I SA/Sz 720/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zofia Przegalińska, Sędziowie Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka (spr.), Sędzia WSA Marzena Kowalewska, Protokolant Edyta Wójtowicz, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 3 listopada 2010 r. sprawy ze skargi P. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie stanowiska wierzyciela w sprawie uznania zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym za nieuzasadnione oddala skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Sz. postanowieniem z dnia [...] r., Nr [...], wydanym na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 i art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. – Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1071 ze zm.; dalej: K.p.a.) oraz art. 18 i art. 34 § 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 ze zm.; dalej: u.p.e.a.), po rozpoznaniu zażalenia Polskiego Związku [...] z siedzibą w W. (dalej: PZ[...]), orzekł o utrzymaniu w mocy postanowienia Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Sz. z dnia [...]r., Nr [...], w przedmiocie stanowiska wierzyciela w sprawie uznania zarzutów zgłoszonych w postępowaniu egzekucyjnym za nieuzasadnione. W uzasadnieniu swojego postanowienia organ odwoławczy wskazał, że Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Sz., na podstawie własnych tytułów wykonawczych obejmujących m.in. zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych, prowadził postępowanie egzekucyjne do majątku zobowiązanej P. Sportowa Spółka Akcyjna z siedzibą w Sz. (dalej: P.). W ramach tego postępowania organ egzekucyjny dokonał zajęcia wierzytelności przysługujących P. od PZ[...]. Następnie, postanowieniem z dnia [...] r., Nr [...], wydanym w trybie art. 71a § 9 u.p.e.a., organ ten określił PZ[...]wysokość nieprzekazanej kwoty z tytułu zajętych w latach 2002-2003 wierzytelności w łącznej kwocie [...] zł. Nie zgadzając się z tym postanowieniem, PZ[...] wniósł od niego zażalenie. Jednakże z uwagi na to, że zostało ono złożone po upływie terminu, o którym mowa w art. 141 § 2 K.p.a., Dyrektor Izby Skarbowej w Sz., postanowieniem z dnia [...] r. o Nr [...], stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia tego zażalenia. Od postanowienia organu odwoławczego PZ[...] nie wniósł skargi do sądu administracyjnego. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Sz. wystawił tytuły wykonawcze o numerach [...], [...] i przekazał je, w celu realizacji zgodnie z właściwością miejscową, Naczelnikowi Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w W. Pismem z dnia 10 lutego 2010 r., PZ[...], reprezentowany przez radcę prawnego, wniósł do organu egzekucyjnego zarzuty, wskazując m.in. na prowadzenie egzekucji administracyjnej: 1) przez niewłaściwy organ, tj. zarzut sformułowany w art. 33 pkt 9 u.p.e.a.; 2) pomimo wygaśnięcia obowiązku u zobowiązanego P., tj. zarzut sformułowany w art. 33 pkt 1 u.p.e.a.; 3) pomimo braku podstaw do wszczęcia egzekucji wobec dłużnika zajętej wierzytelności, tj. zarzut sformułowany w art. 33 pkt 6 u.p.e.a.; 4) pomimo braku podstaw do wszczęcia egzekucji wobec dłużnika zajętej wierzytelności, tj. zarzut sformułowany w art. 33 pkt 6 u.p.e.a. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Sz., jako wierzyciel przedmiotowych należności, w postanowieniu z dnia [...] r. Nr [...], wyraził stanowisko w zakresie ww. zarzutów, w ten sposób, że: 1) odmówił uznania zarzutu prowadzenia egzekucji administracyjnej przez niewłaściwy organ egzekucyjny; 2) uznał za niedopuszczalny zarzut w przedmiocie prowadzenia egzekucji administracyjnej pomimo braku podstaw do wszczęcia egzekucji wobec dłużnika zajętej wierzytelności; 3) odmówił rozpatrzenia pisma w części wniosku dotyczącej: – prowadzenia egzekucji wobec majątku dłużnika zajętej wierzytelności pomimo wygaśnięcia obowiązku u zobowiązanego – P., – prowadzenia egzekucji pomimo braku podstaw do wszczęcia egzekucji wobec dłużnika zajętej wierzytelności, z uwagi na istnienie przesłanek do stwierdzenia nieważności postanowienia będącego podstawą wystawienia tytułów wykonawczych o numerach [...] i [...]. Negując stanowisko wierzyciela zawarte w powyższym rozstrzygnięciu, PZ[...] wniósł zażalenie z dnia 19 kwietnia 2010 r., w którym zarzucił, że postanowienie zostało wydane z naruszeniem: 1) art. 33 pkt 9 u.p.e.a., przez błędną wykładnię art. 71b u.p.e.a., polegającą na bezpodstawnym przyjęciu, że organ egzekucyjny, o jakim mowa w tym przepisie, działający w celu egzekucji zajętej wierzytelności od dłużnika zajętej wierzytelności, nie jest tym samym organem egzekucyjnym, który dokonał zajęcia wierzytelności u dłużnika zajętej wierzytelności. W związku z tym postępowanie egzekucyjne wobec strony było prowadzone przez niewłaściwy organ egzekucyjny; 2) art. 34 § 1 u.p.e.a., przez odmowę rozpatrzenia, sformułowanego przez stronę w złożonych w dniu 10 lutego 2010 r. zarzutach, zarzutu, o którym mowa w art. 33 pkt 1 u.p.e.a., tj. zarzutu prowadzenia egzekucji administracyjnej wobec skarżącego (dłużnika zajętej wierzytelności) pomimo wygaśnięcia obowiązku u zobowiązanego P.; 3) 34 § 1a u.p.e.a., przez uznanie za niedopuszczalny zarzutu prowadzenia egzekucji pomimo braku podstaw do wszczęcia egzekucji wobec dłużnika zajętej wierzytelności, tj. zarzutu sformułowanego w art. 33 pkt 6 u.p.e.a. Dalej Dyrektor Izby Skarbowej w Sz. przedstawił swoje stanowisko w sprawie, wskazując w pierwszej kolejności, że po analizie treści całego pisma strony z dnia 10 lutego 2010 r. uznał, że PZ[...] zgłosił zarzut: 1) nieistnienia oraz braku wymagalności obowiązku (art. 33 pkt 1 i 2 u.p.e.a.), który z jednej strony uzasadnił brakiem uznania przez PZ[...] wszystkich wierzytelności ujętych w postanowieniu określającym dłużnikowi zajętej wierzytelności wysokość nieprzekazanej kwoty czym zakwestionował poprawność postanowienia z dnia [...] r., a w konsekwencji niespełnieniem przesłanki do przeprowadzenia egzekucji wobec majątku PZ[...]. Z drugiej strony - powołał się na przedawnienie zobowiązania podatkowego u "głównego" zobowiązanego, tj. P.; 2) prowadzenia egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny (art. 33 pkt 9 u.p.e.a.), który PZ[...] wywodzi z art. 91 w związku z art. 71b u.p.e.a. Organ odwoławczy podkreślił przy tym, że jakkolwiek w osnowie analizowanego pisma zobowiązany powołał się na zarzut niedopuszczalności egzekucji administracyjnej z pkt. 6 art. 33 u.p.e.a., to jednak nie wskazał, z jakich względów formalnych (a nie merytorycznych) egzekucja ta nie może być prowadzona. Przywołane w tym zakresie wyjaśnienia stanowiły, w ocenie organu, okoliczności do wniesienia zarzutów, o których mowa w art. 33 pkt 2 i 9 u.p.e.a. Wobec tego, niezależnie od wyartykułowania przez PZ[...] przepisu art. 33 pkt 6 u.p.e.a., organ uznał, że strona zgłosiła zarzuty nieistnienia i braku wymagalności obowiązku oraz prowadzenia egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny. Organ odwoławczy odniósł się również do sposobu sformułowania sentencji postanowienia organu pierwszej instancji. Wskazał on mianowicie, że jakkolwiek sposób ten może nasuwać pewne wątpliwości co do tego, który zarzut został uznany za niedopuszczalny, jak również uprawnienia organu co do rozstrzygania w postanowieniu wydanym w trybie art. 34 § 1 i § 1a u.p.e.a. o odmowie rozpoznania wniosku w przywołanych w sentencji kwestiach, to jednak okoliczność ta nie skutkuje koniecznością uchylenia przedmiotowego postanowienia. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Sz. rozstrzygnął bowiem w zakresie zgłoszonych zarzutów w ten sposób, że oddalił zarzut dotyczący prowadzenia egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny, a za niedopuszczalny, jak wynika z uzasadnienia, uznał zarzut istnienia i wymagalności egzekwowanego zobowiązania. Odnosząc się do zarzutu nieistnienia obowiązku, który strona opiera na kwestionowaniu prawidłowości postanowienia stanowiącego podstawę wystawienia tytułów wykonawczych [...] i [...], organ odwoławczy, w oparciu o treść art. 34 § 1a u.p.e.a., stwierdził, że ocena poprawności tego postanowienia w obecnie prowadzonym postępowaniu jest niedopuszczalna. Wynika to z faktu, że PZ[...] na mocy art. 71a § 9 u.p.e.a. miał prawo zaskarżenia postanowienia określającego wysokość nieprzekazanej kwoty. Nie zmienia tego również to, że z uwagi na uchybienie przez stronę terminowi do wniesienia zażalenia na ww. postanowienie, nie zostało ono merytorycznie rozpatrzone przez Dyrektora Izby Skarbowej w Sz. Organ zauważył jednocześnie, że strona nie podjęła działań zmierzających do stwierdzenia nieważności tego postanowienia, natomiast organ nie znalazł przesłanek do wszczęcia takiego postępowania z urzędu. Ponadto wskazał, że w przedmiotowej sprawie, w wyniku zastosowanego środka egzekucyjnego, postępowanie egzekucyjne zostało zakończone, zaś strona może skorzystać z uprawnienia, o którym mowa w art. 168a u.p.e.a. W zakresie zarzutu wygaśnięcia egzekwowanego obowiązku z uwagi na przedawnienie zobowiązania P., organ odwoławczy stwierdził, że zarzut ten nie może być podnoszony przez dłużnika zajętej wierzytelności na etapie prowadzonego wobec niego postępowania egzekucyjnego, gdyż mógł być on podnoszony jedynie na etapie postępowania w przedmiocie określenia wysokości nieprzekazanej kwoty, jako okoliczność umożliwiająca i uzasadniająca mu skuteczne uchylanie się od wykonania zobowiązania względem wierzyciela. Ustosunkowując się do zarzutu PZ[...] w kwestii naruszenia właściwości miejscowej organu egzekucyjnego, organ odwoławczy uznał, że zaprezentowany przez stronę wywód z art. 91 w związku z art. 71b u.p.e.a. co do tego, że właściwym miejscowo do prowadzenia egzekucji do majątku PZ[...] jest Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Sz., nie zasługuje na uwzględnienie. W ocenie organu bowiem, z żadnego z powołanych przez stronę przepisów nie wynika, aby ustawodawca wskazywał na właściwość miejscową organu egzekucyjnego do prowadzenia egzekucji wobec majątku dłużnika zajętej wierzytelności. Przepisy te odnoszą się jedynie do kwestii przeprowadzenia kontroli u dłużnika zajętej wierzytelności, wskazując dalej, że postanowienie w sprawie wysokości nieprzekazanej kwoty wydaje organ egzekucyjny właściwy dla zobowiązanego. Organ wyjaśnił także, że zasady ustalania właściwości miejscowej organów egzekucyjnych w zakresie należności pieniężnych reguluje art. 22 u.p.e.a., zaś określenie właściwości organów egzekucyjnych (naczelników urzędów skarbowych) wymaga uwzględnienia rozwiązań organizacyjnych przyjętych w ustawie z dnia 21 czerwca 1996 r. o urzędach i izbach skarbowych (Dz.U. z 2004 r. Nr 121, poz. 1267 ze zm.). Kierując się powyższymi regulacjami, wobec tego, że PZPN jest jednostką organizacyjną posiadającą osobowość prawną, której przychody netto w roku podatkowym, w rozumieniu przepisów o rachunkowości, ze sprzedaży towarów, wyrobów i usług stanowią równowartość co najmniej [...] mln euro według kursu średniego ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na koniec roku podatkowego – organ odwoławczy uznał, że PZ[...] jest podmiotem, o którym mowa w art. 5 ust. 9b pkt 7 lit. a) ww. ustawy, zaś właściwym do prowadzenia egzekucji administracyjnej do jego majątku jest Naczelnik Pierwszego [...] Urzędu Drugiego Urzędu Skarbowego w W. Odnosząc się do kwestii braku ustosunkowania się przez Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Sz. w zaskarżonym postanowieniu do zacytowanego przez stronę fragmentu wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 października 2008 r., sygn. akt II FSK 928/07, organ odwoławczy wskazał, że wyrok ten zapadł w indywidualnej sprawie i wiąże on jedynie strony tego postępowania sądowego. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie PZ[...] wniósł o uchylenie postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w Sz. oraz poprzedzającego go postanowienia organu pierwszej instancji, zarzucając zaskarżonemu aktowi: a) błędną wykładnię art. 71b u.p.e.a., polegającą na bezpodstawnym przyjęciu, że organ egzekucyjny, o jakim jest mowa w tym przepisie, działający w celu egzekucji zajętej wierzytelności od dłużnika zajętej wierzytelności nie jest tym samym organem egzekucyjnym, który dokonał zajęcia wierzytelności u dłużnika zajętej wierzytelności. W związku z wystąpieniem wskazanego naruszenia prawa, postępowanie egzekucyjne wobec skarżącego było prowadzone przez niewłaściwy organ egzekucyjny, a tym samym doszło do naruszenia przepisów postępowania egzekucyjnego w administracji w stopniu uzasadniającym wystąpienie z zarzutem określonym w art. 33 pkt 9; b) błędną wykładnię art. 33 pkt 1 u.p.e.a., przez przyjęcie, że dłużnik zajętej wierzytelności nie jest uprawniony do podniesienia zarzutu przedawnienia obowiązku zobowiązanego, na poczet egzekucji którego nastąpiło zajęcie wierzytelności u dłużnika; c) naruszenie art. 15 i art. 107 § 3 K.p.a., przez nierozpatrzenie przez organ drugiej instancji zarzutu naruszenia art. 33 pkt 6 w związku z art. 91 i art. 71b u.p.e.a., dotyczącego braku podstaw do prowadzenia egzekucji administracyjnej w stosunku do tej części zajętej wierzytelności, która nigdy nie została uznana przez dłużnika zajętej wierzytelności, w wyniku czego zarzut skarżącego nie został rozpatrzony w dwóch instancjach, zaś uzasadnienie prawne zaskarżonej decyzji nie zawiera wyjaśnienia na temat stanowiska organu w tej materii. W obszernym uzasadnieniu skarżący przedstawił argumentację na poparcie stawianych zarzutów. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Sz., podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu, wniósł o oddalenie skargi jako nieuzasadnionej. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sąd administracyjny sprawuje kontrolę administracji publicznej przez badanie zgodności zaskarżonych decyzji i postanowień z prawem. W wyniku takiej kontroli decyzja lub postanowienie mogą zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. "a"-"c" ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej: P.p.s.a.). W następstwie kontroli zaskarżonego aktu, Sąd stwierdził, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżone postanowienie nie narusza prawa w sposób, który uzasadniałby jego wyeliminowanie z obrotu prawnego. W rozpoznawanej sprawie niekwestionowane jest, że w toku postępowania egzekucyjnego prowadzonego przez Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Sz. do majątku Sportowej Spółki Akcyjnej P. z siedzibą w Sz., wskazany organ, działając w trybie art. 89 § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 ze zm.; dalej: u.p.e.a.), dokonał zajęcia wierzytelności przysługującej tej Spółce od Polskiego Związku [...] z siedzibą w W., oraz że w toku kontroli realizacji zastosowanego środka egzekucyjnego ustalił, że dłużnik zajętej wierzytelności nie przekazał organowi egzekucyjnemu z zajętych wierzytelności kwot na pokrycie dochodzonych należności. W tej sytuacji, na podstawie art. 71a § 9 u.p.e.a., postanowieniem z dnia [...] r. o Nr [...], organ ten określił PZ[...] wysokość nieprzekazanej kwoty z tytułu zajętych wierzytelności a postanowienie to stało się ostateczne w toku instancji. Następnie, stosownie do art. 71b zdanie 2 i 3 u.p.e.a., organ egzekucyjny, który dokonał u dłużnika zajętej wierzytelności zajęcia wierzytelności, wystawił tytuły wykonawcze o numerach [...], [...] i przekazał je, w celu realizacji, Naczelnikowi Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w W. Skarżący nie zgadza się natomiast z uznaniem, że postępowanie egzekucyjne było prowadzone wobec niego przez właściwy organ egzekucyjny, tj. Naczelnika Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w W. zamiast Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Sz. Powołując się na wykładnię językową (popartą względami celowościowymi) oraz wykładnię historyczną i autentyczną art.art. 71a, 71b i 91, jak również wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 października 2008 r. o sygn. akt II FSK 928/07, PZ[...] stoi na stanowisku, że właściwym organem egzekucyjnym jest organ, który prowadzi egzekucję wobec "głównego" zobowiązanego i który jednocześnie dokonał zajęcia wierzytelności u dłużnika tej wierzytelności. W ocenie skarżącego, nieprawidłowe jest także przyjęcie przez skarżony organ, że dłużnik zajętej wierzytelności nie jest uprawniony do podniesienia zarzutu przedawnienia obowiązku zobowiązanego, na poczet egzekucji którego nastąpiło zajęcie wierzytelności u dłużnika. Ponadto strona zarzuciła, że organ drugiej instancji nie rozpatrzył zarzutu dotyczącego braku podstaw do prowadzenia egzekucji administracyjnej w stosunku do tej części zajętej wierzytelności, która nigdy nie została uznana przez dłużnika zajętej wierzytelności. Odnosząc się do stawianych zarzutów, w pierwszej kolejności wskazać należy, że Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie, nie podziela stanowiska skarżącego co do błędnej wykładni art. 71b u.p.e.a., polegającej na bezpodstawnym przyjęciu przez skarżony organ, że organ egzekucyjny, o jakim jest mowa w tym przepisie, działający w celu egzekucji zajętej wierzytelności od dłużnika zajętej wierzytelności nie jest tym samym organem egzekucyjnym, który dokonał zajęcia wierzytelności u dłużnika zajętej wierzytelności. Zgodnie z art. 91 u.p.e.a., jeżeli dłużnik zajętej wierzytelności uchyla się od przekazania zajętej kwoty organowi egzekucyjnemu, mimo że wierzytelność została przez niego uznana i jest wymagalna, stosuje się odpowiednio przepisy art. 71b. Przepis art. 71b u.p.e.a. stanowi zaś, że jeżeli dłużnik zajętej wierzytelności bezpodstawnie uchyla się od przekazania zajętej wierzytelności albo części wierzytelności organowi egzekucyjnemu, zajęta wierzytelność albo część wierzytelności może być ściągnięta od dłużnika zajętej wierzytelności w trybie egzekucji administracyjnej (podkreślenie własne). Podstawą wystawienia tytułu wykonawczego jest postanowienie, o którym mowa w art. 71a § 9. Tytuł wykonawczy wystawia organ egzekucyjny, który dokonał u dłużnika zajętej wierzytelności zajęcia wierzytelności. Z kolei, w myśl art. 71a § 9 u.p.e.a., jeżeli w wyniku kontroli stwierdzono, że dłużnik zajętej wierzytelności bezpodstawnie uchyla się od przekazania zajętej wierzytelności albo części wierzytelności organowi egzekucyjnemu, organ ten wydaje postanowienie, w którym określa wysokość nieprzekazanej kwoty. Na postanowienie w sprawie wysokości nieprzekazanej kwoty przysługuje zażalenie. Jak zasadnie uznał Dyrektor Izby Skarbowej w Sz. w zaskarżonym postanowieniu, z żadnego z powołanych powyżej przepisów nie wynika, aby ustawodawca wskazywał na właściwość miejscową organu egzekucyjnego do prowadzenia egzekucji wobec majątku dłużnika zajętej wierzytelności. Przepisy te odnoszą się bowiem do kwestii przeprowadzenia kontroli u dłużnika zajętej wierzytelności oraz następstw stwierdzenia przez organ egzekucyjny, że dłużnik ten uchyla się od przekazania zajętej kwoty, tj. wydania przez organ egzekucyjny postanowienia określającego wysokość nieprzekazanej kwoty, a na jego podstawie – tytułu wykonawczego. Jednocześnie podkreślenia wymaga, że z art. 71b zdanie 1 u.p.e.a. wynika, iż zajęta wierzytelność w ww. sytuacji może być dochodzona od dłużnika zajętej wierzytelności w trybie egzekucji administracyjnej. Taki zapis, w ocenie Sądu, oznacza zaś, że dochodzenie tej należności odbywa się w trybie przewidzianym przez przepisy ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji i nie daje podstaw do przyjęcia, że tak prowadzone postępowanie ma jedynie "wpadkowy" charakter w stosunku do postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec "głównego" zobowiązanego, a co zatem idzie – że zawsze powinna być prowadzona przez jeden i ten sam organ egzekucyjny. Jeżeli zatem organ egzekucyjny wystawi tytuł wykonawczy na podstawie art. 71b u.p.e.a., to tytuł ten jest podstawą do wszczęcia nowej egzekucji administracyjnej. Trudno bowiem uznać, ze na podstawie tego tytułu wykonawczego właściwy organ egzekucyjny przystąpi do czynności, nie przestrzegając przepisów art. 32, art. 26 § 5 i innych u.p.e.a. Z kolei, skoro dochodzi do wszczęcia nowej egzekucji administracyjnej to niezbędne jest ustalenie właściwości miejscowej organu egzekucyjnego, a właściwość miejscową i rzeczową organu egzekucyjnego uprawnionego do prowadzenia egzekucji administracyjnej należy ustalać zgodnie z regułami określonymi w ustawie o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Stosownie do treści art. 22 § 2 u.p.e.a., właściwość miejscową organu egzekucyjnego w egzekucji należności pieniężnej z praw majątkowych lub ruchomości ustała się według siedziby zobowiązanego. Wobec powyższego stwierdzić należy, że w rozpoznawanej sprawie skarżony organ prawidłowo ustalił, że właściwy miejscowo i rzeczowo do wszczęcia egzekucji administracyjnej do Polskiego Związku [...] z siedzibą w W. przy ul. [...] r. nr [...] jest Naczelnik Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w W. Na aprobatę zasługuje również, wyrażone w odpowiedzi na skargę, stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Sz., że za słusznością poglądu w przedmiocie wszczęcia odrębnej egzekucji, w którym zobowiązanym jest dłużnik zajętej wierzytelności, przemawia m.in. prawo do wniesienia przez niego zarzutów, o których mowa w art. 33 u.p.e.a., tj. np. prowadzenia egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny, na który powołuje się skarżący. Przy przyjęciu interpretacji prezentowanej przez PZ[...] co do tego, że nie wszczęto nowej egzekucji w trybie przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji do majątku dłużnika zajętej wierzytelności, to ochrona prawna w postaci np. wniesienia zarzutów nie przysługiwałaby mu jako zobowiązanemu. Zgłoszony przez skarżącego zarzut, o którym mowa w art. 33 pkt 9 u.p.e.a., nie mógł zatem zostać uznany za uzasadniony. W tym miejscu wskazania wymaga, że, wbrew twierdzeniu skarżącego, organ odwoławczy odniósł się do powoływanego przez stronę wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 października 2008 r. o sygn. akt II FSK 928/07. Jakkolwiek organ nie stwierdził wprost, że nie zgadza się z przyjętym w nim stanowisku, to jednak przedstawił swoją wykładnię art. 71b u.p.e.a., która była odmienna od przyjętej w powołanym orzeczeniu oraz zasadnie wskazał, że wyrok ten zapadł w indywidualnej sprawie i wiąże on jedynie strony tego postępowania sądowego. Nie sposób zgodzić się również ze skarżącym co do błędnej wykładni art. 33 pkt 1 u.p.e.a., polegającej na odmówieniu dłużnikowi zajętej wierzytelności prawa podnoszenia zarzutu przedawnienia obowiązku wykazanego w tytułach wykonawczych, w których jako zobowiązany widnieje P. Uzasadniając powyższe, wskazać na wstępie należy, że dłużnik zajętej wierzytelności w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym do majątku zobowiązanego posiada wyłącznie uprawnienia, o których mowa m.in. w art. 71a i art. 89-92 u.p.e.a. Nie będąc stroną tego postępowania nie ma zatem legitymacji prawnej do wniesienia zarzutów (art. 33 u.p.e.a.), złożenia wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego z uwagi np. na przedawnienie zobowiązania (art. 59 u.p.e.a.), czy też wniosku o zwolnienie z egzekucji określonego składnika majątkowego (art. 13 u.p.e.a.). Pozycja prawna dłużnika zajętej wierzytelności ulega jednak zmianie, w momencie gdy, na podstawie art. 71b u.p.e.a., organ egzekucyjny, jako wierzyciel w rozumieniu przepisu art. 1a pkt 13 w związku z art. 5 § 1 pkt 1 u.p.e.a., wystawia tytuł wykonawczy. Wszczęcie nowej egzekucji administracyjnej, w której zobowiązanym jest dłużnik zajętej wierzytelności, daje mu prawo do wniesienia np. zarzutów, ale tylko w zakresie obowiązku określonego w nowym tytule wykonawczym, wystawionym w oparciu o postanowienie wydane w trybie art. 71a § 9 u.p.e.a. W związku z powyższym, zgodzić się należy z organem odwoławczym, że PZ[...] - w toku postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych o numerach [...] i [...] - nie ma legitymacji prawnej do złożenia zarzutu przedawnienia zobowiązania pieniężnych P., objętych tytułami wykonawczymi wystawionymi na P. Na okoliczność przedawnienia mogłaby się natomiast powołać P. jako zobowiązany, składając w tym zakresie stosowny wniosek np. w trybie art. 59 u.p.e.a. Na marginesie wskazać należy, że postępowanie egzekucyjne prowadzone w stosunku do P. nie zostało umorzone z powodu przedawnienia. Na uwzględnienie nie zasługuje także zarzut skarżącego w zakresie naruszenia art. 15 i art. 107 § 3 K.p.a., przez nierozpatrzenie przez organ drugiej instancji zarzutu naruszenia art. 33 pkt 6 w związku z art. 91 i art. 71b u.p.e.a., dotyczącego braku podstaw do prowadzenia egzekucji administracyjnej w stosunku do tej części zajętej wierzytelności, która nigdy nie została uznana przez dłużnika zajętej wierzytelności, i niezawarcie w uzasadnieniu prawnym zaskarżonego postanowienia wyjaśnienia na temat stanowiska organu w tej materii. Jak wynika zarówno z treści zaskarżonego postanowienia, jak i z akt sprawy, okoliczność nieuznania przez PZ[...] zajęcia części wierzytelności była podnoszona przez skarżącego nie tylko w zarzutach z dnia 10 lutego 2010 r. oraz zażaleniu z dnia 19 kwietnia 2010 r., ale uprzednio w zażaleniu z dnia 27 kwietnia 2009 r. na, wydane na podstawie art. 71a § 9 u.p.e.a., postanowienie Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Sz. z dnia [...] r., którym organ ten określił PZ[...] wysokość nieprzekazanej kwoty z tytułu zajętych wierzytelności. Jakkolwiek zażalenie z dnia 27 kwietnia 2009 r. nie zostało rozpoznane merytorycznie, albowiem stwierdzono uchybienie terminu do jego wniesienia, to jednak uznać należy, że podnoszona przez skarżącego kwestia nieuznania zajęcia wierzytelności była przedmiotem podlegającym rozpatrzeniu w odrębnym postępowaniu administracyjnym. To zaś oznacza, że w sprawie zastosowanie znalazł przepis art. 34 § 1a u.p.e.a. stanowiący, że jeżeli zarzut zobowiązanego jest lub był przedmiotem rozpatrzenia w odrębnym postępowaniu administracyjnym, podatkowym lub sądowym albo zobowiązany kwestionuje w całości lub w części wymagalność należności pieniężnej z uwagi na jej wysokość ustaloną lub określoną w orzeczeniu, od którego przysługują środki zaskarżenia, wierzyciel wydaje postanowienie o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu. Przepis ten zaś niejako pozbawia organ egzekucyjny możliwości merytorycznego badania zarzutu wniesionego w postępowaniu egzekucyjnym, jeśli kwestia ta była już przedmiotem rozpoznania w innym postępowaniu dotyczącym tego samego obowiązku, i, w razie wystąpienia takiej okoliczności, obliguje organ do stwierdzenia niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu. W tym miejscu wskazania wymaga, że Sąd podziela ocenę skarżonego organu co do tego, że jakkolwiek w zarzutach z dnia 10 lutego 2010 r. oraz zażaleniu z dnia 19 kwietnia 2010 r. skarżący powoływał się na niedopuszczalność egzekucji administracyjnej (art. 33 pkt 6 u.p.e.a.), to jednak w uzasadnieniu tych środków zaskarżenia nie wskazywał, z jakich względów formalnych (a nie merytorycznych) egzekucja ta nie mogła być prowadzona. Podobnież przywołane w tym zakresie uzasadnienie zarzutów w skardze również nie odnosi się do dopuszczalności egzekucji administracyjnej pod względem formalnym (art. 33 pkt 6), lecz odnosi się do aspektów, o których mowa w art. 33 pkt 1 i 2 u.p.e.a. Mając powyższe na uwadze, stwierdzić należy, że organ odwoławczy prawidłowo wskazał w uzasadnieniu swojego postanowienia, że na tym etapie postępowania zarzut nieistnienia i braku wymagalności dochodzonego zobowiązania był niedopuszczalny i nie mógł podlegać ocenie, z uwagi na regulacje wynikające z art. 34 § 1a u.p.e.a. W tym stanie sprawy, uznając, że zaskarżone postanowienie nie narusza powołanych w skardze przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz ustawy – Kodeks postępowania administracyjnego, na podstawie art. 151 P.p.s.a., Sąd orzekł o oddaleniu skargi.