I FZ 137/11

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Artur Mudrecki po rozpoznaniu w dniu 23 maja 2011 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej zażalenia J. S. na postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 23 grudnia 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 1456/10, w przedmiocie wstrzymania wykonania decyzji w sprawie ze skargi J. S. na decyzję Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej z dnia 25 marca 2010 r., nr [...], utrzymującą w mocy decyzje Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z dnia 15 grudnia 2009 r., nr [...], nr [...] , w przedmiocie odmowy wznowienia postępowania kontrolnego postanawia: oddalić zażalenie. 1. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie postanowieniem z dnia 23 grudnia 2010r., sygn. akt III SA/Wa 1456/10, oddalił wniosek J. S. o wstrzymanie wykonania decyzji. Uzasadniając podjęte rozstrzygnięcie Sąd pierwszej instancji wskazał, że w dniu 11 maja 2010 r. strona zaskarżyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie decyzję Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej z dnia 25 marca 2010 r., utrzymującą w mocy decyzje Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej odmawiające wznowienia postępowania kontrolnego, zakończonego odpowiednio decyzjami ostatecznymi z dnia 9 czerwca 2009 r. wydanych dla strony w przedmiocie podatku od towarów i usług. W skardze strona wniosła o uchylenie w całości zaskarżonych decyzji oraz wstrzymanie ich wykonania, argumentując, że ich wykonanie skutkowałoby wyrządzeniem znacznej szkody. Sąd pierwszej instancji, powołując się na art. 61 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) (dalej: u.p.p.s.a.) wyraził pogląd, że zaskarżona decyzja nie nakłada na stronę żadnych obowiązków, a więc nie może podlegać wykonaniu. Skargą nie jest objęta decyzja określająca wysokość zobowiązania podatkowego. Przedmiotem skargi jest decyzja odmawiająca wznowienia postępowania kontrolnego, zakończonego odpowiednio decyzjami ostatecznymi. Decyzje te są decyzjami odmownymi a zatem nie nadają się i nie wymagają wykonania w postępowaniu egzekucyjnym. 2. W zażaleniu na powyższe postanowienie wniesiono o jego uchylenie i wstrzymanie wykonania zaskarżonych decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej. Orzeczeniu zarzucono naruszenie art. 61 § 3 u.p.p.s.a. poprzez jego błędną wykładnię. Żalący podkreślił, że niewstrzymanie decyzji skutkuje tym, iż organy podatkowe będą egzekwować należność z tytułu VAT nie czekając na finał postępowania przed sądami administracyjnymi. 3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zażalenie nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodzić się należało z żalącym, że wnioskował o wstrzymanie wykonania tych decyzji, których egzekucja skutkowałaby wyrządzenie znacznej szkody. Jednak okoliczność, że Sąd pierwszej instancji rozpoznał wniosek skarżącego tylko w zakresie decyzji objętych skargą podatnika nie miała wpływu na wyniku sprawy. Przypomnieć należy, że w sprawie została złożona skarga na decyzję Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej, którą to utrzymano decyzje Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej odmawiające wznowienia postępowania kontrolnego zakończonych ostatecznymi decyzjami Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 9 czerwca 2009r. w przedmiocie podatku od towarów. W tym stanie rzeczy Sąd pierwszej instancji nie mógł rozpatrzyć wniosku o wstrzymanie wykonania wskazanych decyzji z dnia 9 czerwca 2009 r. Zgodnie bowiem z art. 61 § 3 u.p.p.s.a. - przy spełnieniu przesłanek w nim wymienionych można wstrzymać wykonanie aktu administracyjnego i aktów wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach tej samej sprawy. Chodzi tu przy tym o sprawę w ujęciu materialnym wyznaczanym przez elementy podmiotowe i przedmiotowe. Skoro przedmiotem skargi strony była decyzja utrzymująca w mocy decyzje wydane w przedmiocie odmowy wznowienia postępowania kontrolnego, nie może być w nim mowy o wstrzymaniu wykonania decyzji wymiarowych, bowiem nie będą one przedmiotem kontroli Sądu w tym postępowaniu. Tym samym Wojewódzki Sąd Administracyjny rozpoznają wniosek o wstrzymanie wykonania decyzji w zakresie rozstrzygnięcia objętego skargą podatnika postąpił prawidłowo. Ocena Sądu co do odmowy wstrzymania wykonania zaskarżonych decyzji była zasadna. Podkreślić bowiem trzeba, że przedmiotem tych rozstrzygnięć była odmowa wznowienia postępowania kontrolnego. Decyzje takie jako odmowne nie mają znamion wykonalności. Natomiast przedmiotem wstrzymania mogą być jedynie takie akty lub czynności, które nadają się do wykonania i wykonania wymagają. Nie można natomiast mówić o wykonaniu aktu, jeżeli nie ma on przedmiotu wykonania (węzła praw i obowiązków, który mógłby podlegać wykonaniu). Instytucja unormowana w art. 61 § 3 u.p.p.s.a. dotyczy tylko takich sytuacji, gdy akt organu administracyjnego nakłada na stronę określone obowiązki i kiedy wykonanie rozstrzygnięcia organu może spowodować wystąpienie po stronie skarżącej znacznej szkody lub trudnych do odwrócenia skutków. Nie kwalifikują się do wykonania te spośród aktów prawnych, które dla sprowadzenia stanu prawnego lub faktycznego w nim określonego nie wymagają czynności podmiotów uprawnionych. W rzeczywistości więc problem wykonania aktu administracji dotyczy aktów zobowiązujących, ustalających dla ich adresatów nakazy powinnego zachowania lub zakazy określonego zachowania, aktów, na podstawie których określony podmiot uzyskuje równocześnie uprawnienie i mocą którego zostają na niego nałożone obowiązki. Jest to stanowisko dawno już ugruntowane zarówno w doktrynie jak i orzecznictwie sądów administracyjnych (por. P. Tarno: Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – komentarz, LexisNexis, Warszawa 2005 r., str. 295). W związku z tym, według Naczelnego Sądu Administracyjnego, Sąd pierwszej instancji prawidłowo uznał wniosek złożony przez stronę za bezzasadny. Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji, działając w oparciu o art. 184 w związku z art. 197 § 1 i 2 u.p.p.s.a.