I SA/Łd 1290/10

Dnia 17 grudnia 2010 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Paweł Janicki Sędziowie: Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda Sędzia NSA Bogusław Klimowicz (spr.) Protokolant: Asystent sędziego Joanna Skrzypczak-Zajger po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 grudnia 2010 roku sprawy ze skargi A Spółki Akcyjnej w B. na interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w P. działającego w imieniu Ministra Finansów z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług w zakresie przejścia praw wynikających z interpretacji indywidualnych 1. uchyla zaskarżoną interpretację; 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w P. działającego w imieniu Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej kwotę 457 (czterysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. W dniu 4 maja 2010 r. A Spółka Akcyjna z siedzibą w B. wystąpiła z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej przejścia praw wynikających z interpretacji indywidualnych wydanych dla spółek przejmowanych po dniu 1 lipca 2007 r. na następcę prawnego tych spółek. Zainteresowana wskazała, że jest spółką wchodzącą w skład grupy kapitałowej B, która obecnie realizuje Program Konsolidacyjny. W ramach procesu konsolidacji zostały wyznaczone cztery spółki przejmujące, jedną z nich jest A S.A., która przejmie pozostałe spółki z Grupy B działające w obszarze wydobycia i wytwarzania energii elektrycznej konwencjonalnej. Proces ten będzie odbywał się w trybie połączenia przez przejęcie, zgodnie z art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych (K.s.h.). W wyniku połączenia całość majątku spółek przejmowanych zostanie przeniesiona na spółkę przejmującą, czyli A S.A., która w rezultacie połączenia stanie się następcą prawnym w myśl art. 494 K.s.h. i jako następca prawny wstąpi we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki spółek przejmowanych. W związku z powyższym spółka zastanawia się, czy prawa wynikające z interpretacji indywidualnych wydanych dla spółek przejmowanych po 1 lipca 2007 r. przejdą po połączeniu na następcę prawnego tych spółek. W jej ocenie, w takiej sytuacji zastosowanie winien znaleźć art. 93 § 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.; dalej w skrócie "O.p."), który stanowi, że osoba prawna łącząca się przez przejęcie innej osoby prawnej wstępuje we wszystkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek. Zainteresowana wskazała, że odmiennie niż w stanie prawnym obowiązującym do 30 czerwca 2007 r. (art. 14d), obecnie Ordynacja podatkowa, w części zawierającej przepisy o indywidualnych interpretacjach podatkowych, nie reguluje zasad sukcesji uprawnień wynikających z takich interpretacji w przypadku połączenia podmiotów. Zdaniem pytającej, nie oznacza to jednak, że następca prawny nie może skorzystać z uprawnień związanych z interpretacjami wydanymi na wniosek swojego poprzednika prawnego. Podstawę prawną takiego działania stanowi art. 93 § 1 i § 2 O.p. Zatem, w opinii spółki, jeżeli interpretacja została wydana dla podmiotów przejmowanych przez nią na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej obowiązujących po 1 lipca 2007 r. wówczas spółka, jako następca prawny, będzie mogła stosować się do takiej interpretacji pod warunkiem, że stan faktyczny opisany we wniosku, będzie odpowiadał stanowi faktycznemu dotyczącemu podmiotu przejmującego. W interpretacji z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w P. – działając z upoważnienia Ministra Finansów uznał stanowisko spółki za nieprawidłowe. Wskazał, że skoro przepisy Ordynacji podatkowej obowiązujące od 1 lipca 2007 r. nie przewidują regulacji odpowiadającej uchylonemu art. 14d, to w odniesieniu do indywidualnych interpretacji wydawanych po 30 czerwca 2007 r. przepisy dotyczące zastosowania się przez zainteresowanego do interpretacji nie znajdą zastosowania w stosunku do następcy prawnego. Zaznaczył przy tym, że w myśl art. 93d O.p. przepisy art. 93-93c dotyczące następstwa prawnego mają zastosowanie również do praw i obowiązków wynikających jedynie z decyzji wydanych na podstawie przepisów prawa podatkowego, nie zaś do interpretacji podatkowych. Ponadto w ocenie organu w odniesieniu do interpretacji indywidualnych nie można mówić o nabyciu praw bądź przejęciu obowiązków, które mogłyby stać się przedmiotem sukcesji. Niezgadzając się z tym poglądem spółka wezwała organ do usunięcia naruszenia prawa, a następnie wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zarzuciła w niej naruszenie art. 93 § 1 i § 2 O.p. w związku z art. 14k-14m O.p. poprzez ich niewłaściwą wykładnię i niezastosowanie w sprawie. W uzasadnieniu przedstawiła argumenty zbieżne z tymi, które prezentowała przed organem. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał swoje stanowisko wywodząc jak w uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje. Skarga jest zasadna, ale z zupełnie innych względów niż te, które zostały w niej podniesione. Zgodnie z art. 14b § 3 O.p. składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Opisanie stanu faktycznego w danej sprawie jest niewątpliwie jednym z najważniejszych elementów wniosku o udzielenie interpretacji. Wyczerpująco przedstawiony stan faktyczny to taki, na podstawie którego można w sposób pewny udzielić informacji w zakresie możliwości zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, w razie potrzeby dokonując także operatywnej wykładni adekwatnych do niego przepisów. Organy podatkowe nie są uprawnione do dowodowego ustalania i weryfikowania stanu faktycznego. Stan faktyczny przedstawiony we wniosku konstytuuje zakres sprawy o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego, a przez to i zakres udzielonej interpretacji. Organ wydający interpretację ocenia możliwość zastosowania prawa podatkowego w odniesieniu do konkretnego stanu faktycznego i w relacji do niego dokonuje wykładni przepisów prawa. Stan faktyczny przedstawiony we wniosku musi zatem zawierać wszystkie te informacje, które są niezbędne do zajęcia stanowiska przez organ. W rozpatrywanej sprawie spółka zwróciła się o wykładnię art. 93 O.p. Przepis ten stanowi, że osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się przez przejęcie innych osób prawnych wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek. Podkreślić należy, że do przejęcia podatkowych praw i obowiązków konieczna jest wyraźna podstawa w przepisach prawa podatkowego. Taką zaś podstawę stanowi m.in. powołany art. 93 O.p. Nie przesądzając kwestii możliwości zastosowania się przez następcę prawnego do indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego wydanej wobec jego poprzednika prawnego, aby stwierdzić, czy zainteresowana nabyła w drodze sukcesji uniwersalnej, o której mowa w art. 93 O.p., prawa przysługujące spółkom przejętym, w pierwszej kolejności należy ustalić jakie są to prawa. Ani z przedstawionego stanu faktycznego ani ze sformowanego przez wnioskodawczynię pytania nie wynika do jakich interpretacji pytająca chciałby się zastosować i jakie w związku z tym prawa nabyła w drodze sukcesji. Zadane organowi pytanie dotyczy nie konkretnego a abstrakcyjnego stanu faktycznego - kompleksowej sytuacji wnioskodawcy widzianej przez pryzmat indywidualnych interpretacji podatkowych wydanych wobec poprzedników prawnych. Okoliczności stanu faktycznego zostały przez zainteresowaną wskazane w sposób uniemożliwiający jednoznaczne określenie w jakim konkretnie zakresie wnioskodawca dochodzi udzielenia informacji. W związku z powyższym Dyrektor Izby Skarbowej powinien, na podstawie art. 14h w związku z art. 169 O.p., wezwać wnioskodawczynię do uzupełnienia stanu faktycznego poprzez jego sprecyzowanie i wskazanie o jakich konkretnie interpretacjach podatkowych mowa jest we wniosku oraz jakie prawa w związku z tymi interpretacjami miały przejść na zainteresowaną w drodze sukcesji. Dopiero po uzupełnieniu powyższych informacji będzie możliwe udzielenie odpowiedzi na zadane pytanie. Dopóki zainteresowana nie wskaże jakich praw dotyczy wniosek, dopóty nie można orzekać o ich ewentualnym przejściu na następcę prawnego. W tym stanie rzeczy Sąd na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej "p.p.s.a.") uchylił zaskarżoną interpretację. Przy ponownym rozpatrywaniu sprawy organ uwzględni powyższe uwagi. O kosztach postępowania rozstrzygnięto stosownie do art. 200 w związku z art. 205 § 2 p.p.s.a. i § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. nr 163, poz. 1349 ze zm.). Sąd odstąpił od orzekania w przedmiocie wykonania uchylonej interpretacji, ponieważ akt ten ze swej istotny nie podlega wykonaniu. J.Z.