I SA/Bd 611/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Dariusz Dudra (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Leszek Kleczkowski Sędzia WSA Mirella Łent Protokolant Rafał Opioła po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 8 września 2010r. sprawy ze skargi B. D. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia [...] maja 2010 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej oddala skargę Decyzją z dnia [...] nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] nr [...] , odmawiającą uchylenia decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. z dnia [...] określającą wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002 r. w wysokości [...] zł. Organ oparł się na następującym stanie faktycznym. Wnioskiem z dnia [...] strona wystąpiła do Dyrektora Izby Skarbowej w B. o wznowienie postępowania podatkowego zakończonego decyzją ostateczną Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] Jako podstawę prawną wnioskodawca wskazał art. 240 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa. Uzasadniając wniosek strona podniosła, że podczas rozprawy głównej w dniu 15 grudnia 2009 r. w Sądzie Okręgowym w T. w sprawie o sygn. akt [...] wyszły na jaw nowe okoliczności, które powodują konieczność uchylenia decyzji ostatecznej w przedmiotowej sprawie. W piśmie z dnia [...] będącym odpowiedzią na postanowienie z dnia [...] wzywającym do uzupełnienia wniosku we wskazanym zakresie strona wskazała, że nadzwyczajny tryb wzruszenia decyzji ostatecznej dotyczy decyzji z dnia [...] Postanowieniem z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w B. wznowił postępowanie podatkowe zakończone ostateczną decyzją z dnia [...]. Organ wskazał jednocześnie, że strona we wniosku błędnie podała datę wydania decyzji ostatecznej będącej przedmiotem wzruszenia, gdyż zapadła ona w 2008 r., a nie jak podano we wniosku w 2009 r. Decyzją z [...] nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w B. odmówił uchylenia rozstrzygnięcia Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...]. Organ uznał, że rozstrzygnięcia organów podatkowych podjęte zostały w oparciu o prawidłowo zebrane dowody, a wskazane we wniosku strony dowody nie wniosły do sprawy okoliczności mogących mieć wpływ na dotychczasowe prawomocne rozstrzygnięcie organów podatkowych w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2002 r. Tym samym organ nie dopatrzył się wystąpienia przesłanki zwartej w art.240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Od powyższej decyzji strona wniosła odwołanie. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie art. 121 § 1 i § 2, art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 188 Ordynacji podatkowej. Uzasadniając odwołanie skarżąca podniosła, że jej zdaniem w świetle zebranego materiału dowodowego twierdzenie, iż J.K. nie prowadził działalności gospodarczej jest nieprawdziwe i błędne. W związku z powyższym zachodzi w przedmiotowej sprawie przesłana zawarta w art.240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Organ odwoławczy w uzasadnieniu decyzji z dnia [...] , utrzymującej w mocy zaskarżoną decyzję wskazał, że w postępowaniu wznowieniowym prowadzonym na wniosek strony przez Dyrektora Izby Skarbowej w B. uznano, iż okoliczność prowadzenia przez J.K. działalności gospodarczej nie ma wpływu na prawidłowość dotychczasowych orzeczeń organów podatkowych w zakresie zobowiązania podatkowego za 2002 r. Chodzi tutaj w szczególności o przeprowadzoną korektę kosztów uzyskania przychodów o kwoty wynikające z faktur VAT na łączną kwotę [...] zł, na których jako wystawca widniało Przedsiębiorstwo Produkcyjno-Usługowo-Handlowe "P-R-O" z G. Organ odwoławczy wskazał w tym zakresie na obszerne uzasadnienie treści decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. z dnia [...] r., jak i wspomnianego rozstrzygnięcia Dyrektora Izby Skarbowej w B. podjętego w następstwie rozpatrzenia odwołania od tej decyzji. Organ podkreślił, że przesłanką do nieuznania za koszt przychodu kwot wynikających z faktur wystawionych przez ww. firmę była fikcyjność transakcji gospodarczych w nich ujętych. W ocenie organu jednym z argumentów potwierdzających taką tezę było nie tyle uznanie nieprowadzenia przez J.K. działalności gospodarczej w zakresie handlu paliwami, co firmowanie przez niego działalności gospodarczej innej osoby. W konsekwencji organy prawidłowo uznały, że firma "P." to podmiot fikcyjny nie uczestniczący w operacjach gospodarczych ujętych w dowodach księgowych. Jak podkreślono w uzasadnieniu istniało wiele argumentów, by omawiane dowody uznać za niewiarygodne. Ponadto organ w postępowaniu wznowieniowym dysponował prawomocnym wyrokiem Sądu Okręgowego w T. z dnia [...] (sygn. akt [...] ), z którego wynikało, iż w toku przeprowadzonego postępowania dowodowego sąd uznał małżonków D. winnych wykazywania w deklaracjach podatkowych nieprawdziwych danych w oparciu o nierzetelne i podrobione faktury VAT oraz nierzetelne prowadzenie księgi podatkowej firmy "C-O". W ocenie organu podnoszona przez stronę okoliczność prowadzenia działalności gospodarczej przez J.K. nie mogła odnieść oczekiwanego rezultatu i stanowić podstawy do uchylenia ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] Także załączone do wniosku kserokopie dokumentów nie mogą wpłynąć na stanowisko organów podatkowych co do nierzetelności omawianych dowodów księgowych. Informacje zawarte w tych dokumentach były już bowiem przedmiotem oceny organów podatkowych. Ponadto, w opinii organu odwoławczego, nieuzasadniony jest również zarzut naruszenia art. 121 § 1 i § 2 oraz art. 122 Ordynacji podatkowej. Organ podkreślił także, że wskazywane przez stronę i jej pełnomocnika wyroki sądów administracyjnych oraz opracowanie "Orzecznictwo: Fiskus musi udowodnić fikcyjność faktur" nie wpływają na prawidłowość rozstrzygnięć organów podatkowych w niniejszej sprawie, gdyż nie dotyczą prowadzonej przez skarżącą działalności gospodarczej ani też kontrahenta. W złożonej skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy B. D. wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji, zarzucając jej naruszenie art. 122 oraz art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Strona podniosła, że złożony w niniejszej sprawie wniosek o wznowienie postępowania nie został przez organy podatkowe wnikliwie rozpatrzony. W tym zakresie skarżąca wskazała, że organ niezasadnie odmówił przeprowadzenia dowodu z akt sprawy karnej Sądu Okręgowego w T., z których wynika, że J.K. prowadził działalność gospodarczą, czemu wcześniej w postępowaniu podatkowym zaprzeczał. Skoro osoba ta przyznała, że była przedsiębiorcą, to zdaniem skarżącej, niezależnie od tego czy zarejestrowała się jako podatnik, była podatnikiem podatku od towarów i usług. Okoliczność ta potwierdza, że strona działała w dobrej wierze, co ma zasadnicze znaczenie dla ustalenia prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. W świetle powyższego, zdaniem strony, odmowa przeprowadzenia dowodu z akt wymienionej sprawy karnej nie znajduje uzasadnienia i stanowi naruszenie art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o oddalenie skargi podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Wstępnie Sąd zauważa, iż zgodnie z art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) oraz w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270), zwanej dalej p.p.s.a. kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 p.p.s.a., sprawowana jest o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a – c p.p.s.a.) lub stwierdzenia nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Zgodnie z przepisem art. 133 § 1 p.p.s.a. sąd wydaje wyrok po zamknięciu rozprawy na podstawie akt sprawy. Aktami sprawy są akta sądowe, jak i przedstawione sądowi akta administracyjne. Zatem sąd administracyjny rozpoznaje sprawę w zakresie stanu faktycznego, który legł u podstaw wydania zaskarżonej decyzji i znajduje się w nadesłanych aktach administracyjnych (por. wyrok NSA z dnia 28 sierpnia 2008 r., sygn. akt II OSK 1533/07, LEX nr 488467). Wskazać dalej należy, że zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W tak określonym zakresie kognicji Sąd uznał, że decyzja będąca przedmiotem skargi nie narusza przepisów prawa materialnego, ani też nie narusza prawa procesowego w sposób mogący mieć wpływ na wynik sprawy. Przystępując do oceny zgodności z prawem zaskarżonej do Sądu decyzji zauważyć trzeba, iż rozstrzygnięcie sporu w niniejszej sprawie uzależnione jest od udzielenia odpowiedzi na pytanie, czy w stanie faktycznym sprawy były podstawy do wznowienia postępowania i w konsekwencji do uchylenia decyzji z dnia [...] utrzymującej w mocy decyzję z dnia [...] określającą skarżącej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002 r. Skarżąca powołuje przesłankę w postaci nowych okoliczności faktycznych – art. 240 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (jednolity tekst: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), zwana dalej ord. pod. Ordynacja podatkowa, w drodze wyjątku od zasady trwałości decyzji administracyjnej, dopuszcza możliwość weryfikowania przez organy podatkowe wydanych przez nie decyzji podatkowych. Chodzi tutaj o zmianę lub uchylenie decyzji ostatecznej w wyniku wznowienia postępowania (art. 240-246 ord. pod.), a także o stwierdzenie nieważności (art. 247-252 ord. pod.) wskutek wystąpienia kwalifikowanych wad postępowania lub decyzji ostatecznej. W drodze wyjątku może także dojść do uchylenia lub zmiany decyzji prawidłowych lub dotkniętych wadami niekwalifikowanymi (art. 253-257 ord. pod.). Instytucja wznowienia postępowania ma na celu stworzenie prawnej możliwości ponownego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego i podjęcia rozstrzygnięcia sprawy zakończonej ostateczną decyzją podatkową, jeżeli postępowanie podatkowe przed organami podatkowymi było dotknięte wadami procesowymi, wyliczonymi wyczerpująco w art. 240 Ordynacji podatkowej. Zaznaczyć też trzeba, że wznowienie postępowania jest instytucją procesową, która umożliwia weryfikację ostatecznych decyzji podatkowych z powodu wad postępowania, a nie samej decyzji (wyrok NSA z dnia 16 października 1998 r. - II SA 1241/98, LEX nr 41894). Art. 240 § 1 pkt 5 tej ustawy pozwala na wznowienie postępowania, gdy wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji, a nieznane organowi, który taką decyzję wydał. Przesłanka istotnych okoliczności lub dowodów jest spełniona wtedy, gdy ujawnią się w sprawie nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody. Okoliczności te lub dowody będą miały charakter nowych w stosunku do przeprowadzonego dotąd postępowania wyjaśniającego. Powyższe okoliczności lub dowody muszą być istotne dla sprawy, czyli takie, które mogą mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie, więc wywołują konieczność uchylenia lub zmiany decyzji ostatecznej w całości lub w części. Zauważyć w tym miejscu należy, że instytucja wznowienia postępowania nie służy ponownemu rozpoznaniu sprawy przy uwzględnieniu wszystkich zasad, dowodów i okoliczności, jakie mogłyby odegrać istotną rolę w postępowaniu zwykłym. Postępowanie wznowieniowe nie stanowi kolejnej możliwości, następnej instancji umożliwiającej weryfikację zajętego przez organy stanowiska. Aby doszło do weryfikacji decyzji ostatecznej w oparciu o art. 240 § 1 pkt 5 ord. pod. muszą w sprawie wystąpić łącznie wszystkie powołane wyżej przesłanki. Jak wyżej wskazano, w przypadku wznowienia postępowania na podstawie przywołanego unormowania niezbędne jest zaistnienie nowego dowodu istniejącego w dniu wydania decyzji, istotnego dla sprawy i nieznanego organowi w trakcie postępowania lub też nowej okoliczność istniejącej, istotnej i nieznanej organowi w toku prowadzonego postępowania. W niniejszej sprawie okoliczności, na które powoływała się skarżąca, nie stanowią takich, które implikowałyby wzruszenie zaskarżonej decyzji. Skarżąca jako podstawę do wzruszenia decyzji ostatecznej powołała nowe okoliczności wynikłe w dniu 15 grudnia 2009 r. podczas rozprawy przed Sądem Karnym. Do wniosku o wznowienie załączyła pismo z dnia 16 grudnia 2009 r. firmy "E-P" Spółki z o.o. z siedzibą we Wrocławiu oraz kserokopię protokołu z rozprawy przed Sądem Okręgowym w Toruniu w Wydziale Karnym z dnia 15 grudnia 2009 r. W piśmie z dnia 26 stycznia 2010 r. sprecyzowała, że podstawę prawną wniosku stanowi art. 240 § 1 pkt 5 ord. pod., natomiast okolicznością faktyczną w rozumieniu powołanego przepisu, jest fakt prowadzenia działalności gospodarczej przez J. K. prowadzącego działalność pod firmą PPUH "P-R-O" w G. Odnośnie pisma z dnia [...] firmy "E-P" Spółki z o.o. z siedzibą we W. stwierdzić należy – przyznając rację organom podatkowym – że pismo to dotyczy współpracy skarżącej z firmą "E-P", ale w zakresie nieistotnym dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy. Współpraca ta polegała na umożliwieniu dostępu skarżącej do systemu firmy "E-P" w zakresie korzystania z wiadomości i serwisu prawnego dostępnych z portalu tej Spółki, a także na udostępnieniu witryny internetowej do samodzielnego umieszczania w niej ofert kupna i sprzedaży paliw. Współpraca ta nie obejmowała sprzedaży na rzecz skarżącej paliw napędowych. W postępowaniach podatkowych prowadzonych w zwykłym trybie nie kwestionowano transakcji gospodarczych z firmą "E-P". Przedmiot transakcji handlowych nie był objęty przedmiotem sporu. Przedstawiony dowód nie ma zatem znaczenia jakiego oczekiwałaby strona skarżąca – nie zawiera w swej treści nowej okoliczności faktycznej w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 ord. pod. W przedmiocie podnoszonej przez skarżącą okoliczności – prowadzenia działalności gospodarczej przez J.K. pod firmą PPUH "P-R-O" w G, stwierdzić trzeba, że w toku postępowania podatkowego prowadzonego w zwykłym trybie jednoznacznie ustalono, iż J.K. był firmantem, nie prowadził działalności gospodarczej, a jedynie ją firmował własnym nazwiskiem. Firma "P." to podmiot fikcyjny, który nie uczestniczył w operacjach gospodarczych wyszczególnionych na zakwestionowanych dowodach księgowych. To zaś stanowiło jedną z przesłanek uznania omawianych dowodów za niewiarygodne, za dowody zawierające niewiarygodne określenie wystawcy. Fakty te znajdują potwierdzenie w decyzjach organów podatkowych, a także w wyrokach sądów karnych wydanych w zakresie stanu faktycznego tej sprawy. W wyroku Sądu Rejonowego w C. z dnia [...] , sygn. akt [...] uznano za winnego Artura W. wypisania treści faktur stwierdzających rzekomą sprzedaż oleju napędowego przez firmę "P." na rzecz PTH "C" w C. – firmy skarżącej i udzielenia pomocy mężowi skarżącej w posłużeniu się tymi fakturami i w wykorzystaniu ich przez niego do nierzetelnego prowadzenia księgi PTH "C" B.D. W orzeczeniu Sądu Okręgowego w T. z dnia [...] sygn. akt [...] uznano skarżącą i jej męża winnych wykazywania w deklaracjach podatkowych nieprawdziwych danych w oparciu o nierzetelne i podrobione faktury VAT oraz nierzetelnego prowadzenia księgi podatkowej. Godzi się na gruncie stanu faktycznego sprawy zwrócić w tym miejscu uwagę na art. 11 ustawy p.p.s.a. Z treści tego przepisu wynika, że ustalenia wydanego w postępowaniu karnym prawomocnego wyroku skazującego co do popełnienia przestępstwa wiążą sąd administracyjny. Związanie, o którym mowa w tym przepisie dotyczy sentencji orzeczenia karnego. Ustalenie czynu przypisanemu oskarżonemu polega na przytoczeniu okoliczności faktycznych należących do istoty przestępstwa. Tak więc dotyczy znamion okoliczności czynu – czasu miejsca i sytuacji. Istota związania, o której mowa w art. 11 ustawy p.p.s.a. polega na wyłączeniu możliwości zaakceptowania ustaleń organu administracji odmiennych od tych, które legły u podstaw wydania przez sąd karny wyroku skazującego. Związanie ze swej istoty wyłącza możliwość weryfikacji ustaleń zawartych w sentencji wyroku skazującego. Jak zauważa J. Bodio w komentarzu do art. 11 kodeksu postępowania cywilnego (Dz.U.64.43.296), [w:] A. Jakubecki (red.), J. Bodio, T. Demendecki, O. Marcewicz, P. Telenga, M.P. Wójcik, Kodeks postępowania cywilnego, Zakamycze, 2005, wyd. II, który stanowi odpowiednik omawianego przepisu sądowoadministracyjnego – "Artykuł 11 określa prejudycjalność, czyli moc wiążącą prawomocnych wyroków karnych skazujących, stanowiącą odstępstwo od zasady bezpośredniości, swobodnej oceny dowodów i niezawisłości sędziego. Sąd cywilny związany jest tylko ustaleniami dotyczącymi popełnienia przestępstwa - a więc okolicznościami składającymi się na jego stan faktyczny, czyli osobą sprawcy, przedmiotem przestępstwa oraz czynem przypisanym oskarżonemu - które znajdują się w sentencji wyroku. Oznacza to, że sąd rozpoznając sprawę cywilną musi przyjąć, że skazany popełnił przestępstwo przypisane mu wyrokiem karnym (orzeczenie SN z dnia 14 kwietnia 1977 r., IV PR 63/77, niepubl.). Inne, tzw. uboczne ustalenia faktyczne zawarte w uzasadnieniu wyroku karnego nie są dla sądu wiążące. Nie można też traktować uzasadnienia wyroku karnego czy jego fragmentów, jako dokumentu ze wszystkimi skutkami procesowymi, jakie Kodeks postępowania cywilnego wiąże z dokumentami urzędowymi - art. 244 i 252 (orzeczenie SN z dnia 6 marca 1974 r., II CR 46/74, OSN 1975, nr 3, poz. 63)". Przechodząc do zaistniałego stanu faktycznego sprawy podnieść należy, że Sąd orzekający związany jest w/w wyrokami Sądów Karnych co do popełnionych przestępstw, a mianowicie: wypisania faktur stwierdzających rzekomą sprzedaż oleju napędowego przez firmę "P-R-O" na rzecz PTH "C" w C. oraz wykazywania w deklaracjach podatkowych nieprawdziwych danych w oparciu o nierzetelne i podrobione faktury VAT oraz nierzetelnego prowadzenia księgi podatkowej. Oznacza to, że sąd rozpoznając sprawę sądowoadministracyjną musi przyjąć, że skazani popełnili przestępstwa przypisane im tymi orzeczeniami. Tymi ustaleniami Sąd administracyjny jest związany i nie może podczas orzekania o zgodności zaskarżonej decyzji z prawem dokonać odmiennej oceny, która podważałaby orzeczenie karne w tym zakresie. Nie do przyjęcia z punktu widzenia zasady legalizmu i spójności systemu prawa byłoby dokonanie oceny, z której wynikałoby zakwestionowanie ustaleń co do popełnionych przestępstw. Nie można zaaprobować funkcjonowania w obrocie prawnym rozstrzygnięć nie do pogodzenia w całym systemie sprawowania władzy. Niezależnie od powyższego podnieść należy, że okoliczność, iż J.K. prowadził działalność gospodarczą nie jest nową okolicznością w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 ord. pod. W przeprowadzonym postępowaniu podatkowym dotyczącym określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002 r. brano pod uwagę możliwość prowadzenia przez J.K. w okresie wystawienia zakwestionowanych faktur działalności gospodarczej pod firmą "P-R-O". Jednak jak ustalono w tym postępowaniu J.K. w rzeczywistości działalności tej nie prowadził. Ustalenia te wynikają z treści decyzji organów podatkowych zarówno organu pierwszej jak i drugiej instancji. Warto przypomnieć w tym momencie kilka istotnych w tym zakresie faktów. J.K. zarejestrował działalność gospodarczą za namową kolegi, nie prowadził jej, nie wystawiał faktur, podpisywał jedynie faktury, które mu przywożono. Za namową kolegi założył kont bankowe. Nie podpisywał żadnych czeków, na poleceniach przelewów złożył podpisy In blanco. Wszystkie transakcje odbywały się bez jego udziału. Nie zgłosił działalności do urzędu skarbowego, nie składał deklaracji podatkowych. Za firmowaną swoim nazwiskiem działalność otrzymywał pieniądze w wysokości od 300 do 500 zł od transakcji. Powyższe świadczy w sposób jednoznaczny o tym, że wskazana przez skarżącą okoliczność nie stanowiła nowej okoliczności w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 ord. pod. W świetle zgromadzonych dowodów nie można było uznać, że J.K. prowadził działalność gospodarczą. Brak było zatem podstaw do uchylenia decyzji w oparciu o wskazaną przez skarżącą regulację zawartą w treści art. 240 § 1 pkt 5 ord. pod. Wobec przedstawionej argumentacji argumenty skargi należało uznać za niezasadne i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skargę oddalić.