III SA/Wr 571/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Maciej Guziński, Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Borońska, Sędzia WSA Jerzy Strzebinczyk (sprawozdawca), , Protokolant Katarzyna Dziok, po rozpoznaniu w Wydziale III na rozprawie w dniu 17 listopada 2010 r. sprawy ze skargi I. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie wymiaru podatku od nieruchomości za rok [...] oddala skargę. Decyzją z dnia [...] r. (Nr [...]) Prezydent Miasta W. ustalił dla I. K. (dalej skarżąca) zobowiązanie w podatku od nieruchomości za [...] r., w odniesieniu do gruntów zabudowanych położonych przy ul. A. i B. w W., w kwocie [...] zł. Opodatkowaniem objęto: grunty pozostałe – [...] m2, budynki pozostałe – [...] m2, grunty pozostałe – [...] m2, budynki pozostałe – [...] m2. Przy wymiarze podatku zastosowano stawki podatkowe określone Uchwałą Rady Miejskiej W. z dnia [...] r. Nr [...] w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości. W odwołaniu od takiego rozstrzygnięcia zainteresowana strona podniosła, iż zaskarżona decyzja jest błędna, a podatek zawyżony. Wskazała, że organ podatkowy – ustalając wymiar podatku od zakupionej przez nią nieruchomości – błędnie zastosował stawki podatku właściwe dla nieruchomości przeznaczonej pod działalność gospodarczą dla lokalu użytkowego. Wyjaśniła, że nie prowadzi w przedmiotowej nieruchomości działalności gospodarczej, gdyż od dnia jej zakupu przeprowadzany jest tam remont, mający na celu zmianę przeznaczenia budynków, z funkcji oświatowej ([...] i [...]) na funkcję mieszkalną ([...]). Prace te prowadzone są w systemie gospodarczym przez [...] strony, który zamieszkuje już w związku z tym w tej nieruchomości. W odwołaniu wyjaśniono też, iż w oczekiwaniu na zmianę planu zagospodarowania przestrzennego cały czas kontynuowane są wspomniane prace remontowe i adaptacyjne, w celu dostosowania nieruchomości do funkcji mieszkaniowej. W tej sytuacji, wymiar podatku od nieruchomości należny od budynków powinien być – zdaniem odwołującej się – ustalony według stawek właściwych dla budynków o przeznaczeniu mieszkalnym (a nie użytkowym). Po rozpoznaniu odwołania, decyzją opisaną w sentencji niniejszego wyroku, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W., uwzględniając unormowania zawarte w art. 233 § 1 pkt 1 ordynacji podatkowej, utrzymało w mocy pierwszoinstancyjne rozstrzygnięcie. W uzasadnieniu swojego orzeczenia Kolegium wyjaśniło, że spór w rozpoznawanej sprawie sprowadzał się do określenia charakteru [...] podlegających opodatkowaniu budynków. W ocenie podatniczki, nieruchomości te mają charakter mieszkalny, dlatego winny zostać opodatkowane według stawki przewidzianej dla takich budynków. Tymczasem organ podatkowy pierwszej instancji uznał, że budynki te nie pełnią funkcji mieszkalnych, a skoro podatniczka nie jest przedsiębiorcą (w związku z czym nie można było zastosować stawki podatku przewidzianej dla budynków związanych z prowadzeniem takiej działalności), właściwą stawką jest stawka określona dla budynków "pozostałych". Organ drugiej instancji podkreślił, że ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nie definiuje pojęcia budynku mieszkalnego, mimo iż pojęciem tym posługuje się w art. 1a i w art. 5 ust.1. Co do zasady – zgodnie z uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 kwietnia 2009 r. (II FPS 1/09) – stawką podatku od nieruchomości, przewidzianej dla budynków mieszkalnych można więc opodatkować jedynie te nieruchomości, które jako mieszkalne ujawnione zostały w ewidencji gruntów i budynków. Podstawą takiego wpisu – zgodnie z treścią przywołanej uchwały – może być decyzja o zmianie przeznaczenia budynku na mieszkalny. Natomiast w razie braku wpisu do ewidencji gruntów i budynków (co ma miejsce w rozpatrywanej sprawie w odniesieniu do spornych budynków), organ podatkowy powinien ustalić charakter podlegających opodatkowaniu budynków, na podstawie dostępnych w sprawie dokumentów. Jak wyjaśniło Kolegium, takiego ustalenia dokonał organ podatkowy pierwszej instancji, biorąc przede wszystkim pod uwagę treść umów zakupu nieruchomości stanowiących przedmiot opodatkowania. Z aktów notarialnych wynikało, ze podatniczka zakupiła od Wojewody D.[...] działki gruntu (Nr [...] i Nr [...]) zabudowane budynkami [...] i [...]. Podobne informacje wynikają zresztą, co podkreślił organ odwoławczy, ze złożonej przez stronę informacji na podatek od nieruchomości za [...] rok (i z załączników) oraz z operatów szacunkowych z dnia [...] r. sporządzonych przez rzeczoznawcę majątkowego. Skoro zaś z zebranego materiału dowodowego wynika oświatowy charakter budynków, a strona nie wystąpiła o wydanie decyzji w sprawie zmiany ich przeznaczenia, to prawidłowo zastosowano w stosunku do nich stawkę podatku od nieruchomości przewidzianą dla "budynków pozostałych". W skardze z dnia [...] r. strona skarżąca zarzuciła, że zaskarżona decyzja narusza : • przepisy art. 1a ust.1 pkt 1, art. 2 ust. 1 pkt 1 i pkt 2, art. 3 ust. 1 pkt 1, art. 4 ust. 1 pkt 1 i pkt 2, art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. c) i pkt 2 lit. e) oraz art. 6 ust. 7 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, poprzez ich błędną wykładnię i zastosowanie; • interes prawny strony; • art. 7 i 77 § 1 k.p.a., poprzez niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego oraz załatwienie sprawy w sposób sprzeczny z interesem społecznym i z interesem skarżącej; • art. 8 k.p.a., poprzez prowadzenie postępowania w sposób podważający zaufanie obywateli do organów Państwa; • art. 12 § 1 i art. 35 k.p.a., poprzez mało wnikliwe i pobieżne przeprowadzenie postępowania wyjaśniającego, • art. 80 i art. 107 § 3 k.p.a., poprzez naruszenie zasad oceny dowodów. Na kanwie tak sformułowanych zarzutów, skarżąca wniosła o uchylenie decyzji organów podatkowych obu instancji i o zasądzenie kosztów. W uzasadnieniu skargi powtórzono w istocie argumentacje przedstawioną już wcześniej w odwołaniu od decyzji organu podatkowego pierwszej instancji. W odpowiedzi strona przeciwna wniosła o oddalenie skargi, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie oraz argumentację przywołaną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Według art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy te sprawują wymiar sprawiedliwości, między innymi poprzez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 § 2 tej ustawy). Zakres sądowej kontroli administracji publicznej obejmuje również orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne (art. 3 § 1 w związku z § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., zwanej dalej – w skrócie – "p.p.s.a."), w tym także na decyzje wydawane przez uprawnione do tego organy podatkowe. Kryterium legalności przewidziane w art. 1 § 2 ustawy ustrojowej umożliwia sądowi administracyjnemu wyeliminowanie z obrotu prawnego decyzji administracyjnej, w wypadku stwierdzenia co najmniej jednego z uchybień (materialnoprawnych lub procesowych) wskazanych w art. 145 § 1 p.p.s.a. Z drugiej jednak strony, jeżeli zakwestionowana decyzja odpowiada prawu, skargę należy oddalić, stosownie do dyspozycji wynikającej z art. 151 tej samej ustawy. W świetle przywołanych zasad oceny dokonywanej przez sądy administracyjne, kontrolowane decyzje zasługiwały na ich utrzymanie w obrocie, a wniesiona skarga – na oddalenie. W pierwszej kolejności wskazać należy, iż zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (jednolity tekst: Dz. U. z 2010 r., Nr 95, poz. 613 ze zm.), zwanej dalej "u.p.o.l.", opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają budynki lub ich części, przy czym, od dnia 1 stycznia 2003 r. – zgodnie z dodanym do niej art. 1a ust. 1 pkt 1 – budynkiem jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Z treści art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (jednolity tekst: Dz. U. z 2006 r., Nr 156, poz. 1118 ze zm.) wynika natomiast, że ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym – należy przez to rozumieć: a) budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi, b) budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami, c) obiekt małej architektury. Po wtóre, zaznaczenie wymaga, iż sama ustawa o podatkach i opłatach lokalnych różnicuje stawki podatku od nieruchomości dla: budynków mieszkalnych lub ich części; budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz budynków lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej; budynków lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie obrotu kwalifikowanym materiałem siewnym; budynków lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie udzielania świadczeń zdrowotnych oraz budynków pozostałych lub ich części (art. 5 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.). Biorąc to pod uwagę, za "budynki pozostałe" – co jest istotne ze względu na przedmiot sporu w niniejszej sprawie – uznać należy wszystkie budynki niemieszczące się ani w pojęciu budynków mieszkalnych, ani też w pojęciu budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (zajętych na prowadzenie takiej działalności). Z uwagi natomiast na to, iż maksymalna stawka ustawowa od "pozostałych budynków" jest ponad 10 razy wyższa od stawki mającej zastosowanie do budynków mieszkalnych (art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. "a" i lit. "e" u.p.o.l.) ustalenie, iż dany budynek należy zaliczyć do budynków mieszkalnych, a więc opodatkowanych preferencyjnie, jest oczywiście bardzo ważne dla ochrony interesu podatnika. Kwalifikowanie budynków do określonej kategorii, w celu zastosowania właściwej stawki opodatkowania, może wywoływać kontrowersji, na co zwrócił uwagę Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 27 kwietnia 2009 r. (II FPS 1/09), na który powołało się również Kolegium. Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nie zawiera bowiem własnej definicji wymienionych dopiero co rodzajów (typów) budynków. Niezwłocznego podkreślenia wymaga wszakże to, że pomocne w procesie dokonywania kwalifikacji, o której mowa, są jednak rozwiązania przyjęte w innych aktach prawnych. Szczególnego znaczenia – co podkreślił także NSA w wyroku z dnia 27 kwietnia 2009 r. – nabiera w tym zakresie rozwiązanie przyjęte w art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. – Prawo geodezyjne i kartograficzne (jednolity tekst: Dz. U. z 2005 r., Nr 240, poz. 2027 ze zm.), zwanej dalej "p.g.k.", wedle którego: "podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków (celowe podkreślenie składu orzekającego) i świadczeń, oznaczenia nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej i gospodarki nieruchomościami stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków". W związku z tym, opodatkowanie budynku lub jego części stawką podatku przewidzianą dla budynków mieszkalnych jest możliwe, jeżeli w ewidencji gruntów i budynków budynek określony został jako mieszkalny. Jeżeli budynek jest wpisany do ewidencji budynków, organ podatkowy jest zobowiązany uwzględnić dane dotyczące klasyfikacji (przeznaczenia) budynku zawarte w tej ewidencji. Organy administracji nie mogą bowiem odmówić stosowania przepisów prawa (w tym przypadku art. 21 ust. 1 p.g.k.), których treść jest jasna i nie budzi wątpliwości. Skoro przepis prawa nakazuje uwzględnić przy wymiarze podatku dane z ewidencji, dotyczące zarówno gruntu, jak i budynku, to informacje zawarte w ewidencji gruntów są dla organów wiążące. W rozpoznawanej sprawie przywołany przepis nie mógł jednak znaleźć bezpośredniego zastosowania, a to dlatego, że obszar, na którym są usytuowane zabudowane nieruchomości należące do strony skarżącej, nie został zewidencjonowany. Słusznie jednak podkreśliło Kolegium, iż wtedy, gdy budynki nie zostały ujęte w ewidencji gruntów i budynków, organy podatkowe są uprawnione a zarazem zobowiązane do ustalenia charakteru (klasyfikacji) budynku do celów podatkowych, wykorzystując w tym celu wszystkie dostępne dane, istotne dla dokonania takiej klasyfikacji, z punktu widzenia innych rozwiązań normatywnych. Nie ulega bowiem wątpliwości, iż budynki niewpisane do ewidencji również podlegają opodatkowaniu (ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nie uzależnia wszak obowiązku podatkowego w tym zakresie od wpisania budynku do ewidencji). Trzeba mieć w związku z tym zwłaszcza na uwadze, iż zgodnie z art. 194 § 1 ordynacji podatkowej, dokumenty urzędowe sporządzone w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy administracji publicznej stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Za tego typu dokumenty o istotnym znaczeniu dla kierunku załatwienia niniejszej sprawy należałoby przede wszystkim uznać całą dokumentacje budowlana tyczącą spornych budynków, a to ze względu na odesłanie do przepisów prawa budowlanego, przewidziane w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., na co Sąd zwrócił już wcześniej uwagę. W tym kontekście trzeba się całkowicie zgodzić ze stanowiskiem Kolegium, stosownie do którego, odesłanie, o którym mowa ma charakter pełny (kompleksowy), a nie tylko wybiórczy. W rachubę wchodzi zatem potrzeba uwzględnienia nie tylko definicji samego budynku zawartej w prawie budowlanym, ale także przewidziane tam kryteria i sposoby kwalifikowania budynków do kategorii mieszkalnych (lub o innej funkcji). Z niespornych ustaleń dokonanych w rozpoznawanej sprawie wynika, że skarżąca nabyła od Województwa D. działki gruntu (o numerach [...] i [...]), zabudowane – odpowiednio – budynkiem byłej [...] oraz budynkiem oświaty (akty notarialne z dnia [...] r., Rep [...] Nr [...] i Rep[...] Nr [...]), a zatem budynkami niemieszkalnymi (o funkcji oświatowej). Niemieszkalny charakter spornych budynków wynika nadto ze złożonej przez skarżącą informacji na podatek od nieruchomości za [...] rok (i z załączników) oraz operatów szacunkowych z dnia [...] r. sporządzonych przez rzeczoznawcę majątkowego. Taki charakter obu budynków nie został do tej pory formalnie zmieniony, w sposób normatywnie przewidziany. Trafnie podkreślił organ odwoławczy – zwłaszcza w kontekście zarzutu nieuwzględnieniu przez organy podatkowe faktu prowadzonych prac adaptacyjnych i remontowych – że zmiana przeznaczenia spornych budynków (z funkcji niemieszkalnej na mieszkalną) może być dokonana dopiero po przedstawieniu stosownej dokumentacji budowlanej, np. pozwolenia na budowę, zgłoszenia robót budowlanych czy też zgłoszenia o zmianie sposobu użytkowania budynków. Tymczasem z pisma Starostwa Powiatowego w W. z dnia [...] r. wynika, że skarżąca nie złożyła żadnego z wymienionych wniosków (zawiadomień, decyzji). Do skutecznego dokonania zmiany dotychczasowego przeznaczenia nie są natomiast absolutnie wystarczające, podjęte nieformalnie prace adaptacyjne i remontowe, na które powołuje się strona. Uzupełniającej argumentacji, przemawiającej dodatkowo za poprawnością stanowiska prezentowanego w rozpoznawanym przypadku przez organy podatkowe, można także upatrywać – jak to zrobiło Kolegium – w przepisach wykonawczych do prawa geodezyjnego i kartograficznego. Chodzi zwłaszcza o postanowienia § 2 ust. 1 pkt 4 oraz § 65 rozporządzenia Ministra Rozwoju regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. Nr 38, poz. 454 – dalej: "rozporządzenie ewidencyjne"). Pierwszy z wymienionych przepisów odsyła do standardowej klasyfikacji i nomenklatury wprowadzonej przepisami ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej (Dz. U. Nr 88, poz. 439 ze zm.). Odesłanie dotyczy zresztą także stosowania zasad Klasyfikacji Środków Trwałych, wprowadzonej na podstawie przepisów o statystyce publicznej (§ 65 ust. 2 rozporządzenia ewidencyjnego). W § 65 ust. 1 tego ostatnio powołanego aktu budynki mieszkalne figurują jako ledwie jedna z 10 różnych kategorii budynków, wyraźnie przy tym wyodrębniona od kategorii "budynków oświaty, nauki i kultury ..." (por. § 65 ust. 1 pkt 1 i pkt 8 tego rozporządzenia). Podobnego odróżnienia budynków mieszkalnych od budynków oświaty, nauki i kultury dokonano także w części II ("Podział klasyfikacyjny środków trwałych na grupy, podgrupy i rodzaje") załącznika do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (KTŚ) – Dz. U. Nr 112, poz. 1317 ze zm. Wypada w tym kontekście ponownie zauważyć, że zmiana dotychczasowej klasyfikacji (w rozpoznawanej sprawie – z budynków o funkcji oświatowej, niemieszkalnej, na budynki mieszkalne) – w rozumieniu przywołanych przepisów – może być dokonana jedynie w sposób formalny, a więc na podstawie dokumentów, o których była wcześniej mowa. Nie wystarczy samo tylko werbalne powoływanie się przez zainteresowaną na zamierzenia, które miałyby być zrealizowane dopiero w przyszłości, oraz na czynności faktyczne (trwające prace adaptacyjne i remontowe, zmierzające do osiągnięcia takiego celu). Dotychczasowe rozważania prowadzą do ostatecznej konkluzji, ze organy podatkowe nie uchybiły przepisom prawa materialnego, stosując w odniesieniu do spor-nych budynków stawki podatkowe przewidywane dla budynków "pozostałych". Oczywiście bezzasadne są także zarzuty rzekomego naruszenia przepisów kodeksu postępowania administracyjnego, skoro postępowanie w sprawach podatkowych podlega regulacji ordynacji podatkowej, a nie k.p.a. Z wszystkich podanych przyczyn, na mocy art. 151 p.p.s.a., Sąd oddalił skargę jako niezasadną.