I SA/Ol 729/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Wiesława Pierechod Sędziowie Sędzia WSA Zofia Skrzynecka Sędzia WSA Ryszard Maliszewski (spr.) Protokolant Ewa Grusza po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 1 grudnia 2010r. sprawy ze skargi R. D. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym oddala skargę Zaskarżonym postanowieniem z dnia "[...]" Nr "[...]" Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w H. z dnia "[...]" Nr "[...]", w którym wierzyciel uznał za nieuzasadnione zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej. Z przedstawionych akt sprawy wynika, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego w W. prowadzi administracyjne postępowanie egzekucyjne wobec majątku zobowiązanego R.D., na podstawie tytułów wykonawczych z dnia 5 stycznia 2010r. o numerach: SM "[...]" i "[...]" wystawionych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w H. Podstawę prawną obowiązków wymienionych w tytułach wykonawczych stanowiła decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 30 kwietnia 2009r. nr "[...]" w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2004r. oraz zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodu ustalonego na dzień likwidacji działalności gospodarczej. Pismem z dnia 14 kwietnia 2010r. zobowiązany wniósł zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji na podstawie art. 33 pkt 7, 9 i 10 ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz.U. z 2005r. nr 229, poz. 1954 ze zm.), dalej u.p.e.a. Zarzucił: brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, czym naruszono także art. 15 § 1 u.p.e.a., prowadzenie egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny oraz niespełnienie przez tytuły wykonawcze wymogów określonych w art. 27 u.p.e.a. wobec ręcznych poprawek w poz. 7 tytułów (zmiana organu) bez określenia "korekta". Podniósł, że na tle art. 22 § 2 u.p.e.a. w okresie, którego dotyczą tytuły, właściwym organem egzekucyjnym jest Naczelnik Urzędu Skarbowego w H., gdyż dopiero od 18 listopada 2007r. zamieszkuje w W., przy ul. O. Ponadto w sposób nieprawidłowy naniesiono zmiany w poz. 7 tytułów wykonawczych – bez klauzuli "aktualizacja" i bez podania imienia, nazwiska, stanowiska służbowego i upoważnienia osoby dokonującej tych zmian. Naczelnik Urzędu Skarbowego w H., po otrzymaniu od organu egzekucyjnego pisma w sprawie zarzutów w celu wyrażenia stanowiska jako wierzyciela dochodzonych należności, postanowieniem z dnia "[...]" uznał zarzuty za nieuzasadnione. Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia wskazał art. 17 § 1, art. 34 § 1 i 2 u.p.e.a. W uzasadnieniu postanowienia organ stwierdził, że należność pieniężna została określona w w/w decyzji Dyrektora UKS z dnia 30 kwietnia 2009r., zatem zgodnie z treścią przepisu § 13 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 listopada 2001r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (błędnie podano: t.j. Dz.U z 2005r. Nr 229 poz. 1954 ze zm. – powinno być: Dz.U z 2001r. Nr 137, poz. 1541 ze zm.) organ podatkowy nie ma obowiązku doręczenia zobowiązanemu upomnienia. Przedstawił treść art. 22 § 2 u.p.e.a. i podał, że w związku ze zmianą miejsca zamieszkania przez zobowiązanego z dniem 29 listopada 2007r., właściwym organem egzekucyjnym stał się Naczelnik Urzędu Skarbowego w W. Nie nastąpiła natomiast zmiana wierzyciela, którym zgodnie z art. 1a pkt 13 w związku z art. 5 § 1 pkt 1 u.p.e.a. nadal pozostaje Naczelnik Urzędu Skarbowego w H. Wyjaśnił, że tytuły wykonawcze wystawione i podpisane zostały przez pracowników Urzędu Skarbowego w H. na podstawie upoważnień nadanych przez Naczelnika tego Urzędu. Uzupełniono je "ręcznie" w dniu ich wystawienia i czynność ta nie jest jednak tożsama z aktualizacją tytułów wykonawczych, której można dokonać tylko w określonych przypadkach, w związku ze zmianą stanu zaległości, objętych tytułem wykonawczym. W zażaleniu z 31 maja 2010r. zobowiązany podniósł, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego w H. nie odniósł się w ogóle w sposób zgodny z zasadami prawa do kwestionowanych naruszeń prawa materialnego. Ponowił zgłoszone już zarzuty i dodatkowo wskazał, że stwierdzenie organu I instancji odnośnie ręcznego uzupełnienia tytułów wykonawczych, które nie jest tożsame z aktualizacją, jest bezzasadne i pozbawione podstaw prawnych. Postanowieniem z dnia "[...]" Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji, stosownie do art. 138 § 1 pkt 1 i art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz.U z 2000r., nr 98, poz. 1071 ze zm.) – dalej: Kpa w zw. z art. 18 u.p.e.a. W uzasadnieniu organ stwierdził, że zaskarżone postanowienie zostało wydane zgodnie z obowiązującymi przepisami. Wyjaśnił, że organ I instancji nie miał podstaw prawnych do uwzględnienia zarzutu wniesionego na podstawie art. 33 pkt 7 u.p.e.a., gdyż w/w tytuły wykonawcze z 5 stycznia 2010r. zostały wystawione w oparciu o decyzję Dyrektora UKS z dnia 30 kwietnia 2009r. określającą zobowiązanie dłużnika w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2004r. oraz zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych od dochodu ustalonego na dzień likwidacji działalności gospodarczej. Tym samym brak było podstaw do doręczenia upomnienia, co wskazano w rubryce 50 tytułów wykonawczych. Wydane zostało bowiem orzeczenie, a prowadzona egzekucja dotyczy zobowiązań powstających z mocy prawa, o których mowa w art. 21 ustawy Ordynacja podatkowa. Ponadto na tle art. 22 § 2 u.p.e.a. stwierdził, że egzekucję prowadzi właściwy organ - Naczelnik Urzędu Skarbowego w W., skoro zobowiązany zamieszkuje w W., ul. O. Stąd też zarzut zgłoszony na podstawie art. 33 pkt 9 u.p.e.a. także uznał za niezasadny. Odnosząc się do zarzutu z art. 33 pkt 10 u.p.e.a. organ stwierdził, iż wystawione w sprawie tytuły wykonawcze spełniają wymogi określone w art. 27 ustawy, ponieważ zawierają wszystkie wymagane elementy. Zostały podpisane przez pracownika Urzędu Skarbowego w H., wierzycielem dochodzonych należności jest Naczelnik tego Urzędu zgodnie z art. 25 ustawy z dnia 28 września 1991r. o kontroli skarbowej (j.t. Dz.U. z 2004r. Nr 8, poz. 65 ze zm.), na tytułach wykonawczych dokonano odręcznego ich uzupełnienia poprzez wskazanie organu egzekucyjnego, do którego kierowany jest niniejszy tytuł wykonawczy. Poprawek dokonał pracownik organu będącego wierzycielem, jednak nie miały one wpływu na wysokość zobowiązania podatkowego. Organ odwoławczy wyjaśnił, że obowiązujące przepisy ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji nie zakazują dokonywania poprawek. Regulacje wskazują jedynie na konieczność aktualizowania tytułów wykonawczych, jednak w ściśle określonych przypadkach, które w niniejszej sprawie nie zaistniały. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego R.D. wniósł o uchylenie postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej oraz zasądzenie od organu kosztów postępowania wg norm przepisanych. Zarzucił postanowieniu naruszenie art. 120 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) - dalej: O.p. Podniósł, że organ odwoławczy pominął aktualny stan sprawy, gdyż nie uwzględniono, że będąca podstawą egzekucji w/w decyzja Dyrektora UKS z dnia 30 kwietnia 2009r., została uchylona przez WSA w Olsztynie w wyroku z 23 czerwca 2010r. sygn. akt I SA/Ol 144/10 wraz z utrzymującą ją w mocy decyzją Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]" Nr "[...]". Stąd też skarżący cytując art. 239a O.p. upatruje brak podstaw do prowadzenia egzekucji w niniejszej sprawie. Podtrzymał ponadto dotychczasowe zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej, przedstawione już w piśmie z 14 kwietnia 2010r. oraz zażaleniu z 31 maja 2010r. Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał argumenty zawarte w zaskarżonym postanowieniu. W zakresie powołanego w skardze wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 23 czerwca 2010r. sygn. akt I SA/Ol 144/10 organ wyjaśnił, że nie może on stanowić podstawy do zmiany bądź uchylenia zaskarżonego postanowienia. Tytuły wykonawcze wystawiono bowiem w dniu 5 stycznia 2010r., a więc w momencie, gdy decyzja Dyrektora UKS z dnia 30 kwietnia 2009r. była ostateczna w związku z utrzymaniem w mocy tej decyzji przez Dyrektora Izby Skarbowej decyzją z dnia "[...]". Prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 23 czerwca 2010r. wpłynął zaś do organu w dniu 23 sierpnia 2010r. Dodatkowo organ zauważył, że zarzut w tym zakresie wniesiono dopiero w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga nie jest zasadna. Sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej m.in. poprzez orzekanie w sprawach ze skarg na decyzje administracyjne, postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty (art.3 §1 i §2 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Dz.U. nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej jako p.p.s.a.). Kontrola zaskarżonej decyzji dokonywana jest zarówno co do zgodności z prawem materialnym, jaki co do zachowania przy jej wydaniu przepisów postępowania procesowego. Przedmiotem sprawy nie jest kwestia umorzenia postępowania egzekucyjnego. Dla określenia zakresu pojęcia "sprawa" należy odwołać się do art. 1 p.p.s.a., zgodnie z którym prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi normuje postępowanie sądowe w sprawach z zakresu kontroli działalności administracji publicznej oraz w innych sprawach, do których jego przepisy stosuje się z mocy ustaw szczególnych (sprawy sądowoadministracyjne). Pojęcie sprawy administracyjnej nie zostało jednak w przepisach ustalone i jest różnie w literaturze ujmowane i definiowane (...). Sprawę administracyjną stanowi "przewidziana w przepisach materialnego prawa administracyjnego możliwość konkretyzacji wzajemnych uprawnień i obowiązków stron stosunku administracyjnoprawnego, którymi są organ administracyjny i indywidualny podmiot niepodporządkowany organizacyjnie temu organowi" (T. Woś, Pojęcie "sprawy" w przepisach kodeksu postępowania administracyjnego, AUWr nr 1022, Prawo CLVIII, s. 334), w stanie faktycznym określonym w hipotezie normy prawnej (T. Kiełkowski, Sprawa administracyjna, Kraków 2004, s. 32-34). Tak rozumiana sprawa administracyjna staje się przedmiotem postępowania jurysdykcyjnego z chwilą złożenia przez ten podmiot żądania wszczęcia postępowania lub też z chwilą wszczęcia postępowania z urzędu przez organ administracyjny. Należy zatem przyjąć, że ustawodawca w art. 134 § 1 p.p.s.a., mówiąc o rozstrzyganiu przez sąd w granicach sprawy, używa pojęcia "sprawa" w rozumieniu sprawy, w której został wydany zaskarżony akt lub czynność. Zgodnie z art. 27 § 1 pkt 9 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 z późn. zm.), zwaną dalej u.p.e.a., możliwość wniesienia zarzutów jest ograniczona w czasie. Dłużnik może złożyć zarzuty w stosunku do tytułu wykonawczego w terminie 7 dni od daty jego doręczenia. Odpisy tytułów wykonawczych skarżący otrzymał 9 kwietnia 2009r. Skarżący zarzuty wniósł 14 kwietnia 2009r. do organu egzekucyjnego - Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. Stosownie do art. 34 §1 u.p.e.a organ egzekucyjny ma obowiązek rozpatrzenia zarzutów dopiero po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów. Stanowisko to musi być zgodnie z art. 34 § 2 w/w ustawy ostateczne (skoro przysługuje na nie zażalenie). Wypowiedź wierzyciela w zakresie zarzutów o których mowa w art. 33 pkt 1-5 jest dla organu egzekucyjnego wiążąca (zgodnie z art. 34 § 1). Rozpatrując zarzuty wierzyciel - Naczelnik Urzędu Skarbowego w H. wydał postanowienie, w którym stwierdził iż nie są one uzasadnione. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. Organ odwoławczy prawidłowo uznał, że należności pieniężne zostały określona w decyzji Dyrektora UKS z dnia 30 kwietnia 2009r., zatem zgodnie z treścią przepisu § 13 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 listopada 2001r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U z 2001r. Nr 137, poz. 1541 ze zm.) organ podatkowy nie miał obowiązku doręczenia zobowiązanemu upomnienia. W związku ze zmianą miejsca zamieszkania przez skarżącego z dniem 29 listopada 2007r., właściwym organem egzekucyjnym stał się Naczelnik Urzędu Skarbowego w W., zgodnie z treścią art. 22 § 2 u.p.e.a. Nie nastąpiła natomiast zmiana wierzyciela, którym zgodnie z art. 1 a pkt 13 w związku z art. 5 § 1 pkt 1 u.p.e.a. nadal pozostaje Naczelnik Urzędu Skarbowego w H. Nie można też podzielić zarzutu niespełnienia wymogów określonych w art. 33 pkt 10 u.p.e.a. Tytuły wykonawcze wystawione i podpisane zostały przez pracowników Urzędu Skarbowego w H. na podstawie upoważnień nadanych przez Naczelnika tego Urzędu. Uzupełniono je "ręcznie" w dniu ich wystawienia i czynność ta nie jest jednak tożsama z aktualizacją tytułów wykonawczych, której można dokonać tylko w określonych przypadkach, w związku ze zmianą stanu zaległości, objętych tytułem wykonawczym. Wykracza poza zakres sprawy, z przyczyn wskazanych wyżej, zarzut, że organ odwoławczy pominął aktualny stan sprawy. W związku z uchyleniem decyzji organu odwoławczego przez WSA w Olsztynie w wyroku z 23 czerwca 2010r. sygn. akt I SA/Ol 144/109 (decyzja Organu I instancji nie została uchylona), decyzja Dyrektora UKS z dnia 30 kwietnia 2009r. nie ma charakteru ostatecznego. Za niedopuszczalnością egzekucji zobowiązania podatkowego przemawia art. 239a Ordynacji podatkowej, obowiązującego od dnia 1 stycznia 2009r. Zgodnie z jego treścią, decyzja nieostateczna, nakładająca na stronę obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, nie podlega wykonaniu, chyba że decyzji nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Skarżącemu przysługuje zatem prawo do złożenia wniosku na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. o umorzenie postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie w/w tytułów wykonawczych. W związku z zaistnieniem zdarzenia, które miało miejsce po wszczęciu postępowania egzekucyjnego, rzeczą organu egzekucyjnego będzie ustalenie, czy dalsze prowadzenie postępowania egzekucyjnego w oparciu o dotychczasowe tytuły będzie możliwe. Na podstawie art. 151 ustawy p.p.s.a. należało orzec jak w sentencji wyroku.