I SA/Gd 789/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Elżbieta Rischka (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Sędzia NSA Małgorzata Tomaszewska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Maria Flisikowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 10 listopada 2010 r. sprawy ze skargi J. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 5 lipca 2010 r., nr [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów ewidencjonowanych za 2003 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana; 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącego kwotę 3.911 (trzy tysiące dziewięćset jedenaście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. W DNIU 30 STYCZNIA 2004 R. PAN J. G., W ZWIĄZKU Z PROWADZONĄ DZIAŁALNOŚCIĄ GOSPODARCZĄ POD NAZWĄ "A", ZŁOŻYŁ W URZĘDZIE SKARBOWYM ZEZNANIE O WYSOKOŚCI UZYSKANEGO PRZYCHODU, WYSOKOŚCI DOKONANYCH ODLICZEŃ I NALEŻNEGO RYCZAŁTU OD PRZYCHODÓW EWIDENCJONOWANYCH ZA 2003 R. NA PODSTAWIE POSTANOWIENIA DYREKTORA URZĘDU KONTROLI SKARBOWEJ Z DNIA 28 MARCA 2006 R., W OKRESIE OD 29 MARCA 2006 R., DO 25 MAJA 2006 R., PRZEPROWADZONO W PRZEDSIĘBIORSTWIE POSTĘPOWANIE KONTROLNE W ZAKRESIE RZETELNOŚCI DEKLAROWANYCH PODSTAW OPODATKOWANIA ORAZ PRAWIDŁOWOŚCI OBLICZANIA I WPŁACANIA PODATKÓW STANOWIĄCYCH DOCHÓD BUDŻETU PAŃSTWA ZA 2003 ROK, ZAKOŃCZONE WYNIKIEM KONTROLI Z DNIA 4 SIERPNIA 2006 R. W TOKU KONTROLI STWIERDZONO, ŻE PRZYCHODY WYKAZANE PRZEZ PANA J. G. W ZEZNANIU ROCZNYM PIT-28 ZA 2003 R. (14.888.955,90 ZŁ) WYNIKAŁY Z PROWADZONEJ, DLA CELÓW OPODATKOWANIA ZRYCZAŁTOWANYM PODATKIEM DOCHODOWYM, EWIDENCJI PRZYCHODÓW, W KTÓREJ PODATNIK ZADEKLAROWAŁ, JAKO OPODATKOWANE: • STAWKĄ 3 % RYCZAŁTU - PRZYCHODY W ŁĄCZNEJ WYSOKOŚCI 14.820.431,99 ZŁ, W TYM : - ZE SPRZEDAŻY RUR STALOWYCH: 14.760.597,43 ZŁ, - Z DODATNICH RÓŻNIC KURSOWYCH: 2,43 ZŁ, - Z TYT. ODSETEK OD ŚRODKÓW PIENIĘŻNYCH ZGROMADZONYCH NA RACHUNKU BANKOWYM: 52.832,13 ZŁ, - ZE SPRZEDAŻY ŚRODKA TRWAŁEGO: 7.000 ZŁ. • STAWKĄ 5,5% RYCZAŁTU - PRZYCHODY Z TYT. PRZEWOZU ŁADUNKÓW TABOREM SAMOCHODOWYM O ŁADOWNOŚCI POWYŻEJ 2 TON W WYSOKOŚCI 32.910,28 ZŁ. • STAWKĄ 8,5% RYCZAŁTU - PRZYCHODY Z TYT. TRANSPORTU TOWARÓW HANDLOWYCH DO ODBIORCY W WYSOKOŚCI 35.613,63 ZŁ. Z POCZYNIONYCH W TRAKCIE KONTROLI USTALEŃ WYNIKAŁO, ŻE W BADANYM ROKU PODATKOWYM PAN J. G.: - DOKONYWAŁ ZAKUPU RUR STALOWYCH, RUR STALOWYCH IZOLOWANYCH ORAZ RUR STALOWYCH POCHODZĄCYCH Z DEMONTAŻU O RÓŻNYCH ŚREDNICACH I GRUBOŚCIACH ŚCIANKI, OD KRAJOWYCH I ZAGRANICZNYCH DOSTAWCÓW, A NASTĘPNIE ODSPRZEDAWAŁ JE NA RZECZ ODBIORCÓW ZARÓWNO KRAJOWYCH, JAK I ZAGRANICZNYCH, - DOKONYWAŁ ZAKUPU RUR STALOWYCH BEZ IZOLACJI, ZLECAŁ INNYM PODMIOTOM WYKONANIE RÓŻNEGO TYPU IZOLACJI (NP. NAŁOŻENIE POWŁOKI BITUMICZNEJ, MALOWANIE FARBĄ ANTYKOROZYJNĄ), A NASTĘPNIE SPRZEDAWAŁ JE JAKO RURY STALOWE IZOLOWANE, ZA CENĘ OBEJMUJĄCĄ M. IN. WARTOŚĆ WYKONANEJ IZOLACJI. NABYWCA RUR IZOLOWANYCH OTRZYMYWAŁ ATEST JAKOŚCIOWY NA WYKONANĄ IZOLACJĘ BITUMICZNĄ ORAZ ATEST HUTNICZY NA RURY STALOWE. OBRÓT ZE SPRZEDAŻY RUR IZOLOWANYCH W 2003R; WYNIÓSŁ 1.918.819,79 ZŁ NETTO, - KUPOWAŁ ŻELASTWO UŻYTKOWE, W POSTACI RUR STALOWYCH - ZŁOMOWYCH. KORZYSTAJĄC Z USŁUG INNYCH FIRM RURY TE PODDAWAŁ PROCESOWI REGENERACJI, TJ. OCZYSZCZANIU, MALOWANIU, PRZYCINANIU ORAZ FAZOWANIU KOŃCÓWEK I OSTATECZNIE SPRZEDAWAŁ JAKO PEŁNOWARTOŚCIOWY TOWAR. NA PRZEDMIOTOWE RURY NIE WYSTAWIANO ATESTÓW JAKOŚCIOWYCH. W 2003 R. PODATNIK NABYŁ 149,01 TON ŻELASTWA UŻYTKOWEGO ZA ŁĄCZNĄ KWOTĘ 65.523,50 ZŁ NETTO, UZYSKUJĄC PRZYCHODY ZE SPRZEDAŻY RUR ZŁOMOWYCH W ŁĄCZNEJ WYSOKOŚCI 533.692,06 ZŁ NETTO. UZYSKIWANE Z TEGO TYTUŁU PRZYCHODY PODATNIK OPODATKOWAŁ WEDŁUG 3% STAWKI RYCZAŁTU W CAŁOŚCI KWALIFIKUJĄC PROWADZONĄ SPRZEDAŻ DO DZIAŁALNOŚCI USŁUGOWEJ W ZAKRESIE HANDLU. Z DOKONANYCH W SPRAWIE USTALEŃ WYWIEDZIONO STWIERDZENIE, ŻE W WYNIKU CZYNNOŚCI IZOLOWANIA RUR ORAZ OBRÓBKI RUR POCHODZĄCYCH Z DEMONTAŻU, POWSTAWAŁ NOWY WYRÓB HANDLOWY, A TYM SAMYM, ŻE PODATNIK PROWADZIŁ W TYM ZAKRESIE DZIAŁALNOŚĆ WYTWÓRCZĄ, W ROZUMIENIU ART. 4 UST. 1 PKT 4 USTAWY Z DNIA 20 LISTOPADA 1998 R., O ZRYCZAŁTOWANYM PODATKU DOCHODOWYM OD NIEKTÓRYCH PRZYCHODÓW OSIĄGANYCH PRZEZ OSOBY FIZYCZNE (DZ. U. Z 1998 R. NR 144, POZ. 930 Z PÓŹN. ZM.). UZYSKANE Z TEGO TYTUŁU PRZYCHODY W ŁĄCZNEJ WYSOKOŚCI 2.452.511,85 ZŁ, POWINIEN ZATEM OPODATKOWAĆ STAWKĄ RYCZAŁTU 5,5%. ZASTOSOWANIE PRZEZ PODATNIKA NIEPRAWIDŁOWEJ STAWKI 3% STANOWIŁO ZAŚ O ZANIŻENIU NALEŻNEGO Z TEGO TYT. RYCZAŁTU O KWOTĘ 61.312,80 ZŁ. W TOKU KONTROLI USTALONO RÓWNIEŻ, ŻE PAN J. G. NIEPRAWIDŁOWO OPODATKOWAŁ (STAWKĄ 3%) UZYSKANY W BADANYM ROKU PODATKOWYM PRZYCHÓD Z TYTUŁU PROWIZJI OTRZYMANEJ ZE SPRZEDAŻY BASENU KĄPIELOWEGO W WYSOKOŚCI 2.900,00 ZŁ, BOWIEM DO PRZYCHODÓW Z USŁUG POŚREDNICTWA HANDLOWEGO MA ZASTOSOWANIE STAWKA RYCZAŁTU W WYSOKOŚCI 17%. W KONSEKWENCJI ZAŚ PODATNIK ZANIŻYŁ NALEŻNY Z TEGO TYT. PODATEK O KWOTĘ 406,00 ZŁ. PONADTO, UWZGLĘDNIAJĄC WYJAŚNIENIA PODATNIKA O NIEPRAWIDŁOWYM ZASTOSOWANIU DO PRZYCHODÓW W ŁĄCZNEJ KWOCIE 35.613,63 ZŁ, UZYSKANYCH Z TYT. TRANSPORTU TOWARÓW SAMOCHODAMI CIĘŻAROWYMI O ŁADOWNOŚCI POWYŻEJ 2 TON, STAWKI PODATKU 8,5% (ZAMIAST 5,5%) STWIERDZONO, ŻE PODATNIK ZAWYŻYŁ NALEŻNY PODATEK O KWOTĘ 1.068,45 ZŁ. POWYŻSZE USTALENIA BYŁY PODSTAWĄ DO WSZCZĘCIA POSTĘPOWANIA PODATKOWEGO I PO DWUKROTNYM UCHYLENIU DECYZJI DYREKTORA URZĘDU KONTROLI SKARBOWEJ PRZEZ ORGAN ODWOŁAWCZY PO PRZEPROWADZENIU UZUPEŁNIAJĄCEGO POSTĘPOWANIA DOWODOWEGO DYREKTOR URZĘDU KONTROLI SKARBOWEJ OCENIAJĄC ZGROMADZONY MATERIAŁ DOWODOWY, STWIERDZIŁ, ŻE PAN J. G. W 2003 R., DOKONAŁ SPRZEDAŻY RUR, KTÓRE UPRZEDNIO PODDAŁ PROCESOWI ZAIZOLOWANIA LUB MALOWANIA, NA ŁĄCZNĄ KWOTĘ 1.918.799,79 ZŁ. PONADTO ORGAN PIERWSZEJ INSTANCJI USTALIŁ, ŻE W BADANYM ROKU PODATKOWYM PODATNIK PODDAŁ OBRÓBCE - POLEGAJĄCEJ NA: OCZYSZCZANIU Z RDZY, POZOSTAŁOŚCI IZOLACJI ORAZ ZIEMI, PRZYCIĘCIU, FAZOWANIU KOŃCÓW LUB MALOWANIU - CZĘŚĆ ZAKUPIONEGO ŻELASTWA UŻYTKOWEGO (W POSTACI RUR ZŁOMOWYCH), KTÓRE NASTĘPNIE SPRZEDAŁ ZA ŁĄCZNĄ KWOTĘ 103.044,86 ZŁ. W OCENIE DYREKTORA URZĘDU KONTROLI SKARBOWEJ POWYŻSZE PRZYCHODY (NA ŁĄCZNĄ KWOTĘ 2.021.844,65 ZŁ) ZOSTAŁY OSIĄGNIĘTE PRZEZ PODATNIKA Z DZIAŁALNOŚCI WYTWÓRCZEJ, O KTÓREJ MOWA W ART. 4 UST. 1 PKT 4 USTAWY Z DNIA 20 LISTOPADA 1998 R. I JAKO TAKIE - PODLEGAŁY OPODATKOWANIU STAWKĄ RYCZAŁTU 5,5%, OKREŚLONĄ W ART. 12 UST. 1 PKT 5 LIT. B) POWOŁANEJ USTAWY. ZDANIEM ORGANU PIERWSZEJ INSTANCJI W WYNIKU WYKONANYCH PRZEZ PODATNIKA CZYNNOŚCI IZOLOWANIA RUR ORAZ "USZLACHETNIANIA" RUR POCHODZĄCYCH Z DEMONTAŻU POWSTAWAŁ INNY NIŻ PRZED ZAKUPEM FINALNY WYRÓB HANDLOWY. W KONSEKWENCJI POWYŻSZEGO ORGAN PIERWSZEJ INSTANCJI USTALIŁ, ŻE PODATNIK W BADANYM ROKU PODATKOWYM OSIĄGNĄŁ PRZYCHODY OPODATKOWANE WEDŁUG STAWEK RYCZAŁTU: • 3% - W ŁĄCZNEJ WYSOKOŚCI 12.795.687,34 ZŁ, • 5,5% - NA ŁĄCZNĄ KWOTĘ 2.090.368,56 ZŁ, • 17% - W WYSOKOŚCI 2.900 ZŁ. PO UWZGLĘDNIENIU ODLICZEŃ: • OD PRZYCHODU: - Z TYT. DAROWIZNY - W WYSOKOŚCI UDOKUMENTOWANEJ, TJ. W KWOCIE 600,00 ZŁ, - SKŁADEK NA UBEZPIECZENIA SPOŁECZNE W KWOCIE 3.756,12 ZŁ, - WYDATKÓW MIESZKANIOWYCH W KWOCIE 31.901,96 ZŁ ORAZ • OD PODATKU - Z TYT. SKŁADEK NA UBEZPIECZENIA ZDROWOTNE W WYSOKOŚCI 1.009,39 ZŁ. DYREKTOR URZĘDU KONTROLI SKARBOWEJ - DECYZJĄ Z DNIA 5 PAŹDZIERNIKA 2009 R., - OKREŚLIŁ PANU J. G. ZOBOWIĄZANIE PODATKOWE Z TYTUŁU ZRYCZAŁTOWANEGO PODATKU DOCHODOWEGO OD PRZYCHODÓW EWIDENCJONOWANYCH ZA 2003 R., W KWOCIE 497.109,00 ZŁ. KWESTIONUJĄC PONOWNIE PRAWIDŁOWOŚĆ POWYŻSZEJ DECYZJI PODATNIK WNOSZĄC O JEJ CHYLENIE W CAŁOŚCI, ZARZUCIŁ NARUSZENIE: - ART. 187 § 1 ART. 180 § 1 ART. 191 ORDYNACJI PODATKOWEJ ORAZ - ART. 4 UST. 1PKT 3 I 4 USTAWY Z DNIA 20 LISTOPADA 1998 R. O ZRYCZAŁTOWANYM PODATKU DOCHODOWYM OD NIEKTÓRYCH PRZYCHODÓW OSIĄGANYCH PRZEZ OSOBY FIZYCZNE. W UZASADNIENIU PEŁNOMOCNIK PODKREŚLIŁ, ŻE DYREKTOR URZĘDU KONTROLI SKARBOWEJ W DNIU 23 LISTOPADA 2007 R., Z WŁASNEJ INICJATYWY WYSTĄPIŁ DO OŚRODKA STANDARDÓW KLASYFIKACYJNYCH URZĘDU STATYSTYCZNEGO Z WNIOSKIEM O SKLASYFIKOWANIE, ZGODNIE Z PKWIU, DZIAŁALNOŚCI PODATNIKA W ZAKRESIE ŚWIADCZENIA USŁUG PRZEDSTAWICIELSKICH ORAZ SPRZEDAŻY RUR STALOWYCH IZOLOWANYCH. ORGAN PIERWSZEJ INSTANCJI OPINII TEJ JEDNAK NIE UWZGLĘDNIŁ, PRZY CZYM W DECYZJI NIE UZASADNIŁ POWODÓW TAKIEJ OCENY. TYMCZASEM OPINIA TA - ZDANIEM PEŁNOMOCNIKA - MA ISTOTNE ZNACZENIE DLA ROZSTRZYGNIĘCIA SPRAWY I PODZIELA STANOWISKO PODATNIKA, ŻE PROWADZIŁ ON DZIAŁALNOŚĆ HANDLOWĄ, A NIE WYTWÓRCZĄ. NIEZALEŻNIE OD POWYŻSZEGO PEŁNOMOCNIK ZAZNACZYŁ, ŻE ISTOTĄ SPORU W SPRAWIE JEST W ISTOCIE INTERPRETACJA POJĘĆ DZIAŁALNOŚĆ USŁUGOWA W ZAKRESIE HANDLU ORAZ DZIAŁALNOŚĆ WYTWÓRCZA, UŻYTYCH W USTAWIE Z DNIA 20 LISTOPADA 1998 R., O ZRYCZAŁTOWANYM PODATKU DOCHODOWYM. JEGO ZDANIEM, "ZASTOSOWANA PRZEZ USTAWODAWCĘ TECHNIKA LEGISLACYJNA WPROWADZENIA DEFINICJI LEGALNYCH NA POTRZEBY AKTU PRAWNEGO OZNACZA, ŻE DEFINIOWANE POJĘCIA MUSZĄ BYĆ ŚCIŚLE ROZUMIANE ZGODNIE Z ICH REDAKCYJNYM BRZMIENIEM". ZATEM ZA DZIAŁALNOŚĆ HANDLOWĄ W ROZUMIENIU TEJ USTAWY, UZNAĆ NALEŻY WSZELKĄ SPRZEDAŻ WYROBÓW I TOWARÓW, KTÓRE NIE ZOSTAŁY PRZETWORZONE, Z PEWNYMI WYJĄTKAMI, GDY ZOSTAŁY ONE ZAPAKOWANIE LUB ROZWAŻONE DO MNIEJSZYCH OPAKOWAŃ. W OCENIE PEŁNOMOCNIKA GRANICA PRZETWORZENIA WYROBU ZOSTAŁA WSKAZANA W ART. 4 UST. 1 PKT 4 TEJ USTAWY, GDZIE STWIERDZONO, ŻE DZIAŁALNOŚĆ PROWADZĄCA DO POWSTANIA NOWEGO WYROBU JEST DZIAŁALNOŚCIĄ WYTWÓRCZĄ, A NIE HANDLOWĄ. WPROWADZANIE DROBNYCH ZMIAN W ZAKUPIONYCH TOWARACH NIE STANOWI WIĘC DZIAŁALNOŚCI WYTWÓRCZEJ. JEDYNIE NADANIE WYROBOM I TOWAROM CECH NOWEGO WYROBU W ROZUMIENIU USTAWY ODRÓŻNIA DZIAŁALNOŚĆ HANDLOWĄ OD DZIAŁALNOŚCI WYTWÓRCZEJ. PRZETWORZENIE WYROBU, KTÓRE NIE PROWADZI DO POWSTANIA NOWEGO WYROBU NIE WPŁYWA ZATEM NA ZMIANĘ KWALIFIKACJI DZIAŁALNOŚCI Z HANDLOWEJ NA WYTWÓRCZĄ. Z DEFINICJI SŁOWNIKOWEJ POJĘCIA "PRZETWARZAĆ" PEŁNOMOCNIK WYWODZI STWIERDZENIE, ŻE "NIEPRZETWORZONY" TO PRZYMIOTNIKOWA FORMA OD CZASOWNIKA PRZETWARZAĆ, KTÓRA NEGUJE OKREŚLONE CECHY I OZNACZA, NP. WYRÓB, KTÓRY NIE ZOSTAŁ PRZEROBIONY, ZMIENIONY, NIE MA INNEGO KSZTAŁTU, WYGLĄDU INNEJ FORMY, NIE ZOSTAŁ PRZEKSZTAŁCONY W COŚ INNEGO. W JEGO OCENIE PRZETWORZENIE NIE DOTYCZY SYTUACJI, W KTÓRYCH PEWNA RZECZ ZOSTAŁA NIEZNACZNIE ZMIENIONA. Ponadto pełnomocnik wskazuje, iż z uwagi na brak legalnej decyzji pojęcia "wyrób" przy dokonywaniu jego interpretacji należy w pierwszej kolejności odwołać się do wykładni językowej, pamiętając jednocześnie przy jej stosowaniu o domniemaniu języka potocznego. Założenie to ma swoje racjonalne uzasadnienie, bowiem ustawodawca dzięki posługiwaniu się językiem naturalnym i powszechnym stwarza szansę zrozumienia przepisu jak najszerszej grupie jego adresatów. Dlatego też pełnomocnik zarzuca organowi pierwszej instancji, że odwołując się w uzasadnieniu decyzji do znaczenia pojęć produkt-towar, zaczerpniętych z języka specjalistycznego towaroznawstwa narusza domniemanie języka potocznego. ZDANIEM PEŁNOMOCNIKA, PRZY INTERPRETACJI TEGO POJĘCIA NA POTRZEBY USTAWY O ZRYCZAŁTOWANYM PODATKU DOCHODOWYM NALEŻY, W RAMACH WYKŁADNI SYSTEMOWEJ, ODWOŁAĆ SIĘ DO PRZEPISÓW REGULUJĄCYCH KOMPLEKSOWO ZAGADNIENIA WYROBÓW I USŁUG, TJ. ROZPORZĄDZENIA RADY MINISTRÓW Z DNIA 18 MARCA 1997 R., W SPRAWIE POLSKIEJ KLASYFIKACJI WYROBÓW I USŁUG (PKWIU) (DZ. U. NR 42, POZ. 264 Z PÓŹN. ZM.). TWIERDZENIE TO JEST TYM BARDZIEJ UZASADNIONE, ŻE USTAWA WPROST ODNOSI SIĘ DO TEGO ROZPORZĄDZENIA. ROZPORZĄDZENIE TO ZAWIERA KOMPLETNĄ LISTĘ WYROBÓW I USŁUG ORAZ OKREŚLA METODOLOGICZNE ZASADY KLASYFIKOWANIA WYROBÓW I USŁUG. Z BRZMIENIA TYCH ZASAD PEŁNOMOCNIK WYWODZI STWIERDZENIE, ZE WYROBY W POSTACI RUR STALOWYCH MOGĄ BYĆ ZALICZONE WYŁĄCZNIE DO JEDNEGO GRUPOWANIA, WEDŁUG KRYTERIUM POCHODZENIA WYTWÓRCZEGO I SUROWCOWEGO, TECHNOLOGII WYTWARZANIA, KONSTRUKCJI I PRZEZNACZENIA WYROBU. . WYKONANIE CZYNNOŚCI, ZMIERZAJĄCYCH DO WYKOŃCZENIA WYROBU LUB JEGO KOMPLETACJI (W PRZYPADKU RURY STALOWEJ: OCZYSZCZENIE, MALOWANIE, WYKONANIE IZOLACJI) NIE POWODUJE ZMIANY GRUPOWANIA WYROBU, BOWIEM W WYNIKU TYCH CZYNNOŚCI NIE POWSTAJE NOWY WYRÓB, W ROZUMIENIU KLASYFIKACJI STATYSTYCZNYCH. KLASYFIKACJE NIE RÓŻNICUJĄ RUR ZE WZGLĘDU NA SPOSÓB ICH WYKOŃCZENIA, LECZ Z UWAGI NA ICH KONSTRUKCJĘ, TECHNOLOGIĘ WYTWARZANIA I PRZEZNACZENIE. PONADTO W GRUPOWANIU PKWI-U 27.22 "RURY, PRZEWODY RUROWE I ŁĄCZNIKI DO RUR ZE STALI BRAK JEST ODRĘBNEGO GRUPOWANIA DLA RUR ZUŻYTYCH, CO OZNACZA, ŻE RURY DEMONTAŻOWE ZALICZA SIĘ DO TEGO SAMEGO GRUPOWANIA CO NOWE. REASUMUJĄC PEŁNOMOCNIK STWIERDZA, ŻE SKORO W WYNIKU MALOWANIA I IZOLOWANIA RUR STALOWYCH ORAZ OCZYSZCZANIA RUR UŻYWANYCH NIE POWSTAJE NOWY WYRÓB, TO WYKONYWANIE TYCH CZYNNOŚCI NIE MOŻE ZOSTAĆ UZNANE ZA PROWADZENIE DZIAŁALNOŚCI WYTWÓRCZEJ, O KTÓREJ MOWA W ART. 4 UST. 1 PKT 4 USTAWY O ZRYCZAŁTOWANYM PODATKU DOCHODOWYM .OD NIEKTÓRYCH PRZYCHODÓW OSIĄGANYCH PRZEZ OSOBY FIZYCZNE. PO ROZPATRZENIU ODWOŁANIA. DYREKTOR IZBY SKARBOWEJ, DECYZJĄ Z DNIA 5 LIPCA 2010 R., NR [...], UTRZYMAŁ W MOCY ZASKARŻONĄ DECYZJĘ URZĘDU KONTROLI SKARBOWEJ. W UZASADNIENIU ORGAN ODWOŁAWCZY STWIERDZA, IŻ PODATNIK NIE KWESTIONUJE POCZYNIONYCH PRZEZ ORGAN PIERWSZEJ INSTANCJI USTALEŃ CO DO WYSOKOŚCI OSIĄGNIĘTYCH PRZEZ NIEGO Z TEGO TYTUŁU W BADANYM ROKU PODATKOWYM PRZYCHODÓW. DYREKTOR IZBY SKARBOWEJ - ROZPATRUJĄC SPRAWĘ MERYTORYCZNIE OD POCZĄTKU - PODDAŁ JEDNAK TE USTALENIA OCENIE, PRZY CZYM NIE STWIERDZIŁ NIEPRAWIDŁOWOŚCI W TYM ZAKRESIE. SPÓR W SPRAWIE SPROWADZA SIĘ JEDYNIE DO DOKONANIA PRAWIDŁOWEJ KWALIFIKACJI PRAWNEJ TYCH PRZYCHODÓW. W OCENIE PODATNIKA NIEUZASADNIONYM BYŁO BOWIEM ZAKWESTIONOWANIE PRZEZ ORGAN PIERWSZEJ INSTANCJI DOKONANEGO W ZEZNANIU ROCZNYM PIT-28 ROZLICZENIA PODATKU ZRYCZAŁTOWANEGO Z DZIAŁALNOŚCI HANDLOWEJ WEDŁUG STAWKI PODATKU 3%, NA SKUTEK ZAKWALIFIKOWANIA CZĘŚCI OSIĄGNIĘTYCH PRZEZ NIEGO PRZYCHODÓW, JAKO POCHODZĄCYCH Z DZIAŁALNOŚCI WYTWÓRCZEJ ORAZ ICH OPODATKOWANIE STAWKĄ 5,5%. W MYŚL ART. 4 UST. 1 PKT 4 USTAWY Z DNIA 20 LISTOPADA 1998 R., O ZRYCZAŁTOWANYM PODATKU DOCHODOWYM OD NIEKTÓRYCH PRZYCHODÓW OSIĄGANYCH PRZEZ OSOBY FIZYCZNE PRZEZ DZIAŁALNOŚĆ WYTWÓRCZĄ NALEŻY ROZUMIEĆ DZIAŁALNOŚĆ, W WYNIKU KTÓREJ POWSTAJĄ NOWE WYROBY, W TYM RÓWNIEŻ SPRZEDAŻ WYROBÓW WŁASNEJ PRODUKCJI, PROWADZONĄ PRZEZ PODATNIKA. TAKA DZIAŁALNOŚĆ, W MYŚL ART. 12 UST. 1 PKT 4 LIT. A) POWOŁANEJ USTAWY, OPODATKOWANA JEST STAWKĄ RYCZAŁTU 5,5%. STOSOWNIE NATOMIAST DO TREŚCI ART. 4 UST. 1 PKT 3 USTAWY O ZRYCZAŁTOWANYM PODATKU DOCHODOWYM PRZEZ DZIAŁALNOŚĆ USŁUGOWĄ W ZAKRESIE HANDLU NALEŻY ROZUMIEĆ SPRZEDAŻ W STANIE NIE PRZETWORZONYM NABYTYCH UPRZEDNIO PRODUKTÓW (WYROBÓW) I TOWARÓW, W TYM RÓWNIEŻ TAKICH, KTÓRE ZOSTAŁY PRZEZ SPRZEDAWCĘ ZAPAKOWANE LUB ROZWAŻONE W MNIEJSZE OPAKOWANIA ALBO ROZLANE W BUTELKI, PUSZKI LUB MNIEJSZE POJEMNIKI. DZIAŁALNOŚĆ TA, ZGODNIE Z ART. 12 UST. 1 PKT 5 LIT. B) W/W USTAWY, OPODATKOWANA JEST 3% STAWKĄ PODATKU. Z TREŚCI POWYŻSZYCH UNORMOWAŃ ZDANIEM ORGANU ODWOŁAWCZEGO WYNIKA JEDNOZNACZNIE, ŻE STWIERDZENIE JAKI RODZAJ DZIAŁALNOŚCI PAN J. G. PROWADZIŁ W 2003 R., WYMAGAŁO UPRZEDNIEGO PODDANIA SZCZEGÓŁOWEJ OCENIE ZAKRESU CZYNNOŚCI, JAKIE PODATNIK KAŻDORAZOWO PODEJMOWAŁ, PRZYGOTOWUJĄC OKREŚLONĄ PARTIĘ TOWARU DO SPRZEDAŻY. NIE PODLEGA KWESTIONOWANIU FAKT, ŻE PAN J. G., PROWADZĄC DZIAŁALNOŚCIĄ GOSPODARCZĄ POD NAZWĄ "A", KUPOWAŁ RURY STALOWE OD KRAJOWYCH I ZAGRANICZNYCH DOSTAWCÓW, A NASTĘPNIE RURY TE ODSPRZEDAWAŁ ZARÓWNO NA TERENIE KRAJU JAK I NA EKSPORT. PRZY CZYM CZĘŚĆ RUR ODSPRZEDAWANA BYŁA W STANIE NIEPRZETWORZONYM, TJ. W TAKIM W JAKIM ZOSTAŁA PRZEZ PODATNIKA ZAKUPIONA. BYŁY TO ZARÓWNO RURY STALOWE BEZ IZOLACJI, GOTOWE RURY IZOLOWANE, JAK TEŻ RURY POCHODZĄCE ZE ZŁOMU. W TYM ZAKRESIE PRZEDMIOTOWA DZIAŁALNOŚĆ PODATNIKA W OPINII ORGANU ODWOŁAWCZEGO BEZSPRZECZNIE WYPEŁNIAŁA USTAWOWE PRZESŁANKI DZIAŁALNOŚCI USŁUGOWEJ W ZAKRESIE HANDLU, ZDEFINIOWANEJ W ART. 4 UST. 1 PKT 3 USTAWY O ZRYCZAŁTOWANYM PODATKU DOCHODOWYM. DOTYCZYŁA BOWIEM SPRZEDAŻY W STANIE NIEPRZETWORZONYM, NABYTYCH UPRZEDNIO PRODUKTÓW (WYROBÓW) I TOWARÓW. TYM SAMYM UZYSKANE Z TEGO TYTUŁU PRZYCHODY PRAWIDŁOWO ZOSTAŁY OPODATKOWANE, NA MOCY ART. 12 UST. 1 PKT 5 LIT B) W/W USTAWY, 3% STAWKĄ PODATKU ZRYCZAŁTOWANEGO. NIE MOŻNA JEDNAK - ZDANIEM DYREKTORA IZBY SKARBOWEJ - UZNAĆ ZA UZASADNIONE OPODATKOWANIE TĄ SAMĄ STAWKĄ PODATKU PRZYCHODÓW UZYSKANYCH PRZEZ PANA J. G. ZE SPRZEDAŻY RUR I ZŁOMU UŻYTKOWEGO, KTÓRE PODATNIK PODDAWAŁ UPRZEDNIO PROCESOWI REGENERACJI, MALOWANIA LUB OBŁOŻENIA IZOLACJĄ, BOWIEM DZIAŁANIA TAKIE STANOWIŁY O WYKONYWANIU PRZEZ PODATNIKA DZIAŁALNOŚCI WYTWÓRCZEJ. JAK WYNIKA Z WYJAŚNIEŃ PANA J. G., ZAWARTYCH W PIŚMIE Z DNIA 15 PAŹDZIERNIKA 2007R., RURA STALOWA STAJE SIĘ RURĄ STALOWĄ IZOLOWANĄ W WYNIKU OKREŚLONYCH ZABIEGÓW TECHNICZNYCH WYKONYWANYCH PRZEZ WYSPECJALIZOWANY W TYM ZAKRESIE ZAKŁAD. IZOLACJA RURY POLEGA NA NAŁOŻENIU JEDNEJ LUB KILKU WARSTW ŚRODKA CHEMICZNEGO (FARBY, BITUMITU, CEMENTU) NA POWIERZCHNIĘ ZEWNĘTRZNĄ LUB WEWNĘTRZNĄ RURY STALOWEJ. POZWALA TO ZWIĘKSZYĆ ŻYWOTNOŚĆ RURY STALOWEJ W PRZYPADKU, GDY MIEJSCE JEJ ZAMONTOWANIA JEST NIESPRZYJAJĄCE I MOŻE DOPROWADZIĆ DO JEJ SZYBKIEGO ZUŻYCIA. PODATNIK WSKAZAŁ RÓWNIEŻ, ŻE USŁUGI IZOLOWANIA WYKONYWANE BYŁY PRZEZ FIRMY ZEWNĘTRZNE, A CENA IZOLACJI ZAWARTA BYŁA W KOŃCOWEJ CENIE RURY, KTÓRĄ PŁACIŁ OSTATECZNY ODBIORCA. ZDANIEM ORGANU ODWOŁAWCZEGO FAKT, ŻE PODATNIK PRZED SPRZEDAŻĄ CZĘŚCI RUR PODEJMOWAŁ CZYNNOŚCI POLEGAJĄCE NA ICH PRZETWORZENIU ŚWIADCZY O TYM, ŻE W TYM ZAKRESIE PROWADZIŁ DZIAŁALNOŚĆ WYTWÓRCZĄ, W ROZUMIENIU ART. 4 UST. 1 PKT 4 USTAWY Z DNIA 20 LISTOPADA 1998 R., O ZRYCZAŁTOWANYM PODATKU DOCHODOWYM OD NIEKTÓRYCH PRZYCHODÓW OSIĄGANYCH PRZEZ OSOBY FIZYCZNE BOWIEM POWSTAŁY NOWE WYROBY, DLATEGO TEŻ UZYSKANE Z TEGO TYTUŁU PRZYCHODY OBOWIĄZANY BYT OPODATKOWAĆ STAWKĄ RYCZAŁTU 5,5%, OKREŚLONĄ W ART. 12 UST. 1 PKT 4 LIT. A) POWOŁANEJ USTAWY. ORGAN ODWOŁAWCZY ZWRÓCIŁ UWAGĘ, ŻE DZIAŁALNOŚĆ USŁUGOWĄ W ZAKRESIE HANDLU STANOWI - W MYŚL ART. 4 UST. 1 PKT 3 USTAWY O ZRYCZAŁTOWANYM PODATKU DOCHODOWYM - SPRZEDAŻ W STANIE NIE PRZETWORZONYM NABYTYCH UPRZEDNIO PRODUKTÓW (WYROBÓW) I TOWARÓW. PRZY CZYM W TREŚCI ART. 4 UST. 1 PKT 5 USTAWY Z DNIA 20 LISTOPADA 1998 R., WSKAZANO CO NALEŻY ROZUMIEĆ PRZEZ POJĘCIE "TOWARY". ZGODNIE Z TYM PRZEPISEM TOWARY, TO TOWARY HANDLOWE, SUROWCE I MATERIAŁY PODSTAWOWE, Z TYM ŻE: a) TOWARAMI HANDLOWYMI SĄ TOWARY (WYROBY) ZAKUPIONE Z PRZEZNACZENIEM DO DALSZEJ ODSPRZEDAŻY W STANIE NIEPRZETWORZONYM. PONIEWAŻ USTAWODAWCA NIE SPRECYZOWAŁ W PRZEPISACH W/W USTAWY O ZRYCZAŁTOWANYM PODATKU DOCHODOWYM CO NALEŻY ROZUMIEĆ PRZEZ OKREŚLENIA "NIEPRZETWORZONY" ORAZ "NOWY WYRÓB", DLATEGO TEŻ - ZDANIEM DYREKTORA IZBY SKARBOWEJ - CELEM DOKONANIA INTERPRETACJI TYCH POJĘĆ ZA ZASADNE UZNAĆ NALEŻY ODNIESIENIE SIĘ DO ICH ZNACZENIA JĘZYKOWEGO. ORGAN ODWOŁAWCZY PRZYWOŁUJĄC DEFINICJE TERMINÓW: "PRZETWORZYĆ", "PRZERABIAĆ", "NOWY WYRÓB" ZGODNIE Z DEFINICJAMI ZAWARTYMI W SŁOWNIKU JĘZYKA POLSKIEGO, PAŃSTWOWE WYDAWNICTWO NAUKOWE, WARSZAWA 1984 R., STWIERDZA, ŻE LITERALNE BRZMIENIE DEFINICJI DZIAŁALNOŚCI USŁUGOWEJ W ZAKRESIE HANDLU ORAZ DZIAŁALNOŚCI WYTWÓRCZEJ, SFORMUŁOWANE PRZEZ USTAWODAWCĘ DLA POTRZEB ZRYCZAŁTOWANEGO PODATKU DOCHODOWEGO NIE BUDZI WĄTPLIWOŚCI INTERPRETACYJNYCH. Z TREŚCI ART. 4 UST. 1 PKT 3 W ZWIĄZKU Z ART. 4 UST. 1 PKT 5 TEJ USTAWY WYNIKA JEDNOZNACZNIE, ŻE DZIAŁALNOŚĆ USŁUGOWA W ZAKRESIE HANDLU, TO SPRZEDAŻ NABYTEGO TOWARU, W SUBSTANCJI KTÓREGO NIE DOKONANO ŻADNYCH ZMIAN. JEDYNE DZIAŁANIA, JAKIE USTAWODAWCA DOPUŚCIŁ PRZY PROWADZENIU DZIAŁALNOŚCI HANDLOWEJ OBEJMUJĄ WYKONYWANIE PRZED SPRZEDAŻĄ CZYNNOŚCI POLEGAJĄCYCH NA ZAPAKOWANIU PRODUKTÓW/TOWARÓW, ICH ROZWAŻENIU W MNIEJSZE OPAKOWANIA ALBO ROZLANIU W BUTELKI, PUSZKI LUB MNIEJSZE POJEMNIKI, TJ. CZYNNOŚCI ZWIĄZANYCH Z ROZDROBNIENIEM LUB PAKOWANIEM TOWARÓW. WSZELKA INNA INGERENCJA W TOWAR, NIEZALEŻNIE OD TEGO JAK ZNACZĄCE BĘDĄ TO ZMIANY (A WIĘC CZY NASTĄPI ZMIANA KSZTAŁTU, FORMY, WYGLĄDU, CZY TEŻ DOSTOSOWANIE DO INNEGO PRZEZNACZENIA), BĘDZIE SKUTKOWAŁA NIEMOŻNOŚCIĄ UZNANIA PROWADZONEJ PRZEZ PODATNIKA DZIAŁALNOŚCI ZA DZIAŁALNOŚĆ HANDLOWĄ. W TEJ ZAŚ SYTUACJI ZA CHYBIONE UZNAĆ NALEŻY WYWODY STRONY, ŻE ZNACZENIE NADANE W JĘZYKU POLSKIM POJĘCIU PRZETWARZAĆ (TYM SAMYM JEGO PRZYMIOTNIKOWEJ FORMIE) MA SILNY ELEMENT ZMIANY CZEGOŚ W COŚ ZUPEŁNIE INNEGO I NIE DOTYCZY SYTUACJI, W KTÓREJ PEWNA RZECZ ZOSTAŁA ZMIENIONA NIEZNACZNIE. ZDANIEM ORGANU ODWOŁAWCZEGO ZA ODPOWIADAJĄCE JĘZYKOWEMU ZNACZENIU SŁOWA PRZETWARZAĆ UZNAĆ NALEŻY CZYNNOŚCI WYKONYWANE PRZEZ PANA J. G. W 2003 R. NAKŁADANIE PRZEZ WYSPECJALIZOWANE PODMIOTY ZEWNĘTRZNE, WYNAJĘTE PRZEZ PODATNIKA, IZOLACJI BITUMICZNEJ NA RURY STALOWE (KTÓRYCH ZGODNOŚĆ Z NORMĄ POTWIERDZANA BYŁA KAŻDORAZOWO ŚWIADECTWAMI JAKOŚCI), JAK TEŻ PODDAWANIE RUR ZŁOMOWYCH PROCESOWI OCZYSZCZANIA Z RDZY ORAZ ZIEMI, MALOWANIA, PRZYCINANIA KOŃCÓW, FAZOWANIA PROWADZIŁO DO ICH PRZETWORZENIA, W WYNIKU KTÓREGO POWSTAŁY NOWE WYROBY W POSTACI RUR STALOWYCH IZOLOWANYCH ORAZ RUR STALOWYCH DEMONTAŻOWYCH. TRUDNO PRZY TYM UZNAĆ, ŻE PODATNIK DOKONYWAŁ NIEZNACZNYCH ZMIAN W ZAKUPIONYM TOWARZE, SKORO W WYNIKU PODEJMOWANYCH PRZEZ NIEGO CZYNNOŚCI DOCHODZIŁO DO PRZEKWALIFIKOWANIA SPRZEDAWANEGO TOWARU Z RUR STALOWYCH NA RURY STALOWE IZOLOWANE ORAZ ZŁOMU UŻYTKOWEGO NA RURY STALOWE DEMONTAŻOWE. NA UWAGĘ ZASŁUGUJE PRZY TYM, ŻE ZREGENEROWANY ZŁOM UŻYTKOWY ZAKUPIONY W TONACH, CZĘSTO W BARDZO ZŁYM STANIE, SPRZEDAWANY BYŁ JAKO PEŁNOWARTOŚCIOWY TOWAR HANDLOWY, OZNACZANY NA FAKTURACH SPRZEDAŻY JAKO RURY STALOWE Z DEMONTAŻU, OKREŚLONE CO DO RODZAJU I WYMIARÓW (NP.: "RURA ST. CZ. Z/SZ, 1220 X 12,5, DEMONTAŻ", CO OZNACZAŁO RURĘ STALOWĄ CZARNĄ ZE SZWEM WZDŁUŻNYM O ŚREDNICY 1220 I GRUBOŚCI ŚCIANKI 12,5, POCHODZĄCĄ Z DEMONTAŻU). JEDNOSTKĄ MIARY TOWARU BYŁY METRY BIEŻĄCE. CO RÓWNIE ISTOTNE, PODATNIK ZAKUPIONE RURY STALOWE ORAZ ZŁOM UŻYTKOWY DOSTOSOWYWAŁ DO WYMOGÓW KONKRETNEGO NABYWCY, ZLECAJĄC NAŁOŻENIE OKREŚLONEGO TYPU IZOLACJI, BĄDŹ PODDAJĄC JE OKREŚLONEMU PROCESOWI REGENERACJI, PRZY CZYM KOSZTY TYCH USŁUG WKALKULOWYWAŁ W OSTATECZNĄ CENĘ TOWARU. SŁUSZNOŚĆ POWYŻSZEGO STANOWISKA ZNAJDUJE RÓWNIEŻ POTWIERDZENIE W PIŚMIE CENTRALNEGO OŚRODKA BADAWCZO - ROZWOJOWEGO TECHNIKI INSTALACYJNEJ Z DNIA 23 MAJA 2006 R., KTÓRY STWIERDZIŁ, ŻE WYRÓB W POSTACI RURY STALOWEJ I WYRÓB W POSTACI RURY STALOWEJ POKRYTEJ POWŁOKĄ LAKIERU, FARBY, BITUMU I IN. SĄ TO DWA RÓŻNE WYROBY. NANIESIENIE POWŁOKI MALARSKIEJ LUB INNEJ NA POWIERZCHNIĘ ZEWNĘTRZNĄ RURY POWODUJE, ŻE RURA TA MOŻE MIEĆ SZERSZY ZAKRES ZASTOSOWANIA, WIĘKSZĄ TRWAŁOŚĆ EKSPLOATACYJNĄ. ZDANIEM TEGO OŚRODKA, WYROBY W POSTACI RUR ZŁOMOWYCH I WYROBY W POSTACI RUR ZŁOMOWYCH ZREGENEROWANYCH, TJ. POSIADAJĄCYCH OCZYSZCZONĄ POWIERZCHNIĘ, NANIESIONĄ NOWĄ POWŁOKĘ Z FARBY, LAKIERU, BITUMU, TO RÓWNIEŻ RÓŻNE WYROBY, ZARÓWNO Z TECHNICZNEGO JAK I HANDLOWEGO PUNKTU WIDZENIA. NATOMIAST BEZ ZNACZENIA ZDANIEM ORGANU ODWOŁAWCZEGO DLA OCENY PRAWIDŁOWOŚCI ROZSTRZYGNIĘCIA PODJĘTEGO W NINIEJSZEJ SPRAWIE POZOSTAJE SPOSÓB KLASYFIKACJI RUR ZAIZOLOWANYCH ORAZ RUR DEMONTAŻOWYCH, NA PODSTAWIE POLSKIEJ KLASYFIKACJI WYROBÓW I USŁUG. W SKARDZE NA POWYŻSZĄ DECYZJĘ DO WOJEWÓDZKIEGO SĄDU ADMINISTRACYJNEGO W GDAŃSKU, SKARŻĄCY WNOSZĄC O JEJ UCHYLENIE PODOBNIE JAK W ODWOŁANIU ZARZUCIŁ NARUSZENIE: - ART. 187 § 1, ART. 180 § 1 I ART. 191 USTAWY Z DNIA 29 SIERPNIA 1997 R. ORDYNACJA PODATKOWA ORAZ, - ART. 4 UST. 1 PKT 3 I 4 USTAWY Z DNIA 20 LISTOPADA 1998 R., O ZRYCZAŁTOWANYM PODATKU DOCHODOWYM OD NIEKTÓRYCH PRZYCHODÓW OSIĄGANYCH PRZEZ OSOBY FIZYCZNE (DZ. U. NR 144, POZ. 930, Z PÓŹN. ZM.). ZAKWESTIONOWAŁ PRZY TYM PRAWIDŁOWOŚĆ STANOWISKA DYREKTORA IZBY SKARBOWEJ W ZAKRESIE UZNANIA, ŻE DOKONANA W 2003 R., SPRZEDAŻ CZĘŚCI RUR STALOWYCH, KTÓRE PODDANO ZABIEGOM OCZYSZCZANIA, MALOWANIA, FAZOWANIA, BĄDŹ NAKŁADANIA IZOLACJI STANOWI DZIAŁALNOŚĆ, WYTWÓRCZĄ, A NIE HANDLOWĄ, W ROZUMIENIU PRZEPISÓW ART. 4 UST. 1 PKT 3 I 4 USTAWY Z DNIA 20 LISTOPADA 1998 R., O ZRYCZAŁTOWANYM PODATKU DOCHODOWYM OD NIEKTÓRYCH PRZYCHODÓW OSIĄGANYCH PRZEZ OSOBY FIZYCZNE ORAZ OPODATKOWANIA OSIĄGNIĘTYCH Z TEGO TYTUŁU PRZYCHODÓW STAWKĄ RYCZAŁTU 5,5%, NA PODSTAWIE ART. 12 UST. 1 PKT 4 LIT. A) W/W USTAWY, ZAMIAST ZASTOSOWANEJ PRZEZ SKARŻĄCEGO STAWKI 3%, OKREŚLONEJ W ART. 12 UST. 1 PKT 5 LIT. B) TEJ USTAWY. W UZASADNIENIU SKARGI POWTÓRZONO ARGUMENTACJĘ Z ODWOŁANIA. W ODPOWIEDZI NA SKARGĘ DYREKTOR IZBY SKARBOWEJ WNOSZĄC O JEJ ODDALENIE, PODTRZYMAŁ DOTYCHCZASOWE STANOWISKO W SPRAWIE. WOJEWÓDZKI SĄD ADMINISTRACYJNY W GDAŃSKU ZWAŻYŁ, CO NASTĘPUJE: SKARGA ZASŁUGUJE NA UWZGLĘDNIENIE ALBOWIEM ZASKARŻONA DECYZJA NARUSZA PRZEPISY PRAWA W STOPNIU SKUTKUJĄCYM WYELIMINOWANIE JEJ Z OBROTU PRAWNEGO. BEZSPORNYM JEST, ŻE PAN J. G., PROWADZĄC W 2003 R., DZIAŁALNOŚĆ GOSPODARCZĄ POD NAZWĄ "A", KUPOWAŁ RURY STALOWE OD KRAJOWYCH I ZAGRANICZNYCH DOSTAWCÓW, A NASTĘPNIE RURY TE ODSPRZEDAWAŁ ZARÓWNO NA TERENIE KRAJU JAK I NA EKSPORT. CZĘŚĆ RUR ODSPRZEDAWANA BYŁA W STANIE NIEPRZETWORZONYM, TJ. W TAKIM, W JAKIM ZOSTAŁA PRZEZ SKARŻĄCEGO ZAKUPIONA. BYŁY TO ZARÓWNO RURY STALOWE BEZ IZOLACJI, GOTOWE RURY IZOLOWANE, JAK TEŻ RURY POCHODZĄCE ZE ZŁOMU. ZDANIEM ORGANU ODWOŁAWCZEGO DZIAŁALNOŚĆ SKARŻĄCEGO W TYM ZAKRESIE STANOWIŁA DZIAŁALNOŚĆ USŁUGOWĄ W ZAKRESIE HANDLU, W ROZUMIENIU ART. 4 UST. 1 PKT 3 USTAWY Z DNIA 20 LISTOPADA 1998 R., O ZRYCZAŁTOWANYM PODATKU DOCHODOWYM OD NIEKTÓRYCH PRZYCHODÓW OSIĄGANYCH PRZEZ OSOBY FIZYCZNE (DZ. U. NR 144, POZ. 93 Z PÓŹN. ZM.). ZATEM UZYSKANE Z TEGO TYTUŁU PRZYCHODY PRAWIDŁOWO ZOSTAŁY PRZEZ SKARŻĄCEGO OPODATKOWANE, NA MOCY ART. 12 UST. 1 PKT 5 LIT. B) W/W USTAWY, STAWKĄ RYCZAŁTU 3%. NIE PODLEGA PONADTO KWESTIONOWANIU FAKT, ŻE SKARŻĄCY UZYSKAŁ RÓWNIEŻ PRZYCHODY ZE SPRZEDAŻY RUR I ZŁOMU UŻYTKOWEGO, ZREGENEROWANYCH, POMALOWANYCH LUB OBŁOŻONYCH IZOLACJĄ, PRZY CZYM W BADANYM ROKU PODATKOWYM DOKONAŁ SPRZEDAŻY: - RUR DEMONTAŻOWYCH, KTÓRE PODDAŁ UPRZEDNIO REGENERACJI, ZA ŁĄCZNĄ KWOTĘ 103.044,86 ZŁ ORAZ - RUR, KTÓRE WCZEŚNIEJ PODDAŁ PROCESOWI ZAIZOLOWANIA, ZA ŁĄCZNĄ KWOTĘ 1.918.799,79 ZŁ. SPÓR W SPRAWIE SPROWADZAŁ SIĘ JEDYNIE DO DOKONANIA PRAWIDŁOWEJ KWALIFIKACJI PRAWNEJ TYCH PRZYCHODÓW. ZDANIEM SKARŻĄCEGO NIEUZASADNIONYM BYŁO BOWIEM ZAKWESTIONOWANIE DOKONANEGO PRZEZ NIEGO W ZEZNANIU ROCZNYM PIT-28 ROZLICZENIA PODATKU ZRYCZAŁTOWANEGO Z DZIAŁALNOŚCI HANDLOWEJ WEDŁUG STAWKI PODATKU 3%, NA SKUTEK ZAKWALIFIKOWANIA W/W PRZYCHODÓW, JAKO POCHODZĄCYCH Z DZIAŁALNOŚCI WYTWÓRCZEJ ORAZ ICH OPODATKOWANIE STAWKĄ RYCZAŁTU 5,5%. ZDANIEM DYREKTORA IZBY SKARBOWEJ STWIERDZENIE JAKI RODZAJ DZIAŁALNOŚCI PAN J. G. PROWADZIŁ W 2003 R., A TYM SAMYM, JAKĄ STAWKĄ RYCZAŁTU OBOWIĄZANY BYŁ OPODATKOWAĆ OSIĄGANE Z TEGO TYTUŁU PRZYCHODY, WYMAGAŁO UPRZEDNIEGO PODDANIA SZCZEGÓŁOWEJ OCENIE ZAKRESU CZYNNOŚCI, JAKIE PODATNIK KAŻDORAZOWO PODEJMOWAŁ, PRZYGOTOWUJĄC OKREŚLONĄ PARTIĘ TOWARU DO SPRZEDAŻY. STOSOWNIE BOWIEM DO TREŚCI ART. 4 UST. 1 PKT 3 USTAWY Z DNIA 20 LISTOPADA 1998 R., O ZRYCZAŁTOWANYM PODATKU DOCHODOWYM OD NIEKTÓRYCH PRZYCHODÓW OSIĄGANYCH PRZEZ OSOBY FIZYCZNE DZIAŁALNOŚĆ USŁUGOWA W ZAKRESIE HANDLU, TO SPRZEDAŻ W STANIE NIE PRZETWORZONYM NABYTYCH UPRZEDNIO PRODUKTÓW (WYROBÓW) I TOWARÓW, W TYM RÓWNIEŻ TAKICH, KTÓRE ZOSTAŁY PRZEZ SPRZEDAWCĘ ZAPAKOWANE LUB ROZWAŻONE W MNIEJSZE OPAKOWANIA ALBO ROZLANE W BUTELKI, PUSZKI LUB MNIEJSZE POJEMNIKI. DZIAŁALNOŚĆ TA, ZGODNIE Z ART. 12 UST. 1 PKT 5 LIT. B) W/W USTAWY, OPODATKOWANA JEST STAWKĄ PODATKU 3%. ZGODNIE NATOMIAST Z TREŚCIĄ ART. 4 UST. 1 PKT 4 POWOŁANEJ USTAWY DZIAŁALNOŚĆ WYTWÓRCZA, TO DZIAŁALNOŚĆ, W WYNIKU KTÓREJ POWSTAJĄ NOWE WYROBY, W TYM RÓWNIEŻ SPRZEDAŻ WYROBÓW WŁASNEJ PRODUKCJI, PROWADZONĄ PRZEZ PODATNIKA. TAKA DZIAŁALNOŚĆ, W MYŚL ART. 12 UST. 1 PKT 4 LIT. A) W/W USTAWY, OPODATKOWANA JEST STAWKĄ RYCZAŁTU 5,5%. W OCENIE ORGANU DRUGIEJ INSTANCJI Z TREŚCI POWOŁANYCH WYŻEJ ART. 4 UST. 1 PKT 3 I 4 USTAWY DNIA 20 LISTOPADA 1998 R. WYNIKA, ŻE PRZEZ DZIAŁALNOŚĆ WYTWÓRCZĄ NAIEŻY ROZUMIEĆ TAKĄ DZIAŁALNOŚĆ, KTÓRA PROWADZI DO POWSTANIA NOWYCH WYROBÓW, ZAŚ PRZEZ DZIAŁALNOŚĆ USŁUGOWĄ W ZAKRESIE HANDLU - SPRZEDAŻ NABYTYCH PRODUKTÓW (WYROBÓW) I TOWARÓW, BEZ ICH UPRZEDNIEGO PRZETWORZENIA. JAK STANOWI ART. 4 UST. 1 PKT 5 USTAWY Z DNIA 20 LISTOPADA 1998 R., UŻYTE W PRZEPISACH TEJ USTAWY OKREŚLENIE "TOWARY" ODNOSI SIĘ DO TOWARÓW HANDLOWYCH, SUROWCÓW I MATERIAŁÓW PODSTAWOWYCH, Z TYM ŻE: a) TOWARAMI HANDLOWYMI SĄ TOWARY (WYROBY) ZAKUPIONE Z PRZEZNACZENIEM DO DALSZEJ ODSPRZEDAŻY W STANIE NIEPRZETWORZONYM, b) SUROWCAMI I MATERIAŁAMI PODSTAWOWYMI SĄ MATERIAŁY, KTÓRE W PROCESIE PRODUKCJI LUB PRZY ŚWIADCZENIU USŁUG STAJĄ SIĘ GŁÓWNĄ SUBSTANCJĄ GOTOWEGO WYROBU; DO MATERIAŁÓW PODSTAWOWYCH ZALICZA SIĘ RÓWNIEŻ MATERIAŁY STANOWIĄCE CZĘŚĆ SKŁADOWĄ (MONTAŻOWĄ) WYROBU LUB ŚCIŚLE Z WYROBEM ZŁĄCZONE. PONIEWAŻ USTAWODAWCA DLA POTRZEB USTAWY O ZRYCZAŁTOWANYM PODATKU DOCHODOWYM OD NIEKTÓRYCH PRZYCHODÓW OSIĄGANYCH PRZEZ OSOBY FIZYCZNE NIE ZDEFINIOWAŁ OKREŚLEŃ: "NOWY WYRÓB", ORAZ "NIEPRZETWORZONY", CELEM DOKONANIA INTERPRETACJI TYCH POJĘĆ NALEŻY ODNIEŚĆ SIĘ DO ICH ZNACZENIA JĘZYKOWEGO, A NIE PKWIU ALBOWIEM USTAWODAWCA W ART. 4 UST. 1 PKT 4 USTAWY Z DNIA 20 LISTOPADA 1998 R., WYMOGU TAKIEGO NIE WPROWADZIŁ, PODCZAS GDY W NIEKTÓRYCH SYTUACJACH W PRZEPISACH TEJ USTAWY WPROST ODNIÓSŁ SIĘ DO POLSKIEJ KLASYFIKACJI WYROBÓW I USŁUG, PRZYKŁADOWO UZALEŻNIAJĄC MOŻLIWOŚĆ KORZYSTANIA ZE ZRYCZAŁTOWANEJ FORMY OPODATKOWANIA LUB WYSOKOŚĆ OBOWIĄZUJĄCEJ STAWKI PODATKOWEJ OD ZALICZENIA PROWADZONEJ DZIAŁALNOŚCI DO OKREŚLONYCH GRUPOWAŃ POLSKIEJ KLASYFIKACJI WYROBÓW I USŁUG (NP. W ART. 8 UST. 1 ORAZ W ART. 12 UST. 1). DLATEGO TEŻ - BRAK W USTAWIE O ZRYCZAŁTOWANYM PODATKU DOCHODOWYM JEDNOZNACZNEGO ZAPISU O TYM, ŻE PROWADZENIE DZIAŁALNOŚCI WYTWÓRCZEJ POLEGA NA WYTWORZENIU ODMIENNIE KLASYFIKOWANEGO, WEDŁUG PKWIU, WYROBU ORAZ BRAK LEGALNEJ DEFINICJI DZIAŁALNOŚCI USŁUGOWEJ W ZAKRESIE HANDLU ORAZ DZIAŁALNOŚCI WYTWÓRCZEJ, OZNACZA, ŻE POJĘCIA TE NALEŻY INTERPRETOWAĆ POSŁUGUJĄC SIĘ WYŁĄCZNIE WYKŁADNIĄ JĘZYKOWĄ, A NIE GRUPOWANIAMI ORAZ ZASADAMI METODYCZNYMI POLSKIEJ KLASYFIKACJI WYROBÓW I USŁUG, WPROWADZONEJ ROZPORZĄDZONEJ ROZPORZĄDZENIEM RADY MINISTRÓW Z DNIA 18 MARCA 1997 R. (DZ. U. NR 42, POZ. 264 Z PÓŹN. ZM.) - CO ZRESZTĄ TRAFNIE PODKREŚLONO W ZASKARŻONEJ DECYZJI. W świetle powyższych wywodów Dyrektor Izby Skarbowej zasadnie stwierdził, że bez znaczenia dla oceny działalności prowadzonej przez Skarżącego w 2003 r., pozostaje sposób klasyfikowania "efektów" jego działalności oraz treść opinii Głównego Urzędu Statystycznego, Departament Metodologii, Standardów i Rejestrów w Warszawie z dnia 25 stycznia 2008 r. Podkreślenia przy tym wymaga, że - wbrew stanowisku pełnomocnika Skarżącego - GUS nie dokonał klasyfikacji działalności Skarżącego w zakresie przetwarzania i sprzedaży rur zaizolowanych i rur demontażowych, a jedynie wskazał jak grupowane są wytwory tej działalności. Jak już wyżej zaznaczono, przedmiot sporu w sprawie sprowadza się do interpretacji pojęć "działalność usługowa w zakresie handlu" i "działalność wytwórcza", użytych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym oraz ocena stanu faktycznego sprawy w aspekcie przepisów tej ustawy. W myśl art. 4 ust. 1 pkt 3 i 4 w/w ustawy działalność usługowa w zakresie handlu to sprzedaż, w stanie nieprzetworzonym, nabytych uprzednio produktów (wyrobów) i towarów, w tym również takich, które zostały przez sprzedawcę zapakowane lub rozważone do mniejszych opakowań albo rozlane do butelek, puszek lub mniejszych pojemników, zaś działalność wytwórcza to działalność, w wyniku której powstają nowe wyroby, w tym również sprzedaż wyrobów. Wprowadzenie przez ustawodawcę definicji legalnych na potrzeby aktu prawnego oznacza, że definiowane pojęcia muszą być rozumiane ściśle zgodnie z ich. redakcyjnym brzmieniem. Działalność handlowa to wszelka sprzedaż wyrobów i towarów, które nie zostały przetworzone, z pewnymi wyjątkami - gdy następuje pakowanie lub rozważanie do mniejszych opakowań. Granica przetworzenia wyrobu została zawarta w przepisie art. 4 ust. 1 pkt 4 w/w ustawy, który stanowi, że działalność prowadząca do powstania nowego wyrobu jest działalnością wytwórczą, a nie handlową. Zatem trafnie skarżący wywodzi, iż nie każdy proces związany z zakupionymi towarami lub wyrobami, prowadzący do ich drobnych zmian (np. rozlanie do puszek), z punktu widzenia nabywcy, traktowany jest jako działalność wytwórcza. Dopiero nadanie wyrobom i towarom cech nowego wyrobu, w rozumieniu w/w ustawy, odróżnia działalność handlową od działalności wytwórczej. Przetworzenie wyrobu, które nie prowadzi do powstania nowego wyrobu, nie wpływa na zmianę kwalifikacji działalności z handlowej na wytwórczą. Nie może bowiem mieć miejsce sytuacja, w której określona działalność jest zarówno działalnością handlową jak i wytwórczą. Przetwarzać to zgodnie ze słownikiem języka polskiego, przerabiać, zmieniać, nadając czemuś inny kształt, wygląd, inną formę; przeobrażać, przeistaczać, przekształcać na coś. Nieprzetworzony, to przymiotnikowa forma od czasownika przetwarzać, która neguje określone cechy i oznacza, np. wyrób, który nie został przerobiony, zmieniony nie ma innego kształtu, wyglądu innej formy, nie został przekształcony w coś innego. Zgodzić trzeba się ze skarżącym, że znaczenie nadane w języku polskim pojęciu "przetwarzać", kładzie nacisk na zmianę czegoś w coś zupełnie innego i nie dotyczy sytuacji, w których pewna rzecz została zmieniona nieznacznie. ZDANIEM SĄDU WYKONANIE OKREŚLONYCH CZYNNOŚCI, ZMIERZAJĄCYCH DO WYKOŃCZENIA WYROBU LUB JEGO KOMPLETACJI, TJ. MALOWANIA I WYKONANIA IZOLACJI RUR STALOWYCH LUB SPRZEDAŻ UŻYWANYCH RUR PO ICH OCZYSZCZENIU, A WIĘC CZYNNOŚCI KTÓRE PROWADZĄ DO ZMIANY WARTOŚCI EKONOMICZNEJ WYROBU POPRZEZ JEGO "USZLACHETNIENIE" - NIE SĄ TOŻSAME Z WYPRODUKOWANIEM NOWEGO WYROBU W ROZUMIENIU PRZYWOŁANYCH WYŻEJ PRZEPISÓW, SKUTKUJĄCĄ ZMIANĄ STAWKI PODATKU. Z TYCH PRZYCZYN NA MOCY ART. 145 § 1 PKT 1 LIT. A), ART. 152, ART. 200 USTAWY Z DNIA 30 SIERPNIA 2002 R., O POSTĘPOWANIU PRZED SĄDAMI ADMINISTRACYJNYMI (DZ. U. NR 153 POZ. 1270), NALEŻAŁO ORZEC JAK W WYROKU.