III SA/Wr 490/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bogumiła Kalinowska (sprawozdawca) Sędziowie Sędzia NSA Anna Moskała Sędzia WSA Maciej Guziński Protokolant Paulina Białkowska po rozpoznaniu w Wydziale III na rozprawie w dniu 25 listopada 2010 r. sprawy ze skargi A. M. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie uznania za niezasadny zarzutu na postępowanie zabezpieczające oddala skargę. Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. decyzją z dnia [...] r. nr [...] określił J. M. przybliżoną kwotę zobowiązania w podatku od towarów i usług za miesiące [...] r. w łącznej wysokości [...] zł i dokonał zabezpieczenia na jego majątku powyższej kwoty, poprzez wykonanie zajęć zabezpieczających wierzytelności z tytułu nadpłaty podatku, środków zgromadzonych na lokatach bankowych utworzonych przez organ egzekucyjny i nadpłaty kosztów egzekucyjnych. Postanowieniem z dnia [...] r. organ egzekucyjny przedłużył termin zabezpieczenia, do dnia wydania decyzji wymiarowej. W dniu [...] r. J.M. wniósł w sprawie postępowania zabezpieczającego zarzuty, podnosząc przedawnienie zobowiązań podatkowych oraz niedopuszczalność postępowania zabezpieczającego z uwagi na niewyczerpanie znamion ustawowych umożliwiających dokonanie zajęcia zabezpieczającego przed doręczeniem decyzji w sprawie określenie przybliżonej kwoty zobowiązań podatkowych. Postanowieniem z dnia [...] r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. uznał wniesione zarzuty za niezasadne. Na rozstrzygnięcie to zobowiązany wniósł zażalenie, podnosząc ponownie zarzut niedopuszczalności postępowania, z uwagi na niewyczerpanie znamion ustawowych umożliwiających dokonanie zabezpieczenia poprzez dokonanie zajęcia zabezpieczającego przed doręczeniem decyzji zabezpieczającej, ponadto zakwestionował celowość i zasadność zabezpieczenia z uwagi na przedawnienie zobowiązań, jak i zabezpieczenie kwoty blisko [...] zł, uzyskanej w postępowaniu prowadzonym na mocy uchylonej decyzji o zabezpieczeniu, a przed wydaniem nowej - nieostatecznej i nieprawomocnej. W dniu [...] r. do Dyrektora Izby Skarbowej we W. wpłynął odpis skrócony aktu zgonu J. M., wobec czego, organ odwoławczy, na podstawie art. 97 § 1 pkt 1 k.p.a. postanowieniem z dnia [...] r. zawiesił postępowanie wszczęte zażaleniem zobowiązanego. Postanowieniem Sądu Rejonowego w G. z dnia [...]., sygn. akt [...] stwierdzono nabycie spadku po J. M., wobec czego, Dyrektor Izby Skarbowej we W. podjął zawieszone postępowanie i prowadził je wobec spadkobierców zobowiązanego – U. O. oraz A. M. (zwanego w dalszej części uzasadnienia "skarżącym"). Po rozpoznaniu zażalenia, organ odwoławczy postanowieniem z dnia [...] r. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. z dnia [...] r., uznające wniesione zarzuty za bezzasadne. W uzasadnieniu podjętego rozstrzygnięcia organ drugiej instancji wyjaśnił, że odnośnie zarzutu niedopuszczalności postępowania zabezpieczającego, z uwagi na niewyczerpanie znamion ustawowych umożliwiających dokonanie zabezpieczenia poprzez dokonanie zajęcia zabezpieczającego przed doręczeniem decyzji zabezpieczającej, faktycznie sytuacja taka miała miejsce, jednakże działań organu w tym zakresie nie można uznać za uchybiające literze prawa. Decyzja o zabezpieczeniu z dnia [...] r., została doręczona J. M. w dniu [...] r., a przed jej doręczeniem, w dniu [...] r. miały miejsce czynności zabezpieczające ze strony organu. Powołując się na orzecznictwo sądowoadministracyjne, Dyrektor Izby Skarbowej wywodził, że zabezpieczenie następuje w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji i nie może być utożsamiane z postępowaniem egzekucyjnym, gdyż w jego wyniku nie dochodzi do wykonania zobowiązania podatkowego. Usytuowanie przepisów o zabezpieczeniu w Dziale III Ordynacji podatkowej i odesłanie do przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji przemawia za tym, że do przepisów tych nie maja zastosowania zasady ogólne postępowania oraz przepisy dotyczące wszczęcia postępowania zawarte w Ordynacji podatkowej. Organ odwoławczy wskazał przy tym, że postępowanie zabezpieczające jest postępowaniem, którego głównym celem jest zabezpieczenie (ochrona) przyszłych interesów wierzyciela. Dokonanie zabezpieczenia jest zasadne np. w sytuacjach, jeżeli jego brak mógłby utrudnić lub udaremnić egzekucję, gdy zobowiązany dokonuje lub istnieje domniemanie możliwości wyprzedaży majątku, itp. Zwłoka w podjęciu czynności polegających na zabezpieczeniu do czasu uzyskania potwierdzenia faktu doręczenia decyzji stronie, byłaby działaniem nieracjonalnym, mogącym zniweczyć możliwość zabezpieczenia, zwłaszcza w sytuacji, gdy istnieje możliwość bądź podejrzenie, że majątek zostanie ukryty lub wyprzedany. Zabezpieczenie wykonania obowiązku, mające charakter wyprzedzający ewentualne działania zobowiązanego, nie może być przy tym uzależnione od skuteczności działań poczty w zakresie doręczania korespondencji, czy też zachowań podatnika (termin odbioru awizowanych przesyłek). Dlatego, zarzut ten został oceniony przez organ drugiej instancji za niezasadny, tym bardziej, że na czynności zabezpieczające służyło zobowiązanemu prawo wniesienia skargi, o czym został powiadomiony w zawiadomieniach o zajęciach zabezpieczających. Rozpatrując zarzut przedawnienia zobowiązań podatkowych organ stwierdził, że ustawowy termin przedawnienia zobowiązań podatkowych za [...] r. upływał z dniem [...] r., natomiast za [...] r. -z dniem [...] r., bowiem zgodnie z art. 70 § 1 o.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. W rozpatrywanej sprawie, zawiadomieniem z dnia [...] r. o zajęciu zabezpieczającym prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego u dłużnika zajętej wierzytelności będącego bankiem, dokonanym w Banku [...] S.A. I O. w G., doręczonym J. M. w dniu [..] r., dokonane zostało zabezpieczenie na majątku podatnika. Organ odwoławczy wyjaśniał dalej, że stosownie do treści art. 154 § 4 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji zajęcie zabezpieczające przekształca się w zajęcie egzekucyjne z dniem wygaśnięcia decyzji, o którym mowa w art. 33 § 4 o.p., pod warunkiem, że organ podatkowy wystawi tytuł wykonawczy nie później niż przed upływem 14 dni od dnia wygaśnięcia decyzji lub od dnia doręczenia upomnienia, jeżeli doręczenie to było wymagane. Art. 33 § 4 pkt 2 o.p. w brzmieniu obowiązującym przed 1 września 2005 r. ( data wejścia w życie noweli ustawy Ordynacja podatkowa dokonanej ustawą z dnia 30 czerwca 2005 r. o zmianie ustawy- Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw - Dz. U. nr 143, poz. 1199, której art. 19 stanowił o tym, iż "do zabezpieczenia zobowiązań podatkowych powstałych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepisy art. 33 § 1, art. 33b pkt 2 i art. 33c ustawy wymienionej w art. 1 w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy), stwierdzał, że decyzja o zabezpieczeniu wygasa z dniem doręczenia decyzji określającej wysokość zaległości podatkowej. Decyzja określająca wysokość zobowiązania podatkowego z dnia [..] r. została doręczona podatnikowi w dniu [...] r., a tytuły wykonawcze obejmujące zaległość podatkową, według kwot zaniżenia zobowiązania podatkowego, zostały wystawione w dniu [...] r. i doręczone J. M. w dniu [...] r. Wskazane powyżej zajęcie zabezpieczające dokonane na podstawie zarządzenia zabezpieczenia przekształciło się zatem w zajęcie egzekucyjne na podstawie art. 154 § 4 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji z dniem [...] r. (data doręczenia podatnikowi decyzji określającej wysokość zaległości podatkowej), o czym podatnik został powiadomiony pismem doręczonym w dniu [...] r. Poprzez wystawienie w dniu [...] r. tytułów wykonawczych spełniony został wymóg przekształcenia zajęcia zabezpieczającego w zajęcie egzekucyjne, którym było wystawienie tytułu wykonawczego w terminie nie dłuższym niż 14 dni od dnia wygaśnięcia decyzji o zabezpieczeniu. Organ podkreślił przy tym, że zajęcie wierzytelności jest środkiem egzekucyjnym, o którym mowa w art. 1a pkt 12 tiret 5 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśniał dalej, że w świetle uregulowań art. 70 § 4 o.p., "Bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny.", a zatem bieg terminu przedawnienia został przerwany w dniu [....] r. i od dnia [...] r. rozpoczął swój nowy, pięcioletni bieg, co oznaczało, iż zobowiązania podatnika w podatku od towarów i usług za okres [...] przedawnią się nie wcześniej niż z upływem dnia [...] roku. Fakt, że pierwsza decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. (z dnia [...] r.) została uchylona przez organ odwoławczy, w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej pozostawał bez wpływu na skutki prawne zastosowania środka egzekucyjnego opartego na uchylonej decyzji, w postaci przerwania i rozpoczęcia nowego biegu terminu przedawnienia. Ponadto, jak wskazał organ odwoławczy w uzasadnieniu postanowienia, w myśl przepisu art. 99 o.p., bieg terminu przedawnienia ulega zawieszeniu od dnia śmierci spadkodawcy do dnia ustalenia przez Sąd kręgu spadkobierców - w niniejszej sprawie od [...] r. do [...] (uprawomocnienie się postanowienia sądu o stwierdzeniu nabycia spadku - 1 rok, 8 miesięcy, 1 dzień), co oznacza, iż wskazany wyżej termin [...] r. ulega przesunięciu o podany wyżej okres. Organ drugiej instancji wyjaśniał dalej, że decyzją z dnia [...] r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. dokonał ponownego określenia J. M. przybliżonej kwoty zobowiązań podatkowych i dokonał zabezpieczenia tych należności. W dniu [...] r. dokonano zajęć zabezpieczających wierzytelności. Następnie Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. wydał decyzję z dnia [...] r., która została doręczona spadkobiercom podatnika – A. M. w dniu [...] r. oraz U. O. w dniu [...] r. Na tym etapie postępowania nie doszło jednakże dotychczas do przekształcenia tego zabezpieczenia w zajęcie egzekucyjne, skutkiem czego doręczenie decyzji wymiarowej spadkobiercom podatnika pozostaje bez wpływu na określony wyżej bieg terminu przedawnienia. Nie godząc się z powyższym rozstrzygnięciem, skarżący wniósł na nie skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, domagając się uchylenia postanowienia. W uzasadnieniu skargi zarzucił, że postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej wydane zostało z naruszeniem przepisów Ordynacji podatkowej i podstawowych zasad postępowania tak podatkowego, jak i administracyjnego, a w szczególności ustawy postępowaniu egzekucyjnym w administracji - Działu IV - Postępowanie zabezpieczające. Po przedstawieniu przebiegu postępowania, skarżący ponownie podniósł, że zobowiązanie podatkowe za 2000 rok uległo przedawnieniu. Dodatkowo, w ocenie strony decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] r. w sprawie podatku od towarów i usług za 2000 r. jako aktu kończącego postępowanie podatkowe została wydana niezgodnie z prawem, bowiem organ podatkowy nie uwzględnia w tej sprawie sposobu przyjęcia spadku. Strona wskazała, że terminy przedawnienia są terminami prawa materialnego. Skutkiem upływu tego terminu jest wygaśnięcie prawa podmiotowego i opartego na nim roszczenia podatkowego zatem organ egzekucyjny winien był umorzyć prowadzone postępowanie jako bezprzedmiotowe. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje. Skarga nie znajduje usprawiedliwionych podstaw. Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz.1269), stanowiąc w art. 1 ust. 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Kryterium legalności przewidziane, w art. 1 §2 wymienionej ustawy, umożliwia sądowi administracyjnemu wyeliminowanie z obrotu prawnego decyzji, jeśli stwierdzi, że wydano ją z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, jak również rozstrzygnięcia dotkniętego wadą warunkującą wznowienie postępowania administracyjnego – art. 145 §1 pkt 1 lit. a), lit. c) i lit. b) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.- dalej w skrócie p.p.s.a.). Zaskarżone postanowienie nie narusza prawa a zatem skarga jest bezzasadna. Aby odnieść się do zarzutów sformułowanych przez stronę należy przeanalizować uregulowania prawne tj. ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz. z 2002 r., Nr 110, poz.968 ze zm.) - zwanej dalej ustawą egzekucyjną - i cele postępowania zabezpieczającego. W postępowaniu zabezpieczającym stosownie do regulacji art.166 b ustawy egzekucyjnej stosuje się odpowiednio wiele przepisów normujących postępowanie egzekucyjne (art. 31-34, art. 36, art. 38, art. 40, art. 45-54, art. 70c, art. 71 i art. 168d ustawy egzekucyjnej). Należy jednak pamiętać, iż odpowiednie stosowanie prawa nie ma jednolitego charakteru, oznacza różne możliwości stosowania omawianych przepisów: 1) stosowanie pełne, czyli odpowiednie przepisy prawa bez żadnych zmian w ich dyspozycji; 2) stosowanie ze zmianami; 3) niestosowanie w ogóle, czyli przepisy te nie mogą być zastosowane, przede wszystkim ze względu na ich bezprzedmiotowość lub całkowitą sprzeczność z przepisami ustanowionymi dla normowania tych stosunków "do których miałyby one być stosowane odpowiednio" (J. Nowacki, "Odpowiednie" stosowanie przepisów prawa, PiP 1964, Nr 3 (217), s. 370 i n.; por. też uwagi dotyczące przepisów odsyłających zawarte w pracy A. Skoczylasa, Odesłania w postępowaniu sądowoadministracyjnym, Warszawa 2001, s. 2-26). Tylko poprzez odpowiednie stosowanie unormowań dotyczących postępowania egzekucyjnego można bowiem osiągnąć kompletność regulacji postępowania zabezpieczającego, które charakteryzuje się znacznymi odrębnościami w stosunku do postępowania egzekucyjnego. Postępowanie zabezpieczające jest postępowaniem szczególnym. Podstawowym celem jego jest ochrona "przyszłych" interesów wierzyciela. Postępowanie zabezpieczające nie prowadzi do wykonania przez zobowiązanego obowiązku, stwarza jedynie pewne gwarancje, że w przyszłości dojdzie do wyegzekwowania (wykonania) tego obowiązku (por. wyrok NSA z 8 września 2000 r., III SA 1770/99, niepubl.). Postępowanie to ma charakter postępowania pomocniczego w stosunku do postępowania egzekucyjnego. Postępowanie zabezpieczające, jeśli będzie prowadzone, zawsze poprzedza postępowanie egzekucyjne, i zasadniczo ma na celu zapewnienie realizacji w przyszłości, w drodze postępowania egzekucyjnego, roszczeń wierzyciela (w szczególnych przypadkach będzie postępowaniem pomocniczym w stosunku do postępowania rozstrzygającego - art. 155). Zasadniczo zabezpieczenia należności pieniężnej można dokonać, gdy minął już termin płatności należności pieniężnych (ustalony w decyzji), a nie nastąpiło jeszcze wszczęcie postępowania egzekucyjnego oraz gdy nie minął jeszcze termin płatności należności pieniężnej, ale obowiązki te zostały już ustalone w decyzji. Zabezpieczenie może być dokonane również przed ustaleniem albo określeniem kwoty należności pieniężnej, jeżeli brak zabezpieczenia mógłby utrudnić lub udaremnić skuteczne przeprowadzenie egzekucji, a przepisy odrębne zezwalają na takie zabezpieczenie. W artykule 155 ustawy egzekucyjnej przewiduje się wyjątkowo możliwość dokonania zabezpieczenia jeszcze przed ustaleniem kwoty należności pieniężnej (gdy w ogóle jeszcze w postępowaniu rozstrzygającym nie wydano decyzji nakładającej obowiązek). Taką wyjątkową sytuację przewiduje art. 33 § 1 o.p., który stanowi, że zobowiązanie podatkowe przed terminem płatności może być zabezpieczone na majątku podatnika, a w przypadku osób pozostających w związku małżeńskim także na majątku wspólnym, jeżeli zachodzi uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane, a w szczególności gdy podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję. Zgodnie z przepisem art.166 b w związku z art. 33 pkt 1 ustawy egzekucyjnej, podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej może być m.in. przedawnienie obowiązku i taki właśnie zarzut sformułował najpierw sam zobowiązany, a następnie jego następcy prawni. Również w skardze do Sądu, skarżący podnosi, że doszło do przedawnienia zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za 2000 rok i dlatego efektem zgłoszonego zarzutu przedawnienia winno być umorzenie postępowania zabezpieczającego. Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie uznaje za prawidłowe stanowisko organów podatkowych obu instancji, że w sprawie nie doszło do przedawnienia zobowiązania J. M.. Ustawowy termin przedawnienia zobowiązań podatkowych za [...] r. upływał z dniem [...] r., natomiast za [...] r. -z dniem [...] r., bowiem zgodnie z wart. 70 § 1 o.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Jak słusznie wskazał Dyrektor Izby Skarbowej we W., zawiadomieniem z dnia [...] r. o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego dłużnika, doręczonym J. M. w dniu [...] r., dokonane zostało zabezpieczenie na majątku podatnika. Stosownie do treści art. 154 § 4 ustawy egzekucyjnej zajęcie zabezpieczające przekształca się w zajęcie egzekucyjne z dniem wygaśnięcia decyzji, o którym mowa w art. 33 § 4 o.p., pod warunkiem że organ podatkowy wystawi tytuł wykonawczy nie później niż przed upływem 14 dni od dnia wygaśnięcia decyzji lub od dnia doręczenia upomnienia, jeżeli doręczenie to było wymagane. Art. 33 § 4 pkt 2 o.p. w brzmieniu obowiązującym przed 1 września 2005 r. stwierdzał, że decyzja o zabezpieczeniu wygasa z dniem doręczenia decyzji określającej wysokość zaległości podatkowej. Decyzja określająca wysokość zobowiązania podatkowego z dnia [...] r. została doręczona podatnikowi w dniu [...] r., a tytuły wykonawcze obejmujące zaległość podatkową, według kwot zaniżenia zobowiązania podatkowego, zostały wystawione w dniu [..] r. i doręczone J. M. w dniu [...] r. Tym samym, zajęcie zabezpieczające przekształciło się zatem w zajęcie egzekucyjne na podstawie art. 154 § 4 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji z dniem [...] r. (data doręczenia podatnikowi decyzji określającej wysokość zaległości podatkowej). Poprzez wystawienie w dniu [...] r. tytułów wykonawczych spełniony został wymóg przekształcenia zajęcia zabezpieczającego w zajęcie egzekucyjne, którym było wystawienie tytułu wykonawczego w terminie nie dłuższym niż 14 dni od dnia wygaśnięcia decyzji o zabezpieczeniu. Należy również dobitnie podkreślić, że zajęcie wierzytelności jest środkiem egzekucyjnym, o którym mowa w art. 1a pkt 12 tiret 5 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, dlatego Sąd nie miał wątpliwości, że tym samym termin przedawnienia zobowiązań został przerwany i od dnia [...] r. rozpoczął swój nowy, pięcioletni bieg, co oznaczało, iż zobowiązania podatnika w podatku od towarów i usług za okres [...] przedawnią się nie wcześniej niż z upływem dnia [...] roku. Sąd uznał za prawidłowe również stanowisko organu administracji, iż fakt, że pierwsza decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. została uchylona przez organ odwoławczy, nie miał żadnego znaczenia dla skutków prawnych zastosowania środka egzekucyjnego opartego na uchylonej decyzji, w postaci przerwania i rozpoczęcia nowego biegu terminu przedawnienia, bowiem decyzja ta stanowiła wystarczającą podstawę do zarządzenia zabezpieczenia, które zostało prawidłowo przeprowadzone. Ponowna decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w G., z dnia [...] r. określająca J. M. przybliżoną kwotę zobowiązań podatkowych, stanowiła natomiast podstawę zarządzenia zabezpieczenia dokonanego w dniu [...] r. Tym samym, Sąd uznał za prawidłowe stanowisko organów obu instancji, że nie doszło w rozpatrywanej sprawie do przedawnienia zobowiązań podatkowych, a w konsekwencji prawidłowo zarzut ten uznany został za bezzasadny. Odnośnie natomiast zarzutu wydania decyzji kończącej postępowanie podatkowe bez uwzględnienia faktu, że skarżąca przyjęła spadek po zobowiązanym z dobrodziejstwem inwentarza, należy dobitnie wskazać w pierwszej kolejności, że kwestia prawidłowości i legalności decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. z dnia [...] r. nie jest przedmiotem kontroli w niniejszym postępowaniu, skarżąca mogła natomiast poddać tę decyzję kontroli instancyjnej i ewentualnie sądowej w odrębnym postępowaniu. Po drugie, co wymaga podkreślenia, fakt nabycia spadku z dobrodziejstwem inwentarza oznacza jedynie, że spadkobierca nie będzie odpowiadał za długi spadkowe w wysokości przekraczającej wysokość czynnej masy spadkowej, nie ma natomiast wpływu na określenie rzeczywistej wysokości zobowiązań podatkowych spadkodawcy. Mając powyższe na względzie, Sąd uznał, że zaskarżone postanowienie nie narusza prawa i w oparciu o przepis art.151 u.p.s.a. skargę oddalił jako nieuzasadnioną.