III SA/Wr 533/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Maciej Guziński Sędziowie Sędzia WSA Anetta Chołuj (sprawozdawca) Sędzia WSA Magdalena Jankowska-Szostak Protokolant Ewa Bogulak po rozpoznaniu w Wydziale III na rozprawie w dniu 23 września 2010 r. sprawy ze skargi A. Sp. z o. o. we W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie ustalenia kosztów postępowania egzekucyjnego oddala skargę. Przedmiotem skargi "A" sp. z o.o. we W. (dalej: spółka/strona/skarżąca) jest postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] r. o nr [...] utrzymujące w mocy postanowienie N. D. U. S. we W. z dnia [...] r. o nr [...] w przedmiocie ustalenia kosztów egzekucyjnych w wysokości [...] zł, powstałych w trakcie postępowania prowadzonego wobec Spółki na podstawie tytułów wykonawczych o numerach od [...] do [...], obejmujących zobowiązanie w podatku od towarów i usług za okres od lutego do grudnia 2002 r. Jak wynika ze stanu faktycznego sprawy N. D. U. S. we W. zawiadomieniami z dnia [...] r. i [...] r. dokonał zajęcia zabezpieczającego wierzytelności z rachunków bankowych spółki. Po wydaniu decyzji z dnia [...] r. nr [...] wierzyciel w dniu [...] i [...] r. wystawił na zobowiązania w podatku od towarów i usług za okres od lutego do grudnia 2002 r. tytuły wykonawcze o numerach od [...] do [...]. N. D. U. S. jako organ egzekucyjny poprzez doręczenie Bankom zawiadomień o przekształceniu zajęć zabezpieczających w zajęcia egzekucyjne wierzytelności z rachunku bankowego spółki wszczął postępowanie egzekucyjne wobec majątku spółki celem wyegzekwowania zaległości w wysokości [...] zł. Na skutek wyegzekwowania obowiązku prowadzona egzekucja uległa zakończeniu. Na poczet kosztów egzekucyjnych zaliczono kwotę [...] zł. W dniu [...] r. pełnomocnik spółki zwrócił się do organu egzekucyjnego o umorzenie postępowania egzekucyjnego oraz uchylenie wszystkich czynności egzekucyjnych podjętych w celu wykonania decyzji N. D. U. S. we W. z dnia [...] r. a także wydanie postanowienia w sprawie zwrotu pobranych od zobowiązanego kosztów egzekucyjnych wraz z naliczonymi od dnia ich pobrania odsetkami. Wniosek został uzasadniony uchyleniem do ponownego rozpatrzenia decyzji z dnia [...] r., co skutkuje tym, że obowiązek podatkowy, który legł u podstaw wystawienia tytułów wykonawczych nie znajduje już oparcia w istniejącej decyzji a w takim przypadku winno zostać umorzone postępowanie egzekucyjne. Na mocy postanowienia z dnia [...] r. nr [...] N. D. U. S. we W. - mając na względzie dyspozycję art. 105 k.p.a.- umorzył, jako bezprzedmiotowe, postępowanie w sprawie wniosków strony. Stanowisko swoje organ egzekucyjny uzasadnił faktem, iż zaległości na podstawie wymienionych w sentencji postanowienia tytułów wykonawczych zostały ściągnięte z rachunku bankowego spółki dnia [...] r. a więc przed złożeniem przez spółkę wniosku z dnia [...] r., co czyni postępowanie bezprzedmiotowym, a zwrot kosztów egzekucyjnych, o którym mowa w art. 64c § 3 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jedn. Dz. U. 2005 r. Nr 229, poz. 1954 z późn. zm.) – przywołanej dalej jako u.p.e.a. stanowi jedynie czynność materialno-teczniczną i ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji nie przewiduje w tym zakresie wydania postanowienia. Dyrektor Izby Skarbowej we W. po rozpoznaniu zażalenia strony, postanowieniem z dnia [...] r. nr [...] uchylił zaskarżone postanowienie w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji, z uwagi na nieprecyzyjnie ustalony zakres żądania strony, zarówno w kwestii tytułów wykonawczych objętych wnioskiem oraz intencji strony, domagającej się zwrotu kosztów postępowania egzekucyjnego. Po ponownym przeprowadzeniu postępowania organ egzekucyjny dnia [...] r. wydał postanowienie w przedmiocie ustalenia kosztów egzekucyjnych postępowania prowadzonego wobec w/w spółki na podstawie tytułów wykonawczych o numerach od [...] do [...] z tytułu zobowiązań w podatku od towarów i usług za okres od lutego do grudnia 2002 r. kwoty kosztów określono w wysokości [...] zł i obciążenie nimi zobowiązanego. Zdaniem organu egzekucyjnego obciążenie jest zasadne, albowiem wszczęcie postępowania egzekucyjnego nastąpiło zgodnie z prawem. Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem pełnomocnik strony pismem z dnia [...] r. wniósł zażalenie, w którym zarzucił organowi egzekucyjnemu naruszenie przepisów art. 64c § 3 i art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a., w związku z art. 60 § 1 u.p.e.a. Ponadto podniósł naruszenie przepisu art. 239a in fine ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z art. 6 § 1 u.p.e.a. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu podnosząc, że zasady ponoszenia kosztów egzekucyjnych w postępowaniu egzekucyjnym zostały określone w rozdziale 6 działu l ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. W myśl przepisu art. 64c § 1 oraz § 4 u.p.e.a. opłaty, o których mowa w art. 64 § 1 i 6 oraz w art. 64a tej ustawy, wraz z wydatkami poniesionymi przez organ egzekucyjny stanowią koszty egzekucyjne. Koszty egzekucyjne, z zastrzeżeniem § 2 - 4, obciążają zobowiązanego. Wyjątkiem od tej generalnej zasady jest uregulowanie prawne zawarte w przepisie art. 64c § 3 u.p.e.a., który stanowi, iż w przypadku pobrania od zobowiązanego należności z tytułu kosztów egzekucyjnych okaże się, że wszczęcie i prowadzenie egzekucji było niezgodne z prawem, to należności te, wraz z naliczonymi od dnia ich pobrania odsetkami ustawowymi, organ egzekucyjny zwraca zobowiązanemu, a jeżeli niezgodne z prawem wszczęcie i prowadzenie egzekucji spowodował wierzyciel, obciąża nimi wierzyciela. Po analizie stanu faktycznego i prawnego Dyrektor Izby Skarbowej we W. stwierdził, że poprawność i zasadność wyliczenia kosztów nie nasuwa wątpliwości i zastrzeżeń. Koszty te w szczególności stanowi opłata związana z zajęciem innych wierzytelności pieniężnych lub innych praw majątkowych, która wynosi 5% egzekwowanych należności, objętych każdym tytułem wykonawczym, nie mniej jednak niż 4,20 zł. Zatem opłaty powstałe w niniejszym postępowaniu egzekucyjnym wyniosły łącznie [...] zł, co zostało przedstawione na stronie 7 decyzji. Zdaniem organu nie zaistniały przesłanki zawarte w przepisie art. 64 c § 3 u.p.e.a., który stanowi, że jeżeli po pobraniu od zobowiązanego należności z tytułu kosztów egzekucyjnych okaże się, że wszczęcie i prowadzenie egzekucji było niezgodne z prawem, należności te, wraz z naliczonymi od dnia ich pobrania odsetkami ustawowymi, organ egzekucyjny zwraca zobowiązanemu, a jeżeli niezgodne z prawem wszczęcie i prowadzenie egzekucji spowodował wierzyciel, obciąża nimi wierzyciela. Kwestia umorzenia postępowania została rozstrzygnięta postanowieniem Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] r. nr [...] o utrzymaniu postanowienia organu egzekucyjnego orzekającego o bezprzedmiotowości postępowania w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ nadzoru stwierdził, że wobec braku podstaw do umorzenia postępowania egzekucyjnego, brak jest przesłanek do uchylenia czynności egzekucyjnych w trybie art. 60 u.p.e.a. Organ nadzoru nie zgodził się z argumentacją skarżącego, że uchylenie do ponownego rozpatrzenia decyzji organu podatkowego pierwszej instancji, będącej podstawą przedmiotowego obowiązku podlegającego egzekucji ma wpływ na legalność przeprowadzonej i zakończonej egzekucji tego obowiązku. Organ wskazał, że organ egzekucyjny działając na podstawie art. 29 u.p.e.a. bada z urzędu dopuszczalność egzekucji administracyjnej. Wykładnia zaś powyższego przepisu wymaga przyjęcia założenia dwóch rodzajów przesłanek dopuszczalności egzekucji tj. zarówno dopuszczalność wszczęcia egzekucji jak i prowadzenia egzekucji. Przesłankami zaś dopuszczalności wszczęcia egzekucji są okoliczności, które muszą być spełnione, aby organ egzekucyjny mógł przystąpić do egzekucji. W rozpatrywanym przypadku wszystkie te wymagania zostały spełnione. Postępowanie egzekucyjne wszczęto na podstawie prawidłowo wystawionych tytułów wykonawczych, obejmujących przedmiotowe zobowiązanie. Powyższe postępowanie wszczęto i przeprowadzono prawidłowo, ponieważ w momencie jego wszczęcia jak i w jego trakcie nic nie wskazywało na niemożność jego prowadzenia i poniesienia przez zobowiązanego kosztów postępowania w myśl art. 64c u.p.e.a. Co więcej w miejsce uchylonej decyzji wymiarowej organu podatkowego pierwszej instancji wskazanej powyżej, po ponownym rozpatrzeniu sprawy przez ten organ została wydana w dniu [...] r. decyzja w podatku od towarów i usług za okres m.in. od lutego do grudnia 2002 r. w identycznych wysokościach jak w poprzedniej W skardze strona skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia jak również poprzedzającego je postanowienia organu I instancji, zarzucając naruszenie: 1) art. 239b § 1 O.p., art. 64c § 3 u.p.e.a. oraz art. 262 § 1 pkt 1 Kpa przez obciążenie strony kosztami egzekucyjnymi, mimo iż powstały one z winy organu będącego w tej sprawie jednocześnie wierzycielem, który – mimo braku takiego obowiązku – przystąpił do wykonywania nieostatecznej decyzji podatkowej, uchylonej następnie w administracyjnym toku instancji; 2) art. 59 § 1 w związku z art. 60 § 1 u.p.e.a. poprzez pominięcie okoliczności , iż nielegalność postępowania egzekucyjnego rzutuje na nielegalność egzekucji prowadzonej w ramach tego postępowania; 3) naruszenie art. 7 in medio Kpa w związku z art. 18 u.p.e.a. poprzez błędne ustalenie stanu faktycznego sprawy objawiającej się przyjęciem, iż doszło w nim do zakończenia postępowania egzekucyjnego. W uzasadnieniu skargi pełnomocnik Spółki ponownie wskazał, iż z obrotu prawnego - na mocy decyzji Dyrektora Izby Skarbowej we W. - została wyeliminowana decyzja będąca podstawą wystawienia przez wierzyciela tytułów wykonawczych i prowadzenia na ich podstawie postępowania egzekucyjnego do majątku strony. W tej sytuacji powstałymi kosztami egzekucyjnymi nie powinna być obciążona strona, lecz w myśl art. 64c § 3 u.p.e.a. winien zostać obciążony wierzyciel. Zaś pobrane koszty wszczętej i prowadzonej niezgodnie z prawem egzekucji, wraz z naliczonymi odsetkami ustawowymi od ich pobrania, organ egzekucyjny zwraca zobowiązanemu. Ponadto, podobnie jak w zażaleniu z dnia [...] r. pełnomocnik spółki, powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych, spółka wskazuje, iż uchylenie przez organ podatkowy II instancji w/w decyzji N. D. U. S. we W. wywarło także ten skutek, iż organ egzekucyjny zobligowany był do umorzenia postępowania egzekucyjnego oraz uchylenia czynności egzekucyjnych. Według pełnomocnika strony zakończenie egzekucji administracyjnej nie musi oznaczać zakończenia postępowania egzekucyjnego. Zdaniem skarżącej bez znaczenia jest okoliczność, że decyzja wymiarowa została uchylona cztery miesiące po zakończeniu egzekucji, gdyż w tym przypadku mimo zakończenia egzekucji, postępowanie egzekucyjne będzie kontynuowane aż do zakończenia wszystkich czynności procesowych. Postępowanie egzekucyjne wszczęte na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych dnia [...] i [...] r. nie zakończyło się, bowiem organ egzekucyjny nie rozliczył wszystkich powstałych w jego ramach kosztów egzekucyjnych, wskazując na różnicę wynoszącą [...] zł w kwocie kosztów egzekucyjnych podanych w sentencji oraz uzasadnieniu postanowienia N. D. U. S. we W. z dnia [...] r., utrzymanego w mocy zaskarżonym rozstrzygnięciem. W skardze ponowiono zarzut ograniczenia możliwości skorzystania z przysługujących środków obrony procesowej przysługujących na gruncie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, co wiązało się z pominięciem prawidłowo ustanowionego pełnomocnika spółki. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zaprezentowane w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz.1269), stanowiąc w art. 1 ust. 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Kryterium legalności przewidziane, w art. 1 § 2 wymienionej ustawy, umożliwia sądowi administracyjnemu wyeliminowanie z obrotu prawnego decyzji czy też postanowienia, jeśli stwierdzi, że wydano je z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, jak również rozstrzygnięcia dotkniętego wadą warunkującą wznowienie postępowania administracyjnego – art. 145 §1 pkt 1 lit. a), lit. c) i lit. b) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.- dalej w skrócie upsa). Oceniając zaskarżone postanowienie Sąd nie stwierdził naruszenia prawa. Przedmiotem skargi jest postanowienie w którym organ określił wysokość kosztów egzekucyjnych oraz obciążył nimi zobowiązanego. Strona nie kwestionuje, że w trakcie prowadzonego postępowania egzekucyjnego powstały koszty egzekucyjne. Istota sporu sprowadza się do oceny, czy uchylenie do ponownego rozpatrzenia decyzji wymiarowej skutkuje bezprawnością prowadzonej na jej postawie egzekucji i zwrotem skarżącej kosztów egzekucyjnych. Zasady naliczania kosztów egzekucyjnych określone zostały w Rozdziale 6 Koszty egzekucyjne - ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Po myśli art. 64 § 1 u.p.e.a. organ egzekucyjny, z zastrzeżeniem § 2, w egzekucji należności pieniężnych pobiera za dokonane czynności egzekucyjne opłaty, z zastrzeżeniem art. 64d. Zgodnie z art. 64c § 1 oraz § 4 u.p.e.a. opłaty, o których mowa w art. 64 § 1 i 6 oraz w art. 64a tej ustawy, wraz z wydatkami poniesionymi przez organ egzekucyjny stanowią koszty egzekucyjne. Koszty egzekucyjne, z zastrzeżeniem § 2 - 4, obciążają zobowiązanego. Wyjątkiem od tej generalnej zasady jest uregulowanie prawne zawarte w przepisie art. 64c § 3 u.p.e.a., który stanowi, iż w przypadku pobrania od zobowiązanego należności z tytułu kosztów egzekucyjnych okaże się, że wszczęcie i prowadzenie egzekucji było niezgodne z prawem, to należności te, wraz z naliczonymi od dnia ich pobrania odsetkami ustawowymi, organ egzekucyjny zwraca zobowiązanemu, a jeżeli niezgodne z prawem wszczęcie i prowadzenie egzekucji spowodował wierzyciel, obciąża nimi wierzyciela. Zatem w rozpatrywanej sprawie należy rozważyć czy prowadzone postępowanie egzekucyjne zostało prawidłowo wszczęte i prawidłowo prowadzone. W niniejszej sprawie postępowanie egzekucyjne wszczęto na podstawie prawidłowo wystawionych tytułów wykonawczych, obejmujących przedmiotowe zobowiązanie. Powyższe postępowanie wszczęto i przeprowadzono prawidłowo, ponieważ w momencie jego wszczęcia jak i w jego trakcie nic nie wskazywało na niemożność jego prowadzenia i poniesienia przez zobowiązanego kosztów postępowania w myśl art. 64c u.p.e.a. Nadto wskazać trzeba, że nieostateczna decyzja podatkowa może być podstawą do wszczęcia i prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Poprawność wszczęcia i przebiegu postępowania egzekucyjnego potwierdza również fakt, że w jego trakcie aż do zakończenia poprzez wyegzekwowanie obowiązku zobowiązany nie wnosił przysługujących mu środków zaskarżenia. Nie stwierdzono również okoliczności skutkujących umorzeniem tego postępowania, bądź uchyleniem podjętych czynności egzekucyjnych, które doprowadziły do przymusowego wykonania wymaganego obowiązku. Dodatkowo należy wskazać, że w miejsce uchylonej decyzji wymiarowej organu podatkowego pierwszej instancji wskazanej powyżej, po ponownym rozpatrzeniu sprawy przez ten organ została wydana w dniu [...] r. decyzja wymiarowa zakresie w podatku od towarów i usług za okres od lutego do grudnia 2002 r. w identycznych wysokościach jak w poprzedniej. Wobec braku skutecznego zakwestionowania wszczęcia i prowadzenia postępowania egzekucyjnego za bezzasadne należy uzna zarzuty skargi naruszenia art. 64c § 3 u.p.e.a., gdyż nie zostały spełnione przesłanki w tym przepisie zawarte. Zatem organ prawidłowo obciążył tymi kosztami zobowiązanego, tym samym odmawiając ich zwrotu. Należy przy tym podkreślić, że istotnie w obecnym stanie prawnym nieostateczna decyzja podatkowa nie może być podstawą do wszczęcia postępowania egzekucyjnego, jednak w sytuacji nadania jej rygoru natychmiastowej wykonalności decyzja taka jest podstawą do prowadzenia postępowania egzekucyjnego, co miało miejsce w rozpatrywanej sprawie. W ocenie Sądu nie można zgodzić się z argumentacją strony skarżącej, że uchylenie do ponownego rozpatrzenia decyzji organu podatkowego pierwszej instancji, będącej podstawą przedmiotowego obowiązku podlegającego egzekucji miało wpływ na legalność przeprowadzonej i zakończonej egzekucji tego obowiązku. Podzielić należy w tym zakresie stanowisko organu, że w administracyjnym postępowaniu egzekucyjnym - co do zasady - można wyróżnić trzy stadia: stadium poprzedzające wszczęcie egzekucji administracyjnej, stadium stosowania egzekucji oraz stadium następujące po przeprowadzeniu egzekucji. Ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji rozróżnia bowiem postępowanie egzekucyjne oraz egzekucję administracyjną. Postępowanie egzekucyjne wszczynane jest więc wcześniej niż sama egzekucja. Badanie dopuszczalności egzekucji oraz ocena, czy tytuł wykonawczy spełnia wymogi określone w art. 27 § 1 i § 2 u.p.e.a. przez organ egzekucyjny następuje w pierwszym stadium postępowania egzekucyjnego - stadium poprzedzającym wszczęcie egzekucji administracyjnej. W przypadku stwierdzenia przez organ egzekucyjny, że obowiązek, którego dotyczy tytuł wykonawczy, nie podlega egzekucji lub tytuł wykonawczy nie spełnia wymogów określonych w art. 27 § 1 i § 2 u.p.e.a., organ egzekucyjny nie przystępuje do egzekucji, zwracając tytuł wierzycielowi. W sytuacji, gdy organ egzekucyjny stwierdzi, że egzekucja jest dopuszczalna i tytuł wykonawczy spełnia wszystkie wymogi, nadaje mu klauzulę wykonalności i doręcza jego odpis zobowiązanemu. Tak więc organ egzekucyjny działając na podstawie art. 29 u.p.e.a. bada z urzędu dopuszczalność egzekucji administracyjnej. W ocenie Sądu, co zostało wyżej wywiedzione, w rozpatrywanym przypadku wszystkie te wymagania zostały spełnione. Wbrew twierdzeniem strony skarżącej także poprawność wyliczenia kosztów nie nasuwa wątpliwości i zastrzeżeń. Organ wskazał, że koszty te w szczególności stanowi opłata związana z zajęciem innych wierzytelności pieniężnych lub innych praw majątkowych, która wynosi 5% egzekwowanych należności, objętych każdym tytułem wykonawczym, nie mniej jednak niż 4,20 zł. Organ dokładnie wskazał na numer tytułu wykonawczego, sumę należności głównej i odsetek na dzień tytułu wykonawczego oraz obliczoną 5% wartość egzekwowanych należności i wyliczenie to przedstawił w zaskarżonej decyzji. Odnosząc się do zarzutów skargi w kwestii umorzenia postępowania egzekucyjnego należy wskazać, że kwestia ta została rozstrzygnięta postanowieniem Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] r. nr [...] o utrzymaniu postanowienia organu egzekucyjnego orzekającego o bezprzedmiotowości postępowania w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ nadzoru wskazał, że wobec braku podstaw do umorzenia postępowania egzekucyjnego stwierdzono brak przesłanek do uchylenia czynności egzekucyjnych w trybie art. 60 u.p.e.a. Z uwagi na fakt, że przedmiotem rozpatrywanej sprawy jest kwestia kosztów egzekucyjnych oraz to, że strona złożyła skargę do tutejszego Sądu na ww postanowienie z dnia [...] r., która została zarejestrowana pod sygn. akt [...], skład orzekający w niniejszej sprawie nie jest uprawniony do oceny zarzutów dotyczących umorzenia postępowania egzekucyjnego. Tym samy zarzuty naruszenia art. 59 §1, art. 60 §1 u.p.e.a. należy uznać za bezzasadne. Za nietrafny należy uznać zarzut, ograniczenia możliwości skorzystania z przysługujących środków zaskarżenia, co wiązało się z pominięciem prawidłowo ustanowionego pełnomocnika spółki, bowiem pełnomocnik był wzywany do przedłożenia pełnomocnictwa w wymaganej formie, czego nie uczynił. Reasumując, podzielając stanowisko i argumentację organów podatkowych, Sąd uznał, iż zaskarżone postanowienie nie narusza obowiązujących przepisów prawa w zakresie wskazanym w art. 145 § 1 pkt 1-3 powołanej na wstępie ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Z powyższych względów Sąd, na podstawie art.151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skargę jako nieuzasadnioną oddalił.