I SA/Gl 591/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Przemysław Dumana, Sędziowie Sędzia WSA Wojciech Organiściak (spr.),, Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Mendecka, Protokolant Bartosz Otorowski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 lutego 2010 r. sprawy ze skargi A S.A. w W. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w C. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie kary porządkowej oddala skargę Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w C. utrzymano w mocy postanowienie Wójta Gminy M. z dnia [...] r. nr [...] o nałożeniu na "A" S. A. (dalej zwanej podatnikiem) kary porządkowej w wysokości [...] zł. Stan faktyczny rozpoznawanej sprawy przedstawiał się następująco: W dniu [...] r. Wójt Gminy M., działając na podstawie art. 21 § 3, art. 155 § 1, art. 165 § 1 i 2, art. 189 § 1 i art. 216 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej Ordynacja podatkowa), wydał postanowienie o wszczęciu z urzędu postępowania podatkowego w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2008 r. Powodem działania organu było to, że w deklaracji w sprawie podatku od nieruchomości za 2008 r. podatnik dokonał zmniejszenia wartości budowli w stosunku do wartości wykazanej w deklaracji na 2007 r. Wobec tego, że podatnik nie wskazał dowodów potwierdzających zmniejszenie wartości budowli organ wezwał do przedłożenia kserokopii ewidencji środków trwałych budowli na stan z dnia 1 stycznia 2008 r. Następnie "A" S.A. działając przez pełnomocnika doradcę podatkowego A.C. pismem z dnia [...] 2008 r. poinformowała Wójta Gminy M., że zgodnie z art. 6 ust. 9 pkt. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jednolity: Dz. U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844 ze zm.) na podatniku ciąży jedynie obowiązek złożenia deklaracji na podatek od nieruchomości na dany rok podatkowy. Pełnomocnik "A" S.A. podkreślał, iż podatnik nie ma obowiązku składania żądnych innych zeznań, deklaracji, wykazów, zestawień dotyczących podatku od nieruchomości, nawet w sytuacji gdy organ wzywa go do tego. Postanowieniem nr [...] z dnia [...] 2008 r. Wójt Gminy M., działając jako organ podatkowy, na podstawie art. 189 § 1 w związku z art. 155 § 1 Ordynacji podatkowej, wezwał podatnika do przedłożenia dowodów będących w jego posiadaniu w postaci ewidencji środków trwałych "budowli" na terenie Gminy M. według stanu na dzień 1 stycznia 2008 r. Podatnik został zobowiązany do złożenia tych informacji w terminie 7 dni od otrzymania postanowienia. Ponadto organ poinformował podatnika, że zgodnie z art. 262 § 1 pkt. 2 Ordynacji podatkowej, niedopełnienie obowiązku złożenia tych wyjaśnień może skutkować ukaraniem podatnika karą porządkową do [...] zł. W odpowiedzi na wezwanie pełnomocnik "A" S.A. w piśmie z dnia [...] 2008 r. podkreślał, że jak dotychczas Wójt Gminy M. nie podjął czynności dowodowych w celu ustalenia, czy linie kablowe położone w kanalizacji kablowej stanowią budowlę w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz podkreślał, iż niezłożenie dokumentów żądanych przez organ nie daje podstawy do nałożenia kary porządkowej, a co jasno wynika z treści art. 262 § 1 pkt. 1 Ordynacji podatkowej. Postanowieniem w sprawie wezwania do złożenia wyjaśnień nr [...] z dnia [...] 2008 r. Wójt Gminy M., działając jako organ podatkowy na podstawie art. 155 § 1, 180 § 1, 187 § 1 i 216 § 1 Ordynacji podatkowej, wezwał "A" S.A. do złożenia wyjaśnień w formie oświadczenia czy w środkach trwałych należących do podatnika nastąpiły zmiany, które uzasadniałyby korektę wartości środków trwałych w 2007 r. i czy pozostawały w takiej samej wysokości na początku 1 stycznia 2008 r. Podatnik został zobowiązany do złożenia tych informacji w terminie 7 dni od otrzymania postanowienia pod rygorem udzielenia kary porządkowej na podstawie art. 262 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. W odpowiedzi na postanowienie pełnomocnik "A" S.A. w piśmie z [...] 2008 r. argumentował podobnie jak w swoim wcześniejszym piśmie z [...] 2008 r. oraz wnosił, aby Wójt Gminy M. podjął czynności dowodowe w celu ustalenia, czy linie kablowe położone w kanalizacji kablowej stanowią budowlę w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz podkreślał brak czynności w zakresie przedmiotu opodatkowania. W dniu [...] 2009 r. Wójt Gminy M. wydał postanowienie nr [...], w którym działając na podstawie art. 216, 217 § 1 i 2, art. 262 § 1 pkt. 2 i 262 § 5 Ordynacji podatkowej, nałożył na "A" S.A. karę porządkową w kwocie [...] zł. z terminem płatności wynoszącym 7 dni, liczonych od dnia następnego po dniu doręczenia postanowienia. W uzasadnieniu tego postanowienia organ podniósł, że podatnik bezzasadnie odmówił udzielenia merytorycznej odpowiedzi i złożenia wyjaśnień w formie oświadczenia czy w środkach trwałych należących do strony nastąpiły zmiany, które uzasadniałyby korektę wartości środków trwałych w 2007 r. w odniesieniu do stanu na dzień 1 stycznia 2008 r. , do których złożenia podatnik był wezwany w celu ustalenie wysokości należnego podatku. Na powyższe postanowienie pełnomocnik podatnik wniósł zażalenie do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w C. domagając się jego uchylenia. W uzasadnieniu podniesiono, że karę porządkową można nałożyć tylko w przypadkach określonych w art. 262 § 1 Ordynacji podatkowej. Nieudzielanie żądanych przez organ informacji nie stanowiło, zdaniem podatnika, żadnego z wymienionych w tym artykule zdarzeń skutkujących nałożeniem kary porządkowej, zatem niedokonanie tych czynności przez "A" S.A. nie stanowiło podstawy do nałożenia na nią kary porządkowej. Zdaniem pełnomocnika zachowanie nie stanowiło żadnego z czynów wymienionych w art. 262 § 1 Ordynacji podatkowej, który to przepis zawiera katalog czynów o charakterze zamkniętym, co oznacza, iż nie można kar porządkowych stosować do innych czynów niż tam określone. Zdaniem pełnomocnika nieudzielanie żądanych informacji nie jest w szczególności odmową udziału w innej czynności, o której mowa w art. 262 § 1 pkt. 2 Ordynacji podatkowej. Udzielenie informacji nie może zostać uznane jako udział w innej czynności. Sformułowanie to oznacza bowiem udział podczas dokonywania czynności, a tymczasem żadna taka czynność nie była w sprawie dokonywana. Pełnomocnik podkreślał, iż udzielnie informacji jest środkiem unormowanym w art. 155 Ordynacji podatkowej. Zdaniem pełnomocnika "A" odmowa udzielenia informacji żądanych przez organ nie była również "bezzasadna", a tylko wykazanie bezzasadności jest warunkiem nałożenia kary porządkowej. Zgodnie z art. 122 w zw. z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, to na organie podatkowym ciąży obowiązek zebrania kompletnego materiału dowodowego, na podstawie którego ma on obowiązek ustalenia stanu faktycznego sprawy. Organ nie może żądać aby w tej kompetencji zastąpił go sam podatnik. Zdaniem pełnomocnika organ próbował przerzucić na podatnika ciężar dowodu w postępowaniu podatkowym. Wezwanie to, jest zatem bezzasadne i brak jego wykonania przez podatnika nie uprawniła Wójta Gminy M. do nałożenia kary porządkowej. Obowiązek ten zdaniem pełnomocnika był również bezzasadny z tego powodu, że wszelkie obowiązki podatnika podatku od nieruchomości w zakresie deklarowania podatku określone zostały w art. 6 ust. 9 pkt. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. W przepisie tym określony został jedynie obowiązek złożenia deklaracji podatkowej, w której podatnik powinien wykazać obiekty podlegające opodatkowaniu. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w C. nie uwzględniło powyższego zażalenia i postanowieniem z dnia [...] r. nr [...] utrzymało w mocy postanowienie organu podatkowego I instancji. W uzasadnieniu przypomniało treść art. 262 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym strona, pełnomocnik strony, świadek lub biegły, którzy mimo prawidłowego wezwania organu podatkowego bezzasadnie odmówili czynności mogą zostać ukarani karą porządkową do [...] zł. Organ podkreślał, iż funkcją kary porządkowej jest dyscyplinujące oddziaływanie na osoby biorące udział w postępowaniu, tak aby zapewnić sprawny przebieg czynności procesowych i zwalczać działania ukierunkowane na opóźnienie bądź uniemożliwienie zakończenia postępowania. W uzasadnieniu SKO wskazało, że zgodnie z art. 155 § 1 Ordynacji podatkowej organ podatkowy może wezwać stronę lub inne osoby do złożenia wyjaśnień, zeznań lub dokonania określonej czynności osobiście, przez pełnomocnika lub na piśmie, jeżeli jest to niezbędne dla wyjaśnienia stanu faktycznego lub rozstrzygnięcia sprawy. O niezbędności złożenia wyjaśnień decyduje organ, przed którym toczy się postępowanie podatkowe a nie strona. Samorządowe Kolegium Odwoławcze podniosło, że organ może żądać od strony postępowania złożenia przez nią wyjaśnień o okolicznościach związanych ze sprawą, co jest tym bardziej uza sadnione, gdy strona posiada wiedzę bądź dowody niezbędne do wyjaśnienia stanu faktycznego lub rozstrzygnięcia sprawy. Bezzasadne niezastosowanie się przez stronę lub inną osobę do wezwania organu podatkowego skutkować może nałożeniem kary porządkowej przewidzianej w art. 262 Ordynacji podatkowej. Zdaniem Samorządowego Kolegium Odwoławczego nie jest dopuszczalne, aby w sytuacji gdy na organie podatkowym spoczywa obowiązek wyjaśnienia stanu faktycznego, organ ten pozbawiony był środków pozwalających zadość uczynić temu obowiązkowi. Organ odwoławczy podkreślał także, iż obowiązek dążenia do wyjaśnienia wszystkich istotnych okoliczności sprawy i zebrania całości materiału dowodowego nie może być utożsamiany z bezwzględnym przerzuceniem na organ podatkowy ciężaru dowodu. Kolegium podkreśliło, że skoro podatnik – mimo wezwania nie określił wartości budowli na dzień 1 stycznia 2008 r., a co ma istotne znaczenie dla sprawy, to organ podatkowy miał podstawę prawną do zastosowania kary porządkowej jako środka dyscyplinującego. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach pełnomocnik podatnika wniósł o uchylenie postanowienia SKO w C. z dnia [...] r. i poprzedzającego je postanowienia Wójta Gminy M. z [...] r. oraz o zwrot kosztów postępowania, w tym zwrot kosztów zastępstwa procesowego. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucił naruszenie art. 262 § 1 pkt. 2 Ordynacji podatkowej polegające na nałożeniu kary porządkowej w związku z zaistnieniem zdarzenia, które nie zostało wskazane w tym przepisie jako przesłanka nałożenia kary porządkowej. W uzasadnieniu skarżący podniósł, że karę porządkową można nałożyć tylko w przypadkach określonych w art. 262 § 1 ustawy Ordynacji podatkowej, a taka sytuacja w przedmiotowej sprawie nie miała miejsca. Skarżący podkreślał, iż udzielenie wyjaśnień jest środkiem unormowanym w art. 155 Ordynacji podatkowej, a przepis ten nie jest przepisem regulującym postępowanie dowodowe. W dalszej części uzasadnienia skargi powtórzono argumenty zażalenia, a mianowicie, że nieudzielanie żądanych przez organ informacji nie stanowiło też odmowy udziału w innej czynności, o której mowa w art. 262 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej oraz że odmowa udzielenia informacji żądanych przez organ nie była również "bezza sadna". Zdaniem strony skarżącej organ podatkowy, żądaniem złożenia wyjaśnień dotyczących ustalenia stanu faktycznego sprawy, próbował przerzucić na podatnika ciężar dowodu w postępowaniu podatkowym. Żądanie to jest zatem bezzasadne i odmowa jego zadośćuczynienia przez skarżącego nie dawała podstaw do nałożenia kary porządkowej. Obowiązek ten zdaniem skarżącego był również bezzasadny z tego powodu, że wszelkie obowiązki podatnika podatku od nieruchomości w zakresie deklarowania podatku określone zostały w art. 6 ust.9 pkt. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Na potwierdzenie swoich twierdzeń skarżący dołączył do skargi prywatną ekspertyzę prawną [...] B. B. oraz [...] W. M. dotyczącą dopuszczalności wymierzenia podatnikowi kary porządkowej. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie i w całości podtrzymało swe dotychczasowe stanowisko oraz jego uzasadnienie podkreślając, że wezwanie może dotyczyć także innych czynności niż osobiste stawienie się, (np. złożenie wyjaśnień na piśmie, przedłożenie dokumentów, ksiąg podatkowych). Pismem z dnia [...] 2010 r. pełnomocnik "A" S.A. złożył wniosek o zawieszenie postępowania wszczętego ze skargi "A" na postanowienie SKO w C. z dnia [...] r. z uwagi na to, że rozstrzygnięcie przedmiotowej sprawy zależy od wyniku postępowania w sprawie ze skargi konstytucyjnej złożonej w dniu [...] 2009 r., a dotyczącej zbadania zgodności z Konstytucją RP art. 262 § 1 pkt. 1 i art. 155 ustawy Ordynacja podatkowa, które były podstawą zaskarżonego rozstrzygnięcia. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Stosownie do art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1259 ze zm.), sąd administracyjny sprawuje w zakresie swojej właściwości kontrolę pod względem zgodności z prawem. Z brzmienia zaś art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm. dalej p.p.s.a.) wynika, że w przypadku gdy Sąd stwierdzi, bądź to naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź to naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź wreszcie inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, wówczas – w zależności od rodzaju naruszenia – uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub części, albo stwierdza ich nieważność bądź też stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa. Cytowana regulacja prawna nie pozostawia zatem wątpliwości co do tego, że zaskarżona decyzja lub postanowienie mogą ulec uchyleniu tylko wtedy, gdy organom podatkowym można postawić uzasadniony zarzut naruszenia prawa, czy to materialnego, czy to procesowego, jeżeli naruszenie to miało, bądź mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Skarga nie jest zasadna, gdyż - wbrew jej wywodom - zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie organu podatkowego pierwszej instancji odpowiadają prawu. Na wstępie trzeba wskazać, iż Sąd postanowił nie uwzględnić wniosku pełnomocnika skarżącego o zawieszenie postępowania z uwagi na brak dowodów na to, że sprawa została przyjęta do merytorycznego rozstrzygnięcia przez Trybunał Konstytucyjny. W ocenie składu orzekającego sam fakt przesłania odpisu wniosku nie przesądza o tym, że Trybunał w ogóle się tym wnioskiem merytorycznie zajmie. Ponadto zgodnie z treścią art. 125 p.p.s.a sąd może zawiesić postępowanie z urzędu, co oznacza, że nie jest do tego zobligowany, nawet w przypadku, gdy rozstrzygnięcie sprawy zależy od wyniku innego toczącego się postępowania administracyjnego, sądowoadministracyjnego, sądowego lub przed Trybunałem Konstytucyjnym. Niezależnie od tego Sąd stwierdza, iż w samym wniosku o zawieszenie postępowania są nieścisłości, ponieważ pełnomocnik skarżącego raz twierdzi, że przedmiotem skargi jest art. 262 § 1 pkt. 1, a raz, że art. 262 § 1 pkt. 2 ustawy Ordynacja podatkowa, a co nie jest bez znaczenia dla przedmiotowej sprawy. Sąd stwierdza, iż w zasadzie stan faktyczny sprawy jest bezsporny, a mianowicie to, że w toku wszczętego prawidłowo postępowania podatkowego organ skierował do strony tego postępowania wezwanie do złożenia pisemnych wyjaśnień w określonym zakresie, z wyznaczeniem terminu i pouczeniem o skutkach niezastosowania się do tego wezwania oraz, że strona nie złożyła żadnych merytorycznych wyjaśnień w zakresie w jakim domagał się tego organ podatkowy. Przedmiotem sporu jest zatem wyłącznie kwestia czy tego rodzaju zachowanie strony stanowiło podstawę faktyczną do zastosowania względem niej sankcji przewidzianej w art. 262 § 1 Ordynacji podatkowej. Na tak postawione pytanie, w realiach niniejszej sprawy, należy udzielić odpowiedzi twierdzącej. Zgodnie z powołanym wyżej przepisem art. 262 § 1 Ordynacji podatkowej (w brzmieniu obowiązującym w dacie wydania zaskarżonego postanowienia): "strona, pełnomocnik strony, świadek lub biegły, którzy mimo prawidłowego wezwania organu podatkowego: 1) nie stawili się osobiście bez uzasadnionej przyczyny, mimo, że byli do tego zobowiązani, lub 2) bezzasadnie odmówili złożenia wyjaśnień, zeznań, wydania opinii, okazania przedmiotu oględzin lub udziału w innej czynności, lub 3) bez zezwolenia tego organu opuścili miejsce przeprowadzenia czynności przed jej zakończeniem, mogą zostać ukarani karą porządkową do [...] zł". W rozpoznawanej sprawie nie budzi wątpliwości, że kara porządkowa została wymierzona podatnikowi jako stronie postępowania podatkowego za bezzasadną odmowę wyjaśnień. Wynika to wprost z uzasadnienia postanowień obu instancji oraz z treści wezwań z dnia [...] 2008 r. oraz [...] 2008 r. Stąd wywody skargi dotyczące kwestii "odmowy udziału w innej czynności" są całkowicie nieadekwatne do treści zaskarżonego postanowienia. Podatnik został wezwany do złożenia pisemnych wyjaśnień, a podstawę prawna tego wezwania stanowił art. 155 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organ podatkowy może wezwać stronę lub inne osoby do złożenia wyjaśnień, zeznań lub dokonania określonej czynności osobiście, przez pełnomocnika lub na piśmie, jeżeli jest to niezbędne dla wyjaśnienia stanu faktycznego lub rozstrzygnięcia sprawy. Sąd podziela stanowisko, że ocena czy złożenie przez podatnika wyjaśnień jest niezbędne pozostaje w gestii organu, przed którym toczy się postępowanie. Niewątpliwie w sytuacji gdy podatnik ogóle nie stosuje się do wezwania organu, organ podatkowy ma prawo podjąć dopuszczalne prawem kroki zmierzające do uzyskania od podatnika wyjaśnień. Takim dopuszczalnym środkiem dyscyplinującym jest przewidziana w art. 262 § 1 Ordynacji podatkowej kara porządkowa. Środek ten ma na celu zdyscyplinowanie podatnika i stosowany jest aby wyegzekwować powinne zachowanie podatnika. Słusznie podkreślił organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę, że zachowanie wezwanej strony było jak najbardziej bezzasadne, gdyż podatnik w ogóle nie odpowiedział merytorycznie na zadane mu pytania, zatem organ podatkowy nie mógł nawet ocenić argumentów strony, mających usprawiedliwić zaniechanie przez nią wykonania nałożonego obowiązku. Trzeba jednocześnie wyraźnie wskazać, w nawiązaniu do zarzutów skargi, iż organ nadużył instytucji wezwania do złożenia wyjaśnień w celu przerzucenia na podatnika całego ciężaru postępowania dowodowego w sprawie, że jakkolwiek udzielenie wyjaśnień w trybie art. 155 Ordynacji podatkowej nie jest dowodem w postępowaniu podatkowym, (gdyż regulacja postępowania dowodowego zawarta jest w art. 180-200 Ordynacji podatkowej), i nie może zastąpić ustalenia stanu faktycznego, że pomocniczy charakter wyjaśnień składanych przez stronę w niczym nie zmienia regulacji art. 155 § 1 Ordynacji podatkowej. Zdaniem składu orzekającego powyższe w szczególności nie może przesądzać o niepenalizowaniu zachowania polegającego na bezzasadnej odmowie złożenia wyjaśnień przez stronę. Organ podatkowy zażądał od podatnika wyjaśnień w trybie przewidzianym przepisami, realizując wyrażoną w art. 122 Ordynacji podatkowej zasadę prawdy obiektywnej, która stanowi, że w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Zgodne z prawdą jest twierdzenie skarżącego, że ustalenie stanu faktycznego sprawy należy do organu podatkowego, ale nie sposób podzielić jego stanowiska, że organ podatkowy, żądając wyjaśnień w przedmiotowej sprawie próbował w istocie przerzucić na podatnika ciężar dowodu w postępowaniu podatkowym. Bezzasadnie też strona skarżąca powołała argument, że obowiązki podatnika podatku od nieruchomości w zakresie deklarowania podatku są ograniczone jedynie do złożenia deklaracji podatkowej, w której podatnik powinien wykazać obiekty podlegające opodatkowaniu. W sytuacji gdy zawarte w deklaracji złożonej przez podatnika informacje budzą wątpliwości, organ podatkowy ma obowiązek je wyjaśnić. Jednym ze sposobów usunięcia wszelkich wątpliwości co do złożonej deklaracji podatkowej jest wezwanie podatnika do złożenia wyjaśnień, co zastosował organ w przedmiotowej sprawie. Treść wezwań z dnia [...] 2008 r. i [...] 2008 r. jest w tym względzie jednoznaczna i wskazuje niezbicie, że organ podatkowy nie żądał dowodów, ale wyjaśnień, które ewentualnie podlegałyby późniejszej weryfikacji w oparciu o dowody w postaci np. dokumentów czy oględzin nieruchomości. Organ wezwał bowiem tylko do wyjaśnienia powodów rozbieżności pomiędzy deklaracjami podatkowymi za 2008 r. i za poprzedni 2007 r. Skorzystanie z instytucji wezwania do złożenia wyjaśnień można w tej konkretnie sprawie ocenić jako dążenie przez organ do jak najszybszego załatwienia sprawy, bez konieczności wdrażania pracochłonnej kontroli podatkowej, w toku której zresztą - pod takimi samymi rygorami - strona byłaby zobowiązana do składania wyjaśnień. Można także zasadnie zakładać, że umotywowane wyjaśnienia podatnika mogą okazać się wystarczające dla organu podatkowego i prowadzić do umorzenia wszczętego postępowania. Negatywna ocena skorzystania w tej sprawie przez organ podatkowy z instytucji przewidzianej w art. 155 § 1 Ordynacji podatkowej oraz zarzut jej "nadużycia" jest zatem całkowicie nieuzasadniony. O celowości wezwania do złożenia wyjaśnień w tej konkretnej sprawie może też pomocniczo świadczyć treść art. 81 § 2 Ordynacji podatkowej, stosownie do którego podmiot składający korektę deklaracji podatkowej, zobowiązany jest dołączyć do niej pisemne uzasadnienie przyczyn korekty. W niniejszej sprawie podatnik wprawdzie nie korygował deklaracji rocznej, ale - bez wskazania powodów - w deklaracji na kolejny rok podatkowy zawarł inne dane co do przedmiotu opodatkowania. Wezwanie go do pisemnego wyjaśnienia tej kwestii nosi więc cechy daleko idącego podobieństwa do pisemnego uzasadnienia przyczyn korekty deklaracji. Z podanych wyżej powodów Sąd uznał, że organ podatkowy w sposób uprawniony i zgodny z prawem wezwał stronę do złożenia wyjaśnień, na co strona zareagowała "obstrukcyjną", a nie merytoryczną postawą. Nie sposób więc podzielić zarzutu pełnomocnika skarżącej, że nieudzielanie przez nią wyjaśnień nie było żadnym z zachowań mieszczących się w treści przepisu art. 262 § 1 Ordynacji podatkowej. Zdaniem Sądu bezczynność podatnika w przedmiotowej sprawie wyczerpała dyspozycję art. 262 § 1 pkt. 2 Ordynacji podatkowej, była bowiem bezzasadną odmową złożenia wyjaśnień. Trzeba też w tym miejscu podkreślić, że do tego rodzaju zachowania strony nie ma zastosowania wyłączenie ukaranie karą porządkową, przewidziane w art. 262 § 4 Ordynacji podatkowej, gdyż dotyczy ono jedynie przesłuchania strony w trybie art. 199 Ordynacji podatkowej (por. B. Brzeziński, M. Kalinowski, A. Olesińska, M. Masternak, J. Orłowski - Ordynacja podatkowa. Komentarz, t. II, s. 629, Dom Organizatora, Toruń 2007). Ze względów wyżej wyrażonych Sąd nie podzielił także argumentów zamieszczonych w opinii dołączonej do skargi. W tym stanie rzeczy Sąd uznał że skarga nie zasługuje na uwzględnienie i orzekł o jej oddaleniu na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).