II FSK 104/11

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Jerzy Rypina (sprawozdawca), Sędziowie NSA Stefan Babiarz, WSA del. Andrzej Jagiełło, Protokolant Barbara Mróz, po rozpoznaniu w dniu 14 sierpnia 2012 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 28 września 2010 r. sygn. akt III SA/Wa 885/10 w sprawie ze skargi M. K. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 29 stycznia 2010 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie, 2) zasądza od M. K. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w W. kwotę 340 (słownie: trzysta czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Wyrokiem z dnia 28 września 2010 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie sygn. akt. III SA/Wa 885/10 w spawie ze skargi M. K. uchylił postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 29 stycznia 2010 r. w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania. Ze stanu spawy przedstawionego przez Sąd pierwszej instancji wnika, że decyzją z dnia 30 czerwca 2009 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w W. orzekł o odpowiedzialności skarżącego za zaległości podatkowe spółki S. sp. z o.o. Decyzja ta została wysłana na adres [...]. W dniu 16 listopada 2009 r. skarżący złożył wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od wspomnianej decyzji. Wniosek uzasadnił tym, że nie odebrał postanowienia wszczynającego postępowanie, postanowienia wzywającego do zapoznania się z materiałem dowodowym, nie odebrał samej decyzji - które to akty były doręczane w trybie art. 150 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) na adres zameldowania ([...]), gdzie faktycznie nie zamieszkiwał. O decyzji dowiedział się przypadkowo w dniu 9 listopada 2009 r. w Urzędzie Skarbowym, gdzie odebrał kserokopię decyzji. Faktycznie zamieszkiwał w L. Do wniosku dołączył też m.in. kopię umowy najmu z dnia 30 września 2008 r., złożonej w dniu 1 października 2008 r. w US w W., w której to umowie K.K. wskazywała na swój adres do korespondencji w L., a także kopie pism: Sądu Rejonowego – Sądu Gospodarczego, właściwego do spraw upadłości spółki, z których wynika, że Sąd ten kierował pisma na adres skarżącego w L. Wskazując na powyższe skarżący uznał, że organ administracji jako uczestnik postępowania upadłościowego, przy zachowaniu należytej staranności mógł ustalić rzeczywisty adres skarżącego. Ponadto skarżący wskazał, że w okresie awizowania decyzji z dnia 30 czerwca 2009 r. przebywał za granicą, na dowód czego załączył stosowne dokumenty. Za granicą przebywał też w czasie awizowania postanowienia o wszczęciu postępowania. Postanowieniem z dnia 29 stycznia 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej, na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. Decyzja z 30 czerwca 2009 r. została uznana przez organ za doręczoną w dniu 24 lipca 2009 r. Zmieniając adres skarżący, według organu, nie dopełnił obowiązku powiadomienia o tej zmianie. Wobec tego uchybiono terminowi 14 dni na wniesienie odwołania, a o tym terminie pouczono prawidłowo w samej decyzji. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na powyższe postanowienie stwierdzające uchybienie terminowi skarżący zakwestionował przede wszystkim postanowienie organu z tego samego dnia, tj. 29 stycznia 2009 r., odmawiające przywrócenia termu do wniesienia odwołania. Uznał, że zgodnie z art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej, uprawdopodobnił, iż jego adres jest i był inny, niż adres zameldowania. W odpowiedzi na skargę organ powtórzył swoje stanowisko i wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, ze skarga zasługiwała na uwzględnienie. W pierwszej kolejności Sąd przytoczył brzmienie art. 148 § 1 Ordynacji podatkowej, a następnie wyjaśnił, że w niniejszej sprawie mieszkanie, do którego należało kierować pisma w postępowaniu o przeniesienie odpowiedzialności podatkowej na skarżącego, nie znajdowało się pod adresem, pod który były one faktycznie kierowane ([...]). Skarżący wyraźnie oświadczył, że w czasie wszczynania postępowania, a także w jego trakcie, mieszkał w L., przedłożył też umowę wynajmu mieszkania w W., co uprawdopodabniało jego oświadczenie. W ocenie Sądu fakt ten zobowiązywał organy podatkowe do wyjaśnienia kwestii faktycznego miejsca zamieszkania skarżącego, a w razie braku dowodów wskazujących na fakt, że miejscem zamieszkania było mieszkanie przy [...] – do przyjęcia, iż miejscem tym było mieszkanie w L. W konsekwencji Sąd uznał, że strona nie uchybiła terminowi na wniesienie odwołania od decyzji z 30 czerwca 2009 r., gdyż termin ten, z uwagi na brak skutecznego doręczenia przedmiotowej decyzji, nie otworzył się. Dyrektor Izby Skarbowej nie zgodził się z opisanym wyżej wyrokiem i wniósł skargę kasacyjną zaskarżając go w całości i wnosząc o jego uchylenie w całości. Wyrokowi zarzucił naruszenie przepisów postępowania art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270), dalej: P.p.s.a. polegające na uchyleniu przez Sąd postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w wyniku błędnego przyjęcia, że naruszył on postanowienia art. 228 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez bezpodstawne uznanie, że podatnik uchybił terminowi do złożenia odwołania. Organ zarzucił również naruszenie przepisów postępowania art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. w związku z art. 9 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (tj. Dz.U. z 2004 r., Nr 269, poz. 2681) poprzez całkowite pominięcie jego postanowień w przyjętym rozstrzygnięciu, co niewątpliwie miało wpływ na treść orzeczenia. Z uwagi na powyższe autor skargi kasacyjnej wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie spraw do ponownego rozpoznania oraz o zasadzenie kosztów postępowania kasacyjnego. W odpowiedzi na skargę kasacyjną strona wniosła o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna jest uzasadniona i wobec tego zaskarżony wyrok podlega uchyleniu, a sprawa przekazaniu do ponownego rozpoznania. Uchybienie terminu w postępowaniu podatkowym zachodzi wówczas, gdy czynność procesowa nie została dokonana przez stronę w okresie oznaczonym dla tej czynności. W rozpoznawanej sprawie jest to termin czternastodniowy do wniesienia odwołania, liczony od dnia doręczenia decyzji – art. 223 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Doręczenie decyzji warunkuje wejście jej do obrotu prawnego z wszelkimi konsekwencjami z tym związanymi. Z chwilą doręczenia decyzji rozpoczynają bieg terminy, zarówno materialne (np. termin zapłaty podatku), jak i procesowe (np. termin do wniesienia przez stronę środków zaskarżenia). Zgodnie z art. 148 § 1 Ordynacji podatkowej pisma doręcza się osobom fizycznym w ich mieszkaniu lub miejsca pracy dodatkowo: w siedzibie organu podatkowego, miejscu pracy adresata chwilowo w nim nieobecnego, każdym miejscu, gdzie zastanie się adresata. W razie niemożności doręczenia pism w sposób wyżej wskazany ustawodawca w art. 150 § 1 Ordynacji podatkowej umożliwia przyjęcie fikcji prawnej, że pismo, którego adresat nie odebrał z placówki pocztowej lub z urzędu gminy w określonym terminie – zostało doręczone z upływem ostatniego dnia tego terminu. Przewidziany w art. 150 Ordynacji podatkowej zastępczy sposób doręczenia może być wykorzystany wyłącznie w razie niemożności bezpośredniego doręczenia pisma adresatowi w mieszkaniu lub w miejscu pracy ani pośredniego doręczenia przez domownika, sąsiada lub dozorcę. Taka też sytuacja zaistniała w rozpoznawanej sprawie. Organ podatkowy przesłał decyzję orzekającą o odpowiedzialności podatnika za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością na adres jego zameldowania ustalony przez organ podatkowy na podstawie danych rejestru podatników i płatników właściwego dla podatnika urzędu skarbowego, tj. Urzędu Skarbowego w W. Organ podniósł w skardze kasacyjnej, że w myśl art. 9 ust. 1 ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników, na podatnikach ciąży obowiązek aktualizowania danych objętych zgłoszeniem identyfikacyjnym w terminie 30 dni, od dnia w którym nastąpiła zmiana danych. Zaznaczyć należy, że w myśl art. 5 ust. 2 ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników, zgłoszenie identyfikacyjne zawiera zarówno adres miejsca zamieszkania, jak też adres zameldowania na pobyt stały lub czasowy. Z niekwestionowanych ustaleń w sprawie wynika, że podatnik nie dokonał stosownej aktualizacji danych rejestru w zakresie zmiany danych adresu zamieszkania, a obowiązkowi takiemu podlegał w związku z art. 7 § 1 Ordynacji podatkowej – tj. z faktu bycia podatnikiem. Wobec tego, że adres, na który organ podatkowy wysłał skarżącemu decyzję był adresem prawidłowym, co organ podatkowy ustalił w sposób odpowiadający normie art. 120 Ordynacji podatkowej, to tym samym nie doszło do naruszenia art. 148 § 1 i art. 150 § 1 Ordynacji podatkowej. Powołane przez podatnika dowody i okoliczności takie, jak: - fakt zamieszkiwania od dnia 30 września 2008 r. w L. , wynikający z umowy najmu z dnia 30 września 2008 r. złożonej w Urzędzie Skarbowym w W., w której K. K. wskazała jako swój adres do korespondencji właśnie L., - kopie pism Sądu Rejonowego – Sądu Gospodarczego właściwego do spraw upadłości spółki, z których wynika, że Sąd ten kierował pisma na adres podatnika w L., - nie usprawiedliwiają podatnika, mającego obowiązek, na który wyżej wskazano. Wobec tego, że wniosek o przywrócenie terminu okazał się bezzasadny organ podatkowy miał ustawowy obowiązek stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Jest rzeczą oczywistą, że organ podatkowy ma obowiązek orzec o uchybieniu terminu do wniesienia odwołania w każdym przypadku, gdy zostało ono złożone po upływie 14-dniowego terminu. Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd administracyjny na podstawie art. 185 § 1 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji. O kosztach orzeczono zgodnie z art. 203 pkt 2 P.p.s.a.