I SA/Łd 947/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Paweł Janicki Sędziowie: Sędzia WSA Bożena Kasprzak Sędzia WSA Cezary Koziński (spr.) Protokolant: Marta Aftowicz-Korlińska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 listopada 2010 roku sprawy ze skargi D. G. P.H.U A na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania od decyzji określającej zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za miesiące: styczeń, luty, marzec, maj 2007 r. oddala skargę. I SA/Łd 947/10 UZASADNIENIE Postanowieniem z dnia [...] r. nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego [...] w Ł. wszczął wobec D. G., prowadzącego działalność gospodarcza pod firmą "A.", postępowanie podatkowe w celu określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za miesiące od stycznia do marca i za maj 2007 r. Drugim postanowieniem z dnia [...]r. organ podatkowy wezwał adwokata – J. B. do złożenia pełnomocnictwa upoważniającego do reprezentowania D. G. w niniejszej sprawie. Naczelnik Urzędu Celnego poinformował jednocześnie adresata tego wezwania, iż w dniu 19 lutego 2010 r. w Urzędzie Celnym [...] w Ł. złożono jeden egzemplarz pełnomocnictwa (upoważniającego do prowadzenia sprawy podatnika w podatku akcyzowym za lata 2005 – 2007 we wszystkich instancjach administracyjnych i sądowych z prawem udzielania substytucji), a mając na uwadze fakt, iż toczą się trzy postępowania podatkowe, dla prawidłowego umocowania we wszystkich trzech sprawach niezbędne są jeszcze dwa egzemplarze pełnomocnictwa. Złożony w dniu 19 lutego 2010 r. egzemplarz pełnomocnictwa został załączony do akt sprawy nr [...]. Dodatkowo organ celny wskazał, iż złożenie pełnomocnictwa do akt sprawy wymaga uiszczenia opłaty skarbowej w wysokości 17,- zł. W odpowiedzi na powyższe wezwanie, adwokat – J. B. wyjaśnił w piśmie z dnia 8 kwietnia 2010 r., iż brak jest podstaw do żądania złożenia dodatkowych egzemplarzy pełnomocnictwa udzielonego przez Pana D. G.. Złożył już w Urzędzie Celnym pełnomocnictwo udzielone do prowadzenia sprawy w podatku akcyzowym za lata 2005 – 2007, a więc został w tym zakresie ustanowiony pełnomocnikiem. W sytuacji, gdy organ stwierdził, iż potrzebuje kopię tego pełnomocnictwa w każdych z akt sprawy, powinien wykonać jego urzędowy odpis i załączyć do tych akt; adnotacja w aktach sprawy lub kopia, czy odpis sporządzony przez Urząd, wystarcza dla potwierdzenia faktu, iż takie pełnomocnictwo zostało udzielone. Żądanie złożenia dodatkowych dwóch egzemplarzy pełnomocnictwa – jak wskazał adwokat - ma na celu jedynie zmuszenie podatnika do opłacenia dodatkowej opłaty skarbowej. Decyzję z dnia [...] r. nr [...], w przedmiocie określenia D. G. zobowiązania w podatku akcyzowym za poszczególne miesiące 2007 r., Naczelnik Urzędu Celnego [...] w Ł. doręczył podatnikowi (w dniu 11 maja 2010 r.), jak również adwokatowi – J. B. (w dniu 18 maja 2010 r.). Odwołanie od powyższej decyzji złożył w dniu 27 maja 2010 r. (za pośrednictwem Poczty) adwokat J. B., który - po wezwaniu organu odwoławczego do usunięcia braków formalnych odwołania (złożenia pełnomocnictwa) – w dniu 2 lipca 2010 r. przesłał do Izby Celnej w Ł. oryginał pełnomocnictwa, upoważniający go do prowadzenia sprawy celnej D. G. we wszystkich instancjach administracyjnych i sądowych z prawem udzielania substytucji. Dodatkowo w piśmie załączonym do tego pełnomocnictwa pełnomocnik strony przedstawił stanowisko tożsame temu, które zaprezentował już wcześniej w piśmie z dnia 8 kwietnia 2010 r. Dyrektor Izby Celnej w Ł. postanowieniem z dnia [...] r. nr [...], na podstawie art. 216 § 1 i 2 oraz art. 228 § 1 ust. 2 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005, Nr 8, poz. 60 ze zm.), stwierdził, że odwołanie od w/w decyzji Naczelnika Urzędu Celnego [...] w Ł. zostało złożone z uchybieniem terminu. W uzasadnieniu tego postanowienia organ odwoławczy wskazał, iż decyzja organu podatkowego pierwszej instancji została doręczona stronie – D. G., w dniu 11 maja 2010 r., a zatem czternastodniowy termin do wniesienia odwołania minął w dniu 25 maj 2010 r. Odwołanie od decyzji złożył pełnomocnik podatnika w dniu 27 maja 2010 r. (data stempla pocztowego). W związku z tym w niniejszej sprawie bezspornie miało miejsce uchybienie terminu do wniesienia odwołania i organ odwoławczy nie może przystąpić do merytorycznego rozpoznania sprawy. W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Ł. pełnomocnik D. G. wniósł o uchylenie powyższego postanowienia Dyrektora Izby Celnej w Ł. i zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucił naruszenie przepisu art. 223 § 2 pkt 1 w związku z art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu skargi pełnomocnik strony wskazał, iż skarżący posiada w niniejszej sprawie ustanowionego pełnomocnika. Zaskarżona decyzja została doręczona pełnomocnikowi w dniu 17 maja 2010 r., a data doręczenia decyzji stronie nie ma żadnego znaczenia. W tej sytuacji termin do wniesienia odwołania upływał w dniu 31 maja 2010 r.; odwołanie zostało wysłane pocztą 27 maja 2010 r., a więc cztery dni przed upływem terminu do jego złożenia. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w Ł. wniósł o jej oddalenie. Wskazał w niej, że złożenie dokumentu pełnomocnictwa do akt jednej z kilku spraw prowadzonych przez ten sam organ podatkowy, nawet gdy będzie to pełnomocnictwo ogólne, nie zwalnia pełnomocnika z obowiązku załączenia oryginału lub poświadczonej urzędowo kop[...] takiego dokumentu do akt kolejnej sprawy. Posłużenie się przez organ pełnomocnictwem złożonym na potrzeby innego postępowania, choćby swym zakresem obejmowało ono przedmiot postępowania do którego akt nie zostało załączone, a następnie procedowanie z udziałem "rzekomego pełnomocnika", naraża organ na zarzut pozbawienia strony czynnego udziału w postępowaniu. W ocenie Dyrektora Izby Celnej, jeżeli nie było pełnomocnictwa dla Pana J. B., zasadnicze znaczenie w niniejszej sprawie ma data doręczenia decyzji Naczelnika Urzędu Celnego [...] w Ł. stronie – D. G., co miało miejsce w dniu 11 maja 2010 r. Zatem odwołanie wniesione w dniu 27 maja 2010 r. zostało wniesione po upływie czternastodniowego terminu przewidzianego do jego złożenia. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Ł. zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Spór w niniejszej sprawie sprowadza się do ustalenia, czy pełnomocnik był umocowany do reprezentowania skarżącego w stepowaniu podatkowym dotyczącym podatku akcyzowego za poszczególne miesiące 2007 r., oraz czy doręczona mu decyzja podatkowa wywołała określony skutek prawny. Bezspornym w niniejszej sprawie jest to, że pełnomocnik skarżącego złożył w Urzędzie Celnym [...] w Ł. jedno pełnomocnictwo upoważniające go do reprezentowania strony w podatku akcyzowym za lata 2005 – 2007 we wszystkich instancjach administracyjnych i sądowych z prawem udzielania substytucji. Niesporne jest również to, że Naczelnik Urzędu Celnego [...] w Ł. wszczął i prowadził w stosunku do skarżącego trzy odrębne postępowania w zakresie podatku akcyzowego: za wskazane miesiące roku 2005, 2006 i 2007. Zgodnie z art. 137 § 2 Ordynacji podatkowej pełnomocnictwo powinno być udzielone na piśmie lub zgłoszone ustnie do protokółu. Z kolei § 3 tego artykułu stanowi, że pełnomocnik dołącza do akt oryginał lub urzędowo poświadczony odpis pełnomocnictwa. Adwokat, radca prawny, a także doradca podatkowy mogą sami uwierzytelnić odpis udzielonego im pełnomocnictwa oraz odpisy innych dokumentów wykazujących ich umocowanie. Organ podatkowy może w razie wątpliwości zażądać urzędowego poświadczenia podpisu strony. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 11 kwietnia 2008 r., sygn. akt [...] FSK 128/08 (LEX nr 360005) stwierdził, iż kategoryczne brzmienie art. 137 § 3 zd. 1 Ordynacji podatkowej nie pozostawia wątpliwości, iż pełnomocnik, chcąc występować w postępowaniu w takim charakterze, jest zobligowany do przedłożenia do akt konkretnej sprawy dokumentu potwierdzającego umocowanie do działania w cudzym imieniu i wyznaczającego jego zakres. Ordynacja podatkowa nie definiuje pojęcia pełnomocnictwa w tym więc zakresie, poprzez art. 137 § 4 Ordynacji podatkowej, odnieść należy się do zasad prawa cywilnego, na gruncie którego pełnomocnictwo jest określane jako jednostronna czynność prawna o charakterze upoważniającym. Bez względu na zakres udzielonego pełnomocnictwa, to pełnomocnik decyduje o tym, czy będzie zastępował stronę w zakresie, w jakim został umocowany. Tym samym złożenie dokumentu pełnomocnictwa do akt jednej z kilku spraw prowadzonych przez ten sam organ podatkowy, nawet gdy będzie to pełnomocnictwo ogólne, nie zwalnia pełnomocnika z obowiązku załączenia oryginału lub poświadczonej urzędowo kop[...] takiego dokumentu do akt kolejnej sprawy. Posłużenie się przez organ pełnomocnictwem złożonym na potrzeby innego postępowania, choćby swym zakresem obejmowało ono przedmiot postępowania, do którego akt nie zostało załączone, a następnie procedowanie z udziałem "rzekomego pełnomocnika", naraża organ na zarzut pozbawienia strony czynnego udziału w postępowaniu. Niewątpliwie pełnomocnik skarżącego złożył w organie podatkowym jeden egzemplarz pełnomocnictwa z dnia 17 lutego 2010 r. upoważniającego go do prowadzenia sprawy podatnika w podatku akcyzowym za lata 2005 – 2007 we wszystkich instancjach administracyjnych i sądowych z prawem udzielania substytucji. Wyjaśnienia wymaga jednak, co należy rozumieć przez pojęcie "akta", do których pełnomocnik dołącza oryginał lub urzędowo poświadczony odpis pełnomocnictwa. Sąd w tym składzie orzekającym w pełni podziela pogląd wyrażony przez Naczelny Sąd Administracyjnego w wyroku z dnia 8 lipca 2009, sygn. akt [...] FSK 690/08 (Opubl: Legalis), że przez akta z art. 137 § 3 Ordynacji podatkowej rozumieć należy zindywidualizowany zbiór udokumentowania czynności i danych określonego rodzaju postępowania administracyjnego prowadzonego w stosunku do konkretnego adresata prawa podatkowego, który tworzy wskazane i rozróżniane w art. 293 § 2 pkt 2 i 3 tej ustawy: akta dokumentujące czynności sprawdzające, akta postępowania podatkowego albo akta kontroli podatkowej. Nie zasługuje na aprobatę pogląd, zgodnie z którym obowiązek złożenia do akt dokumentu pełnomocnictwa odczytywać należy w ten sposób, że chodzi tu o akta danego podatnika jako całość. Prawidłowe doręczenie stronie postanowienia o wszczęciu postępowania przez organ I instancji stanowi realizację jej prawa do powzięcia informacji, o tym, iż organ w stosunku do niej zainicjował postępowanie administracyjne (celne, podatkowe). Od tego dopiero momentu strona postępowania może podjąć i zrealizować własną decyzję o ustanowieniu pełnomocnika w indywidualnie oznaczonej sprawie, w formie przewidzianej w art. 137 § 2 i § 3 Ordynacji podatkowej. Po doręczeniu przez organ stronie postanowienia o wszczęciu postępowania, może ona zdecydować, czy udzielić pełnomocnictwa szczególnego, ale może też podjąć decyzję, że już wcześniej ustanowiony przez nią pełnomocnik, tj. przed doręczeniem jej postanowienia o wszczęciu postępowania, będzie ją reprezentował w tym postępowaniu, na podstawie udzielonego mu pełnomocnictwa rodzajowego lub też ogólnego. Wówczas taki pełnomocnik, na podstawie przepisu art. 137 § 3 Ordynacji podatkowej, ma obowiązek przedłożyć organowi albo oryginał, albo urzędowo poświadczony odpis pełnomocnictwa, a gdy jest adwokatem, radcą prawnym lub doradcą podatkowym, może sam uwierzytelnić odpis udzielonego mu pełnomocnictwa. Zatem, tylko pełnomocnictwo sporządzone w wymaganej formie i przedłożone organowi po wszczęciu postępowania może wywoływać skutki prawne. (zob. wyrok WSA Szczecin z dnia 4 czerwca 2009, sygn. akt I SA/Sz 132/09, Opubl: Legalis). W ocenie Sądu, akta w rozumieniu przepisu art. 137 § 3 Ordynacji podatkowej, do których pełnomocnik dołącza oryginał lub urzędowo poświadczony odpis pełnomocnictwa, będą zindywidualizowanym zbiorem udokumentowania czynności i danych określonego rodzaju postępowania podatkowego prowadzonego w stosunku do konkretnego adresata. Dlatego też powoływanie się przez pełnomocnika na pełnomocnictwo ogólne złożone przy okazji innych spraw prowadzonych przez organ wobec danego podatnika nie jest wystarczające. Dokument, z którego wynika umocowanie do działania w imieniu strony musi znaleźć się w aktach danej sprawy. Jeżeli wolą strony jest to aby w postępowaniu podatkowym reprezentował ją pełnomocnik, to wola ta może być wyrażona jedynie poprzez złożenie przez stronę lub pełnomocnika oryginału lub urzędowo poświadczonego odpisu pełnomocnictwa. W niniejszej sprawie pełnomocnik nie załączył do akt postępowania pierwszoinstancyjnego oryginału lub urzędowo poświadczonego odpisu pełnomocnictwa, a zatem nie wykazał swojego umocowania do reprezentowania skarżącego przed Naczelnikiem Urzędu Celnego [...] w Ł., a co za tym idzie doręczona mu decyzja podatkowa nie wywołała żadnych skutków prawnych i termin do wniesienia odwołania powinien być liczony od daty doręczenia decyzji wymiarowej podatnikowi. Z tych względów Sąd nie stwierdził naruszenia przepisu art. 223 § 2 pkt 1 w związku z art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z póź. zm.), skargę oddalił. Sz.Ch.