III SA/Wa 490/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Alojzy Skrodzki (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Marek Kraus, Sędzia WSA Jerzy Płusa, Protokolant Iwona Mazek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 listopada 2010 r. sprawy ze skargi P. R. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w C. z dnia [...] listopada 2009 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia, po wznowieniu postępowania, decyzji w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości na rok 2006 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie może być wykonana w całości, Zaskarżoną decyzją, wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz 60 ze zm.) Samorządowe Kolegium Odwoławcze w C. (dalej SKO), utrzymało w mocy własną decyzję z [...] maja 2009 odmawiającą zmiany po wznowieniu postępowania decyzji Wójta Gminy R. dotyczącej ustalenia P. R. podatku od nieruchomości za 2006 r. Z akt sprawy wynika, że Wójt Gminy R., decyzją z [...] października 2007 r., ustalił P. R. (dalej jako strona, skarżący lub podatnik) podatek od nieruchomości na rok 2006 (za okres 9 miesięcy). Jako podstawę opodatkowania organ podatkowy przyjął powierzchnię gruntu 0,66 ha, którą opodatkował stawką podatku od nieruchomości właściwą dla użytku kopalnego w wysokości 0,25 zł/mkw. SKO, po rozpatrzeniu odwołania strony, w którym skarżący dowodził, iż nie posiada użytków kopalnych, decyzją z dnia [...] stycznia 2008 r., utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję Wójta Gminy R. Strona nie zaskarżyła tej decyzji do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Następnie skarżący, wnioskiem z dnia 25 stycznia 2009 r., zwrócił się do SKO o wznowienie postępowania w sprawie zakończonej ostateczną decyzją tegoż organu z dnia [...] stycznia 2008 r. Strona powołała się na to, że dowody, na których podstawie ustalono istotne dla sprawy okoliczności faktyczne, okazały się fałszywe oraz na to, że decyzja została wydana w wyniku przestępstwa. Zdaniem strony, fałszywym dowodem jest "decyzja nr [...] z dnia [...].09.2005 r. o zmianie klasyfikacji gruntów, działek nr [...] o pow. 1,1 ha, 247/2, 248 i 249 o pow. 0,66 ha z nieużytków na użytki kopalne ze Starostwa w P.". Strona, w uzasadnieniu wniosku stwierdziła, że "Wójt Gminy R. nie przedstawił SKO otrzymanej decyzji nr [...] z dnia [...].09.2005 r. o zmianie klasyfikacji gruntów, działek nr [...] o pow. 1,100 ha; 247/2, 248 i 249 o pow. 0,66 ha z nieużytków na użytki kopalne ze Starostwa Powiatowego w P. Z kolei Starostwo Powiatowe w P. wydając powyższą decyzję bez wszczęcia postępowania dopuściło się przestępstwa, ponieważ decyzja z 2005 r. w sprawie zmiany klasyfikacji gruntów z nieużytków na użytki kopalne trafiła wyłącznie do Wójta Gminy, a skarżącego pominięto, nie dając możliwości odwołania się od niej. Naruszając w ten sposób rażąco procedury i działając umyślnie na niekorzyść podatnika próbując nieprawnie wyłudzić pieniądze bezprawnym podatkiem od nieruchomości (gruntów kopalnych), które były nieużytkami od 1993 r., czyli od momentu zwrotu przez Skarb Państwa decyzjami Kierownika Rejonowego w P. o nr [...],[...]. W momencie przekazania ww. gruntów przez rodziców skarżącego w 2003 r. aktami notarialnymi grunty te nadal były nieużytkami. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w C. po przeprowadzeniu postępowania, co do przesłanek wznowienia, decyzją z dnia [...] maja 2009 r. odmówiło uchylenia własnej decyzji z [...] stycznia 2008 r. utrzymującej w mocy decyzję Wójta Gminy R. – ze względu na brak przesłanek wskazanych w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej. Zdaniem SKO, podnoszone przez podatnika we wniosku o wznowienie postępowania zarzuty sfałszowania dowodu oraz wydania przez Kolegium decyzji w wyniku przestępstwa, nie znalazły uzasadnienia w zebranym w sprawie materiale dowodowym. Subiektywna ocena podatnika i jego przekonanie o sfałszowaniu materiału dowodowego i wydaniu decyzji w wyniku przestępstwa, bez potwierdzenia tych okoliczności orzeczeniami sądu lub innego organu, nie może stanowić podstawy do zmiany ostatecznej decyzji. Podatnik, w odwołaniu od tej decyzji, zakwestionował wiarygodność wszystkich dokumentów zebranych w sprawie oprócz decyzji Kierownika Rejonowego w P. nr [...] i [...] z dnia [...] grudnia 1993 r. o zwrocie wywłaszczonych gruntów, w których jest zapis, że nieruchomości po eksploatacji stały się nieużytkiem. Powołał się na fakt opodatkowania innego rolnika, który również odzyskał wywłaszczone grunty i nie był za nie obciążony podatkiem od nieruchomości. Strona, wypowiadając się w sprawie zebranego materiału dowodowego (pismo z dnia 28 sierpnia 2009 r.) odniosła się do pisma Starostwa Powiatowego w P. z dnia 15 lipca 2008 r. oraz dokumentów wymienionych w tym piśmie, a będących w posiadaniu starostwa. Zdaniem strony "zawiadomienia napisane są odręcznie na małych karteczkach przez kalkę nieczytelnie zamiast oryginałów to kopie, kalkowe odbicie bez zwrotek, bez potwierdzenia, że ktokolwiek je otrzymał, nie posiada tych zawiadomień Wójt Gminy R. (organ podatkowy), ani właściciele działek, po prostu w Starostwie "ktoś" stworzył je nie w 1994 r. tylko w 2008 r. na własne potrzeby, bo chciał kosztem obywateli naprawić błąd." Nadto, strona, w piśmie z dnia 9 listopada 2009 r. stwierdziła, że stwierdzenie materiałów dowodowych nadesłanych ze Starostwa Powiatowego w P. za zgodność z oryginałem jest stwierdzeniem fałszywym, ponieważ Starostwo zamiast oryginałów posiada kopie, bez potwierdzenia, że ktokolwiek je otrzymał. SKO, zakwestionowaną przed Sądem decyzją, wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz 60 ze zm, dalej jako Ordynacja), utrzymało w mocy własną decyzję z [...] maja 2009 r. SKO wskazało w uzasadnieniu, że Wójt Gminy R. dokonując wymiaru podatku wnioskodawcy, od roku 2003, opierał się na jego oświadczeniu, że sporne grunty o pow. 1,10 ha i 0,66 ha zostały zaliczone do nieużytków na podstawie decyzji Kierownika Urzędu Rejonowego w P. o zwrocie nieruchomości, co potwierdził w piśmie z dnia 6 marca 2006 r. Pomimo ciążącego na organie obowiązku dokonania prawidłowych ustaleń w tak zasadniczej dla prawidłowego wymiaru podatku kwestii jaką jest klasyfikacja opodatkowanego gruntu, przyjął oświadczenie podatnika w tym zakresie (faktyczny stan związany z klasyfikacją gruntu organ podatkowy ustalił dopiero w roku 2005). Według Kolegium, ustalenie wysokości zobowiązania podatkowego na podstawie danych z ewidencji gruntów, do czego zobowiązują przepisy ustaw o podatku rolnym oraz o podatkach i opłatach lokalnych, jest działaniem prawidłowym. Wszelkie działania podatnika zmierzające do zmiany decyzji wymiarowej, spowodowane jego odmienną oceną stanu faktycznego, muszą być rozpatrzone na podstawie właściwych przepisów. W ocenie SKO, samo twierdzenie strony o tym, że dowód w sprawie jest fałszywy oraz że decyzja została wydana w wyniku przestępstwa, nie zwalnia wnioskodawców z przedłożenia organowi prowadzącemu wznowione postępowanie dowodu w postaci orzeczenia sądowego stwierdzającego, że dokument był sfałszowany oraz że decyzja została wydana w wyniku przestępstwa. Nie jest bowiem zadaniem organu podatkowego przeprowadzanie takich dowodów we własnym zakresie, gdyż wkraczałby w kompetencje sądu. Kolegium wskazało, że pomimo wezwania do przedłożenia orzeczeń sądowych dotyczących sfałszowania dowodu - zawiadomienia Starostwa Powiatowego w P. nr [...] z dnia [...] września 2005 r. oraz wydania w wyniku przestępstwa decyzji Kolegium nr [...] z dnia [...].01.2008 r., strona nie przedłożyła orzeczeń odpowiednich instytucji, które mogłyby potwierdzić podnoszone przez nią okoliczności. Zdaniem Kolegium, o klasyfikacji spornych działek nie przesądza treść decyzji Kierownika Rejonowego w P. nr [...] i [...] z dnia [...] grudnia 1993 r., w których jest zapis, że nieruchomości te po eksploatacji stały się nieużytkami. W/w decyzje zostały wydane na podstawie art. 69 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 29 kwietnia 1985 r. o gospodarce nieruchomościami i wywłaszczaniu nieruchomości oraz § 2, 3, 4 i 6 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 lipca 1991 r. w sprawie zasad i trybu rozliczeń w razie zwrotu wywłaszczonych nieruchomości i orzekają o zwrocie wnioskodawcom nieruchomości oraz zobowiązują wnioskodawców do zwrotu na rzecz Skarbu Państwa wypłaconego odszkodowania. Rozstrzygniecie tych decyzji nie dotyczyło ustalenia klasyfikacji zwracanego gruntu. Kolegium wskazało na fakt, że po zwrocie Państwu R. działek o nr [...] o łącznej pow. 0,66 ha i działki nr [...] o pow. 1,10 ha nastąpiły zmiany w rejestrze gruntów: dotychczasowa powierzchna gruntów (będących własnością Skarbu Państwa) sklasyfikowanych jako użytki kopalne, została zmniejszona o zwrócone grunty. SKO wskazało, że w aktach sprawy znajduje się wypis z rejestru gruntów z dnia 6 grudnia 2002 r. w którym działka nr [...] jest sklasyfikowana jako użytek kopalny - K. Następnym dokumentem określającym klasyfikację działki nr [...] jako użytki kopalne jest zawiadomienie Starostwa Powiatowego w P. z dnia [...] września 2005 r. nr [...]. Klasyfikację działek nr [...] jako użytków kopalnych dokumentuje wypis z rejestru gruntów z dnia 27.10.2005 r. W świetle przedstawionych powyżej dokumentów oraz wyjaśnienia Starostwa Powiatowego w P. (pismo z dnia 15.07.2008 r. nr [...]), nie budzi wątpliwości fakt, że wykazane w ewidencji gruntów działki nr [...] były sklasyfikowane jako użytki kopalne od roku 1980 do czasu zmiany ich klasyfikacji w roku 2006. Natomiast decyzja SKO z dnia [...] stycznia 2008 r. nr [...] została wydana w oparciu o dane z rejestru gruntów dotyczące działek nr [...] z roku 2005. Zdaniem SKO, subiektywna ocena podatnika i jego przekonanie o sfałszowaniu materiału dowodowego i wydaniu decyzji w wyniku przestępstwa, bez potwierdzenia tych okoliczności orzeczeniami sądu lub innego organu, nie może stanowić podstawy do zmiany ostatecznej decyzji. Strona, w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, wniosła o uchylenie decyzji SKO, jako wydanej z "rażącym naruszeniem prawa". Zarzuciła bezczynność i naruszenie interesu prawnego podatnika. Skarżacy zwrócił się o “wnikliwe rozpoznanie skargi". Skarżący zakwestionował wiarygodność wypisu z ewidencji gruntów z dnia 27 października 2005 r. oraz zawiadomień Kierownika Urzędu Rejonowego w P. z dnia [...] kwietnia 1994 r. nr [...] i [...]. W ocenie skarżącego, w zawiadomieniu Starostwa Powiatowego w P. z dnia [...] września 2009 r. nr [...] nie figurują działki nr [...]. Stąd bezzasadność działalnia Wójta Gminy R., który oparł się na tym dokumencie i dokonał wymiaru podatku od nieruchomości. Zdaniem skarżącego, również aktualna decyzja Wójta Gminy R. z dnia [...] marca 2009 r. nr [...] została wydana na podstawie tego dokumentu, pomimo iż nie dotyczy on zmiany klasyfikacji gruntu i nie figurują w nim działki nr [...]. W ocenie skarżącego, jest to dowód fałszywy. Skarżący zwrócił uwagę na fakt, że inni rolnicy, po zwrocie gruntów nie byli obciążeni podatkiem od nieruchomości za grunty kopalne. SKO, w odpowiedzi na skargę, wniosło o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, zważył co następuje: Skarga jest uzasadniona. W niniejszej sprawie zaskarżona została decyzja odmawiająca zmiany decyzji ostatecznej w sprawie ustalenia podatku od nieruchomości za 2006 r., po uprzednim wznowieniu postępowania podatkowego. Zatem rolą Sądu była ocena zaskarżaonej decyzji pod kątem istnienia przesłanek do wznowienia. Na wstępie Sąd stwierdza, że przesłanki wznowienia, na które powoływał się skarżący nie wystąpiły, bowiem nie wydano żadnej decyzji w wyniku przestępstwa ani też organ nie opierał sie przy wydawaniu decyzji na podstawie fałszywych dokumentów. Słusznie organ zauważa, iż brak jest orzeczeń sądowych, czy też innych aktów prawnych, potwierdzających te fakty. Nie mniej jednak organ przeprowadzając postępowanie wznowieniowe nie może ograniczać się tylko do podstaw wznowienia wskazanych przez stronę, jeżeli w trakcie postępowania wznowieniowego ujawnią się inne podstawy do wznowienia, co miało miejsce w niniejszej sprawie. Otóż z art. art. 240 § 1 pkt 7 O.p. wynika, że podstawą wznowienia jest sytuacja, w której wydano decyzję na podstawie innej decyzji lub orzeczenia sądu, które zostały następnie uchylone lub zmienione w sposób mogący mieć wpływ na treść wydanej decyzji. W przypadku art. 240 § 1 pkt 7 o.p. chodzi o sytuację, gdy decyzja została wydana w oparciu o rozstrzygnięcie innego organu lub sądu i rozstrzygnięcie to wchodziło w skład szeroko rozumianej podstawy prawnej. Ustawodawca, mówiąc w art. 240 § 1 pkt 7 o.p. o innej decyzji lub orzeczeniu sądu, miał na uwadze akt administracyjny lub sądowy, który stanowił podstawę prawną, a nie faktyczną wydania decyzji podatkowej (wyrok NSA z dnia 9 kwietnia 2003 r., III SA 1933/01, M. Pod. 2003, nr 11, s. 39). Mając na uwadze powyższy stan prawny należy zauważyć, iż organ podatkowy oparł swoją decyzję w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za 2006 r. na wypisie z ewidencji gruntów, który został zmieniony z dniem 29 września 2005 r. Należało zauważyć, iż skarżący dowiedziawszy się o tym wszczął bezpośrednio procedurę mającą na celu zmianę ewidencji gruntów polegającą na wpisaniu do ewidencji gruntów spornych działek jako nieużytki rolne, co wynikało wprost między innymi z wyrysu mapy ewidencyjnej sporządzonej według stanu na 2002 r. W wyniku przeprowadzonego postępowania administracyjnego odnośnie klasyfikacji spornych gruntów, decyzją z dnia [...] września 2006 r. dokonano zmian w ewidencji gruntów. Zgodnie z art. 2 pkt 8 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2000 r. Nr 100, poz. 1086 ze zm.) przez ewidencję gruntów i budynków rozumie się jednolity dla kraju i systematycznie aktualizowany zbiór informacji o gruntach i budynkach, ich właścicielach oraz innych osobach fizycznych lub prawnych władających tymi gruntami. W art. 20 tej ustawy zostały określone informacje, jakie powinna zawierać ewidencja gruntów i budynków. W odniesieniu do gruntów są to informacje dotyczące ich położenia, granic, powierzchni oraz ich klas gleboznawczych, oznaczenia ksiąg wieczystych lub zbiorów dokumentów, jeżeli zostały założone dla nieruchomości, w skład której wchodzą grunty. Z treści tych przepisów wynika - co już wielokrotnie potwierdzały sądy administracyjne w swym orzecznictwie, że zapisy w ewidencji gruntów mają jedynie charakter techniczno-deklaratoryjny. Rejestr odzwierciedla aktualny stan nieruchomości, ma charakter deklaratoryjny a nie konstytutywny. Skoro tak, to decyzja z dnia [...] września 2006 r. potwierdzała tylko fakt, iż skarżący posiadał w 2006 r. nieużytki oraz po części na działce nr [...] grunt oznaczony symbolem Lz – RVI. Gdyby przyjąć, że dopiero zmiana wpisu do ewidencji ma skutek konstytutywny a nie deklaratoryjno-techniczny, to w przypadku kilkuletnich sporów w sprawie zmiany zapisów w ewidencji gruntów, w sposób nieuprawniony podatnik zobowiązany byłby do zapłaty podatku od rodzaju gruntu, którego nigdy nie posiadał. Oczywiście przy założeniu, że podatnik uzyska korzystne dla siebie orzeczenie w sprawie klasyfikacji. W niniejszej sprawie skarżący domagał się zmiany w ewidencji gruntów polegającej na wykreśleniu z ewidencji gruntów użytku gruntowego K, czyli użytków kopalnych i wpisaniu w to miejsce nieużytku gruntowego. Starosta Powiatowy w P., na którym położone są przedmiotowe działki, przeprowadził na wniosek skarżącego gleboznawczą klasyfikację gruntów. Sporządzone opracowanie potwierdziło klasyfikację dla przedmiotowych działek wnioskowana przez skarżącego, tj. nieużytki oraz częściowo Lz RVI. Prawomocna decyzja była podstawą ujawnienia wyników klasyfikacji w odnowionym operacie ewidencyjnym (vide zawiadomienie o zmianie z dnia 11 grudnia 2006 r.). Ponadto, pozostałe decyzje o zwrocie wywłaszczonej nieruchomości stwierdzają, że zwrócono sporne działki jako nieużytki, po uprzednim wyeksploatowaniu złoża. Dalej wzmiankowano o rekultywacji ww. gruntów, co dodatkowo wskazuje, że nie nadawały się do wykorzystywania jako użytki kopalne. To oczywiście nie przesądza o klasyfikacji gruntu a tylko w świetle dokonanych zmian ewidencji, która zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy z 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2005 r., Nr 240, poz. 2027 ze zm.) stanowi podstawę wymiaru podatków, potwierdza, że sporne działki nie były użytkami kopalnymi a ewidencja w tym zakresie nie odzwierciedlała stanu rzeczywistego. Mając powyższe na uwadze należało stwierdzić, iż zaskarżona decyzja naruszała art. 240 § 1 pkt 7 O.p. i jako taka podlegała uchyleniu. Z przytoczonych przyczyn Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), orzekł jak w sentencji.