I SA/Ol 692/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ryszard Maliszewski Sędziowie Sędzia WSA Wiesława Pierechod (spr.) Sędzia WSA Zofia Skrzynecka Protokolant Monika Gajowniczek po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 9 grudnia 2010r. sprawy ze skargi spółki A na postanowienie Dyrektora Izby Celnej z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym oddala skargę Zaskarżonym postanowieniem z dnia "[...]" Nr "[...]" Dyrektor Izby Celnej w O. utrzymał w mocy własne postanowienie z dnia "[...]" Nr "[...]", w którym jako wierzyciel uznał za nieuzasadnione zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej. Z przedstawionych akt sprawy wynika, iż Dyrektor Izby Celnej w W. prowadzi administracyjne postępowanie egzekucyjne wobec majątku zobowiązanej Spółki A., na podstawie tytułu wykonawczego z dnia 05.05.2010r. Nr "[...]" wystawionego przez Dyrektora Izby Celnej w O. Jak wynika z jego treści podstawę prawną obowiązków wymienionych w tytule wykonawczym stanowi deklaracja Spółki z dnia 15.04.2010r. nr POG4"[...]" w podatku od gier za miesiąc marzec 2010r. na kwotę 82.000,00 zł. Pismem z dnia 14.06.2010r. pełnomocnik zobowiązanej wniósł zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji na podstawie art. 33 pkt 1, 6 i 10 ustawy z dnia 17.06.1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz.U. z 2005r. nr 229, poz. 1954 ze zm.), dalej w skrócie u.p.e.a. Wniósł o uchylenie dokonanych zajęć wierzytelności z rachunków bankowych, o umorzenie postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 34 § 4 u.p.e.a., a także o wstrzymanie postępowania egzekucyjnego do czasu rozpatrzenia zgłoszonych zarzutów. W ocenie pełnomocnika strony egzekwowany obowiązek nie istnieje (zarzut z art. 33 pkt 1) z uwagi na złożony w dniu 12.05.2010r. wniosek Spółki o potrącenie wierzytelności z zaległością podatkową. Wskazał, że w przypadku dokonania potrącenia obowiązek wygaśnie ze skutkiem od dnia złożenia wniosku o potrącenie, co wynika z art. 64 § 5 pkt 1 ustawy z dnia 29.08.1997r. Ordynacja podatkowa (j.t. Dz.U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), dalej w skrócie O.p. Stąd też nie było podstaw do kierowania sprawy do egzekucji administracyjnej po tej dacie z uwagi na skutek, jaki wywiera uwzględnienie wniosku o potrącenie. Dodatkowo obowiązek nie istnieje w wysokości wskazanej w tytule wykonawczym, gdyż Spółka złożyła korektę w/w deklaracji wykazując podatek do zapłaty w kwocie 29.349 zł. Powołano się także na orzecznictwo TSWE i wskazano na naruszenie Dyrektywy nr 98/34/WE. Ponadto zarzucono niespełnienie wymogu, o którym mowa w art. 27 § 1 pkt 3, 6 i 11 u.p.e.a. (stanowi to zarzut z art. 33 pkt 10) poprzez: błędne wskazanie wysokości obowiązku, błędne określenie podstawy prawnej dochodzonych należności (powołanie w poz. 29 tytułu ustawy o grach i zakładach wzajemnych, która utraciła moc z dniem 01.01.2010r. na podstawie art. 144 w zw. z art. 145 ustawy o grach hazardowych), niewskazanie podstawy prawnej prowadzenia egzekucji oraz niewskazanie środków egzekucyjnych, które mają być zastosowane przez organ egzekucyjny. Zastosowany zaś w toku egzekucji środek egzekucyjny jest niedopuszczalny (art. 33 pkt 6 u.p.e.a.), gdyż art. 64 ustawy o grach hazardowych stanowi lex specjalis w stosunku do przepisów u.p.e.a. Zaspokojenie w innej formie, w tym z innego niż wymieniony w art. 63 ust. 3 pkt 2 ustawy o grach hazardowych rachunku bankowego nie może być stosowane, a przynajmniej przed wykorzystaniem przez organ możliwości, jakie daje art. 64 ustawy o grach hazardowych. Po otrzymaniu pisma w sprawie zarzutów od prowadzącego egzekucję Dyrektora Izby Celnej w W., Dyrektor Izby Celnej w O. postanowieniem z dnia "[...]" zajął - jako wierzyciel - stanowisko. Powołując art. 17 w zw. z art. 34 § 1, art. 33 pkt 1, 6 i 10 u.p.e.a. uznał wniesione zarzuty za nieuzasadnione. Przytoczył treść art. 64 § 1 pkt 1 O.p. i wskazał, że wniosek o potrącenie wierzytelności nie jest jednocześnie potwierdzeniem uregulowania zaległości, a postępowanie w tym zakresie prowadzi zgodnie z właściwością Naczelnik Urzędu Celnego w O. Podał, że wystawienie w dniu 05.05.2010r. przedmiotowego tytułu wykonawczego na kwotę wynikającą z pierwotnej deklaracji i skierowanie do organu egzekucyjnego celem realizacji, było uzasadnione - korekta deklaracji wpłynęła do Urzędu Celnego dopiero w dniu 07.06.2010r. Odnosząc się do zarzutu błędnego określenia w tytule wykonawczym podstawy prawnej do dochodzenia należności, wierzyciel przedstawił treść art. 129 ustawy z dnia 19.11.2009r. o grach hazardowych (Dz.U. z 2009r. Nr 201 poz. 1540) i stwierdził, że podstawa prawna w tytule jest prawidłowa. Natomiast w zakresie zarzutu niewskazania przez wierzyciela środka egzekucyjnego organ stwierdził, że zgodnie z art. 28 u.p.e.a. wierzyciel może wskazać środek egzekucyjny, jednak nie jest to wymóg obligatoryjny. Tytuł wykonawczy został doręczony stronie w dniu 08.06.2010r. przez organ egzekucyjny, organ ten zaś przed przyjęciem do realizacji, bada również jego formalną poprawność tj. spełnienie wymagań wynikających z art. 27 u.p.e.a. Na przedmiotowe postanowienie Spółka reprezentowana przez radcę prawnego złożyła zażalenie. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie art. 6 i 7 ustawy z dnia 14.06.1960r. Kodeks postępowania administracyjnego (j.t. Dz.U. z 2000r. Nr 98, poz. 1071 ze zm.), zwanej dalej: kpa, w zw. z art. 18 oraz art. 33 pkt 1, 6 i 10 u.p.e.a. oraz wniesiono o uchylenie zaskarżonego postanowienia i uznanie wszystkich zgłoszonych zarzutów za uzasadnione. Ponowiono argumentację w zakresie zgłoszonych już zarzutów. Powołując się na orzecznictwo TSWE podniesiono, że akt prawa krajowego ustanowiony z pominięciem obowiązku notyfikacji przepisów technicznych pozostaje w mocy i powinien być stosowany. Jednakże w przypadku powołania się na brak notyfikacji zainteresowany podmiot może się uchylić od negatywnych konsekwencji wynikających z niezastosowania się do przepisów prawa krajowego wydanych z naruszeniem procedury notyfikacyjnej. Prawo wspólnotowe ma zastosowanie przed prawem krajowym, więc sam fakt braku w art. 33 u.p.e.a. w administracji takiej podstawy, nie stanowi przeszkody do zgłoszenia zarzutu opartego na przedstawionych niżej okolicznościach prawnych w tym postępowaniu. Zarzut ten może także i powinien zdaniem Spółki zostać rozpatrzony w ramach zarzutu nieistnienia obowiązku z art. 33 pkt 1 u.p.e.a. Z uwagi zaś na brak notyfikacji projektu ustawy o grach hazardowych i skutek, jaki wynika z takiego zaniechania, należy przyjąć, że przepisy tej ustawy są nieskuteczne wobec Spółki. Na tę nieskuteczność przepisów nienotyfikowanej ustawy Spółka może powoływać się w każdym postępowaniu, zarówno administracyjnym, jak i sądowym. Z tego powodu należy w jej ocenie uznać, że również przepis, który drastycznie zwiększa kwotę podatku od jednego automatu, zawarty w ustawie, której projekt jako całość podlegał notyfikacji z uwagi na umieszczenie w nim przepisów technicznych w rozumieniu Dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z 22.06.1998r. w sprawie ustanowienia wymiany informacji w dziedzinie norm przepisów technicznych oraz przepisów usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. Urz. WE L 204 z 21.07.1998r. ze zm.), nie znajduje zastosowania przy obliczaniu zobowiązania podatkowego w podatku od gier. Zobowiązanie podatkowe powinno zostać zatem określone na podstawie i w wysokości wynikającej z obowiązującej do dnia 31.12.2009r. ustawy o grach i zakładach wzajemnych, tj. w wysokości 180 euro od jednego automatu. Postanowieniem z dnia "[...]" Dyrektor Izby Celnej w O. powołując się na art. 17 § 1 i 18 u.p.e.a. oraz art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z art. 127 § 1 i 144 kpa utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. Podtrzymał stanowisko wyrażone w uzasadnieniu kontrolowanego postanowienia odnośnie wszystkich zgłoszonych zarzutów. W zakresie potrącenia wierzytelności podkreślił, że postępowanie w tej sprawie nie zostało zakończone, stąd też nie można uznać złożonego przez stronę wniosku o potrącenie wierzytelności jako uregulowanie należności z tytułu podatku akcyzowego wynikającego z deklaracji POG4 za marzec 2010r. Ustosunkowując się do zarzutu błędnego określenia w tytule wykonawczym podstawy prawnej do dochodzenia należności wskazał, że Spółka w deklaracji za marzec 2010r. wskazała podstawę prawną - art. 42a ust. 4 ustawy z dnia 29.07.1992r. o grach i zakładach wzajemnych (Dz.U. z 2004r. Nr 4, poz. 27, ze zm.), która jest tożsama ze wskazaną w tytule wykonawczym. Odpowiedź na zarzut o niewskazanie przez wierzyciela środka egzekucyjnego organ uzupełnił w ten sposób, że wierzyciel pozostawił ocenę zastosowania środka egzekucyjnego organowi egzekucyjnemu, który kieruje się wyrażoną w art. 7 § 2 u.p.e.a. zasadą stosowania najmniej uciążliwego środka. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego pełnomocnik Spółki wniósł o uchylenie postanowienia z dnia "[...]" i poprzedzającego je postanowienia tego organu oraz zasądzenie na rzecz skarżącej kosztów postępowania wg norm przepisanych. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono mające wpływ na wynik postępowania naruszenie: 1. art. 6, art. 7, art. 8, art. 11, art. 77 § 1, art. 107 § 1 i § 3, art. 144 kpa w zw. z art. 18 oraz art. 34 § 1 u.p.e.a. poprzez błędne ustalenie stanu faktycznego i prawnego sprawy oraz wadliwe uzasadnienie faktyczne i prawne, a także nieodniesienie się do wszystkich zarzutów zgłoszonych przez skarżącą, 2. art. 33 pkt 1 u.p.e.a. w zw. z art. 1 pkt 1, pkt 11, art. 8 ust. 1 i 9 ust. 1 Dyrektywy 98/34/WE w zw. z przepisami ustawy o grach hazardowych, zawierającymi w myśl Dyrektywy przepisy techniczne podlegające notyfikacji Komisji Europejskiej, poprzez brak rozpatrzenia argumentacji opartej na braku notyfikacji, powodującej nieskuteczność ustawy, pomimo że zarzut tak sformułowany mieści się w zakresie zarzutu nieistnienia obowiązku, o którym mowa wart. 33 pkt 1 w/w ustawy, 3. art. 33 pkt 1 u.p.e.a. w zw. z art. 81 § 1 O.p. oraz art. 3a u.p.e.a., a także § 9 ust. 1 - 1b rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji z dnia 22.11.2001r. poprzez pominięcie skutków, jakie korekta deklaracji wywiera na prowadzone postępowanie egzekucyjne. Przytoczono dotychczasową argumentację w sprawie podkreślając, że złożenie korekty powoduje konieczność umorzenia postępowania egzekucyjnego, bowiem obowiązek nieistnieje w wysokości pierwotnie zadeklarowanej i uwzględnionej w tytule wykonawczym. Obowiązek wynika nie z deklaracji skorygowanej, lecz korygującej. Zarzut z art. 33 pkt 1 u.p.e.a. jest zatem uzasadniony, a organ nie wskazał żadnej argumentacji prawnej na poparcie przeciwnego wniosku, czym naruszył art. 6, 7, 8 i 11 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. Organ nie ustosunkował się również w ogóle do argumentacji w zakresie braku notyfikacji ustawy o grach hazardowych. Spółka zaś dokonała korekty pierwotnie złożonej deklaracji uznając, że zobowiązanie podatkowe powinno zostać określone na podstawie i w wysokości wynikającej z obowiązującej do dnia 31.12.2009r. ustawy o grach i zakładach wzajemnych, tj. w wysokości 180 euro od jednego automatu. Powyższe ma zaś wpływ na postępowanie egzekucyjne w sprawie. Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał argumenty zawarte w zaskarżonym postanowieniu. Pismem procesowym z 07.12.2010r. strona skarżąca wniosła o zawieszenie postępowania sądowego do czasu zakończenia postępowania przed Trybunałem Sprawiedliwości UE. WSA w Gdańsku zwrócił się bowiem z pytaniem prawnym do tego Trybunału postanowieniem z 16.11.2010r. sygn. akt III SA/Gd 352/10, które ma mieć wpływ również na postępowanie w niniejszej sprawie. Na rozprawie w dniu 09.12.2010r. Sąd oddalił wniosek o zawieszenie postępowania. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje: Skarga jest niezasadna, ponieważ zaskarżone postanowienie nie narusza prawa. Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25.07.2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W świetle powołanego przepisu ustawy wojewódzki sąd administracyjny w zakresie swojej właściwości ocenia zaskarżone akty administracyjne z punktu widzenia ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, według stanu faktycznego i prawnego obowiązującego w dacie wydania tych aktów. W wyniku takiej kontroli postanowienie może zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) ustawy z dnia 30.sierpnia.2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), określanej dalej jako ppsa. Natomiast zgodnie z art. 134 § 1 ppsa. sąd rozstrzyga w granicach sprawy, nie będąc związanym zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą. Sąd nie stwierdził w niniejszej sprawie naruszeń skutkujących uchyleniem zaskarżonego postanowienia.. Wskazane w skardze naruszenia przepisów postępowania nie mają miejsca. Podkreślić należy, że postanowienie zostało wydane w toku postępowania egzekucyjnego. Kwestia nieistnienia zobowiązania podatkowego z uwagi na niedopełnienie obowiązku notyfikacji Komisji Europejskiej przepisów projektu ustawy o grach hazardowych może być rozstrzygana wyłącznie w postępowaniu wymiarowym, prowadzonym zgodnie z przepisami Ordynacji podatkowej. Niezależnie od powyższego Sąd zauważa, że podstawą prawną egzekwowanego obowiązku jest art. 42 a ust 4 ustawy o grach i zakładach wzajemnych. Brak odniesienia się przez Dyrektora Izby Celnej do argumentacji strony w zakresie niezgodności z prawem unijnym procesu stanowienia nowego prawa krajowego w dziedzinie gier w żaden sposób nie mógł wpłynąć na wynik sprawy. W ocenie Sądu przewidziana w art. 33 pkt 1 u.p.e.a. przesłanka zarzutu - nieistnienie należności - nie wystąpiła, gdyż należność wskazana w deklaracji z dnia 15.04.2010r. nr POG4"[...]" w podatku od gier za miesiąc marzec 2010r. na kwotę 82.000,00 zł i stwierdzona spornym tytułem wykonawczym - nie została uregulowana w stosownym terminie. W myśl pouczenia zamieszczonego w deklaracji w przypadku niewpłacenia kwoty w terminie lub wpłacenia jej w niepełnej wysokości deklaracja ta stanowi podstawę do wystawienia tytułu wykonawczego zgodnie z przepisami u.p.e.a. Zapis pouczenia stanowi realizację wymogu nałożonego w art. 3a § 2 pkt 1 u.p.e.a. W związku z nieopłaceniem deklaracji Spółki z dnia 15.04.2010r. wierzyciel wystawił w dniu 05.05.2010r. w tytuł wykonawczy nr "[...]". Ani złożenie wniosku o potrącenie wierzytelności w dniu 12.05.2010r. ani też deklaracji korygującej w dniu 07.06.2010r. deklaracji korygującej, w której pierwotną należność zredukowano do kwoty 29.349,- zł nie powoduje, że należność wskazana w tytule wykonawczym nie istnieje. Jest ona wtedy nadal wymagalna, ale - wobec złożenia w/w korekty - już w innej kwocie. W takiej sytuacji mówić można o zmianie wysokości należności objętej tytułem wykonawczym wynikającej z jej wygaśnięcia w części, o której mowa w § 9 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22.11.2001r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. Nr 137, poz. 1541 ze zm.). Wierzyciel zawiadamia wtedy organ egzekucyjny oraz podaje datę powstania zmiany i jej przyczynę. Nie jest natomiast tak, jak to twierdzi strona skarżąca, że tytuł wykonawczy nie podlega już egzekucji, gdyż kwota należności nie jest aktualna. Po złożeniu deklaracji korygującej również wysokość egzekwowanej już przez organ egzekucyjny należności podlega korekcie. Zasadnie wierzyciel uznał, że wniosek o potrącenie wierzytelności nie jest jednocześnie potwierdzeniem uregulowania zaległości, a można to stwierdzić dopiero po zakończeniu odrębnego postępowania w tym zakresie. Ma to znaczenie dla wysokości dochodzonej należności, gdyż deklaracja korygująca związana jest z wnioskiem o potrącenie wierzytelności. Jak przekonuje wierzyciel w zaskarżonym i poprzedzającym je postanowieniu, a zobowiązana temu nie przeczy, postępowanie takie nie było jeszcze zakończone. Podobnie nie można przypisać naruszenia prawa w uznaniu przez organ za nieuzasadniony zarzutu z art. 33 pkt 10 u.p.e.a. - niespełnienia wymogów określonych w art. 27 § 1 pkt 3, 6 i 11 tej ustawy. Wymóg określenia wysokości należności przy wystawianiu tytułu wykonawczego (pkt 3 art. 27 § 1) został spełniony, co już wyżej wyjaśniono. Wskazano także w tytule wykonawczym podstawę prawną prowadzenia egzekucji administracyjnej (pkt 6 art. 27 § 1) - art. 42a ust. 4 ustawy z dnia 29.07.1992r. o grach i zakładach wzajemnych, która to podstawa wynika z formularza deklaracji Spółki z 15.04.2010r. Wobec treści art. 3a § 2 pkt 1 u.p.e.a., który znajduje swoje odzwierciedlenie w pouczeniu w/w deklaracji, wierzyciel ma prawo skierować sprawę do przymusowego wykonania. Odpierając zarzut niewskazania środków egzekucyjnych stosowanych w egzekucji należności pieniężnych (pkt 11 art. 27 § 1) zasadnie organ wskazał, że wierzyciel może wskazać środek egzekucyjny zgodnie z art. 28 u.p.e.a., jednak nie jest to wymóg obligatoryjny, a ocenę zastosowania środka egzekucyjnego pozostawił organowi egzekucyjnemu, który kieruje się wyrażoną w art. 7 § 2 u.p.e.a. zasadą stosowania najmniej uciążliwego środka. Stanowisko to należy również wiązać z odpowiedzią na zarzut z art. 33 pkt 6 u.p.e.a. niedopuszczalności zastosowanego środka egzekucyjnego. Jak już wyżej stwierdzono, argumentacja strony odnośnie braku notyfikacji ustawy o grach hazardowych pozostaje poza postępowaniem w zakresie rozstrzygania zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Jest to bowiem postępowanie wykonawcze, w którym katalog zarzutów został ściśle określony i jest zamknięty. Powołanie się na w/w brak notyfikacji podstaw obowiązku podlegającego egzekucji nie przynależy zaś do tego postępowania, o czym organ winien w uzasadnieniu poinformować w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Brak w tym zakresie nie dyskwalifikuje aktu, będącego przedmiotem kontroli co do zgodności z prawem. Z powyższych względów na podstawie art. 151 p.p.s.a. Wojewódzki Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji.