowanych do wniesienia żądania wszczęcia postępowania nadzwyczajnego oraz skargi do sądu administracyjnego, przy czym ustawodawca przyznaje pierwszeństwo weryfikacji aktu w nadzwyczajnych trybach postępowania stanowiąc, że uruchomienie jednego z nadzwyczajnych trybów postępowania administracyjnego powoduje zawieszenie postępowania sądowego ze skargi na ten sam akt (zob. B. Adamiak w: B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa, Komentarz 2007, Wrocław 2007, s. 924-925 oraz J. Borkowski w: B. Adamiak, J. Borkowski, Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz, Warszawa 2008, s. 741-742). W piśmiennictwie prezentowany jest również pogląd, który Sąd w niniejszym składzie podziela, że powyższe uregulowanie zawarte w art. 56 p.p.s.a. przemawia – a contrario za dopuszczalnością wszczęcia nadzwyczajnego postępowania administracyjnego, w tym w celu stwierdzenia nieważności aktu po złożeniu skargi do sądu administracyjnego. W przypadku złożenia wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji już po wniesieniu skargi na nią do sądu administracyjnego organ może wobec tego wszcząć nadzwyczajne postępowanie administracyjne i do czasu wydania wyroku dokonywać samodzielnej oceny istnienia przesłanek z art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej. Jeżeli postępowanie administracyjne zakończy się wyeliminowaniem decyzji ostatecznej przed zakończeniem sprawy sądowej, postępowanie sądowe zostanie umorzone. Natomiast w przypadku wcześniejszego zakończenia sprawy sądowej, ograniczone będą możliwości wzruszenia decyzji w administracyjnym trybie nadzwyczajnym, co wynika z art. 249 § 1 pkt. 2 Ordynacji podatkowej, nakazującego odmowę wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej w przypadku, gdy sąd oddali skargę na tę decyzję, za wyjątkiem żądania opartego na art. 247 § 1 pkt. 4 Ordynacji podatkowej ( decyzja dotyczy sprawy już uprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną. Na możliwość badania określonych przesłanek stwierdzenia nieważności decyzji również po oddaleniu skargi na tę decyzję prawomocnym wyrokiem sądu administracyjnego wskazuje też uchwała NSA z 07.12.2009 r., sygn. I OPS 6/09, ONSAiWSA 2010/2/18. Natomiast – jak już wskazano powyżej – wydanie przez sąd wyroku eliminującego decyzję z obrotu prawnego ( poprzez jej uchylenie lub stwierdzenie jej nieważności ) oznaczać będzie konieczność umorzenia danego postępowania nadzwyczajnego. Podobny skutek procesowy wywoła wydanie wyroku oddalającego skargę, chyba że organ ustali istnienie określonych przesłanek skutkujących koniecznością stwierdzenia nieważności decyzji. W związku z powyższym nie można podzielić przyjętego przez organ w niniejszej sprawie poglądu o zakazie wszczynania i prowadzenia nadzwyczajnych postępowań administracyjnych po wniesieniu skargi do sądu administracyjnego. Taki zakaz nie wynika bowiem z żadnego przepisu. Skoro zaś w art. 56 p.p.s.a. ustawodawca dopuścił możliwość kontroli decyzji ostatecznej zarówno w trybie nadzwyczajnego postępowania administracyjnego, jak i w trybie postępowania sądowoadministracyjnego, to należy przyjąć, że możliwość taka powinna istnieć bez względu na to, które z tych postępowań zostało wszczęte jako pierwsze. Należy bowiem zwrócić uwagę, że uruchomienie i przeprowadzenie nadzwyczajnego postępowania administracyjnego z urzędu może się odbyć w ramach samokontroli, a jednocześnie żaden przepis nie zabrania stronie zgłoszenia żądania przeprowadzenia nadzwyczajnego postępowania administracyjnego, gdy uprzednio skorzystała ona z prawa wniesienia skargi do sądu administracyjnego na ten sam akt (por. Z. Kmiecik, Zbieg środków prawnych przysługujących od decyzji organów administracji publicznej, Casus 2008 Nr 47, s. 20; R. Hauser, J. Drachal, E. Mzyk, Dwuinstancyjne sądownictwo administracyjne, Warszawa – Zielona Góra 2003, s. 107). W konsekwencji nieuprawnione jest również stanowisko organu o konieczności zawieszenia nadzwyczajnego postępowania podatkowego w celu stwierdzenia nieważności decyzji do czasu rozstrzygnięcia przez sąd administracyjny sprawy ze skargi na tę decyzję na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Stosownie do tego przepisu organ podatkowy zawiesza postępowanie, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Zawieszenie postępowania podatkowego na tej podstawie jest zatem zasadne, gdy rozstrzygnięcie sprawy w postępowaniu podatkowym zależy od uprzedniego rozstrzygnięcia przez inny organ lub sąd zagadnienia wstępnego, przez co rozumie się sytuację, w której wydanie orzeczenia merytorycznego w sprawie będącej przedmiotem postępowania przed właściwym organem uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem wstępnego zagadnienia prawnego, ocena zaś tego zagadnienia wstępnego należy ze względu na jego przedmiot do kompetencji innego organu niż ten, przed którym toczy się postępowanie w sprawie głównej (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 marca 2001 r., III SA 32/00). Tymczasem taka sytuacja nie zachodzi w niniejszej sprawie. Samo bowiem stwierdzenie, że wynik innego postępowania może mieć, a nawet będzie miał wpływ na losy sprawy administracyjnej, nie daje jeszcze podstaw do zawieszenia postępowania, jeżeli w chwili orzekania możliwe jest rozpatrzenie sprawy przez organ administracyjny i wydanie decyzji. Na interpretację zagadnienia wstępnego jako przesłanki zawieszenia postępowania administracyjnego nie mają wpływu względy natury celowościowej i ekonomiki postępowania (zob. W. Jakimowicz, O kwestii prejudycjalnej w jurysdykcyjnym postępowaniu administracyjnym, ST 2003/10/29). Z powyższych względów w niniejszej sprawie nie było w ocenie Sądu podstaw do zawieszenia postępowania przez organ podatkowy do czasu rozstrzygnięcia sprawy przez sąd administracyjny. Jakkolwiek pomiędzy postępowaniem podatkowym prowadzonym w trybie nadzwyczajnym a postępowaniem sądowym ze skargi na tę samą decyzję ostateczną istnieje zależność w tym sensie, że w przypadku wcześniejszego zakończenia sprawy sądowej, organ podatkowy będzie zobligowany uwzględnić rozstrzygnięcie wydane w tym postępowaniu, to jednak okoliczność ta nie stanowi o istnieniu przeszkody w prowadzeniu postępowania podatkowego w sytuacji, gdy sprawa nie została jeszcze prawomocnie rozstrzygnięta przez sąd administracyjny. Takie stanowisko oznaczałoby bowiem przyznanie pierwszeństwa postępowaniu sądowemu przed postępowaniem administracyjnym (podatkowym), co nie znajduje uzasadnienia w obowiązującej regulacji prawnej. Niezależnie od powyższego, jedynie ubocznie należy dodać, że przyjęcie przez organ poglądu o niedopuszczalności nadzwyczajnego postępowania podatkowego w celu stwierdzenia nieważności decyzji po wniesieniu skargi na tę decyzję do sądu administracyjnego winno skutkować odmową wszczęcia postępowania podatkowego na podstawie art. 165a) Ordynacji podatkowej, a nie jego zawieszeniem w oparciu o art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Mając powyższe na względzie, orzeczono jak w punkcie I sentencji wyroku na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 a) i c) w zw. z art. 135 p.p.s.a. O kosztach oraz o wstrzymaniu wykonania zaskarżonego postanowienia orzeczono w punkcie II i III sentencji wyroku zgodnie z art. 200 i art. 152 p.p.s.a. /-/ M. Górecka /-/ B. Sokołowska /-/ B. Koś